Skattenytt nr 6 2016 s. 334

A3 Inkomst av kapital

1 Löpande inkomster

1.1 ISK

I HFD 2015 ref. 14 (fhb) prövade HFD de intressanta reglerna vad gäller investeringssparkonton. Prövningen gällde huruvida finansiella instrument var upptagna till handel på en reglerad marknad (6 § 1 lagen om investeringssparkonto) och därmed kunde anses utgöra ”investeringstillgångar”. HFD fann, utifrån vad som anförts i förarbetena, att de näringsrättsliga bestämmelserna om reglerade marknader i lagen om värdepappersmarknaden skulle tillämpas. Skatterättsnämnden hade istället använt inkomstskattelagregleringen. HFD noterade att det är fråga om en unionsrättslig reglering varför regleringen av marknadsplatser var likartad i EES. Slutet blev att vissa tillgångar som noterats på ”Irish Stock Exchange” var att anse som investeringstillgångar.

Det intressanta med domen är den förarbetesbundna tolkningen som HFD anlade.

1.2 Spelvinster

I HFD 2015 ref. 26 prövades hur den beskattningsbara vinsten skulle beräknas vid pokerspel på spelsajter som anordnas utanför EES-området och således är skattepliktig inkomst av kapital. Domen är i sin helhet (inklusive förvaltningsrättens och kammarrättens domar) läsvärd.

HFD fann inledningsvis att det var fråga om utländskt lotteri. Det har hävdats att pokerspel skulle kunna ses som förvärvsinkomst på grund av det inslag av skicklighet som kan krävas för framgångsrikt spelande, vilket således HFD avvisade. En intressant och oklar fråga har varit hur vinster egentligen ska beräknas – det förekommer naturligtvis även förluster. Hur ska ett skattepliktigt nettoresultat beräknas? HFD fann att allt pokerspel som sker hos en spelanordnare under ett år ska ses som ett enda lotteri och att ett eventuellt positivt ”totalresultat” ska tas upp till beskattning. Det betyder att förluster hos en annan spelanordnare inte kan dras av mot ”totalvinsten”. HFD anförde att det mot bakgrund av utvecklingen av Internetspel inte framstod som rimligt och praktiskt genomförbart att se varje spelomgång som ett lotteri. Det kan noteras att HFD därmed i princip följde Skatteverkets rättsliga ställningstaganden ”Beskattning av pokerspel som anordnas över Internet”.

Det fanns en del andra intressanta frågor i målet som HFD inte närmare berörde i skälen. Den första var bevisfrågan för huruvida spelen anordnats utanför EES. Kammarrätten beskrev tämligen utförligt hur bedömningen borde ske inklusive frågan om bevisbörda samt bevisstyrka vid efterbeskattning. HFD anförde endast lakoniskt att det var fråga om utländskt lotteri. Det kan vidare observeras att Kammarrätten fann att det var oskäligt att ta ut skattetillägg i beskattningsbeslutet för år 2009. Kammarrätten synes grundat sin bedömning på Skatteverkets handläggning som Kammarrätten föreföll kritisk emot. Det synes som Skatteverket inte överklagade den frågan varför HFD inte fick möjlighet att pröva den onekligen intressanta frågan. Kammarrättens synsätt vad gäller bedömningen av om spel är anordnat utanför EES eller skattetilläggsfrågan är således enligt konventionell uppfattning inte prejudicerande men kan väl illustrera en habil bedömning i frågorna.

2 Kapitalvinst

2.1 Avyttring m.m.

2.1.1 Blankning?

I HFD 2015 ref. 23 prövades en aktieutlåning. HFD fann att utlåningen inte kunde anses utgöra blankning (44:9 IL) eftersom lånet inte skett i syfte att aktierna skulle avyttras. HFD gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden. Skatterättsnämndens tolkningsmetod som får antas gillad av HFD är av intresse: nämnden anlade en teleologisk tolkning. Skatterättsnämnden anförde att reglerna om blankning tillkommit för att ”möjliggöra äkta blankningsaffärer, dvs. transaktioner där låntagarens avsikt är att avyttra de lånade delägarrätterna i nära samband med lånet för att spekulera i kursnedgångar”. Skatterättsnämnden ansåg därför att förutsättningarna för att tillämpa 44:9 IL endast föreligger om låntagaren har ett sådant syfte. Skatterättsnämnden tolkade de uppgivna sakförutsättningarna för förhandsbeskedet som att avyttringssyfte inte förelåg. Sökanden överklagade och hävdade att det framgick att låntagaren hade avsikt att avyttra aktier under utlåningsperioden. Vanligen brukar HFD undanröja och avvisa förhandsbesked om förutsättningarna inte är helt klara eller möjliga att tolka på olika sätt. Att HFD inte undanröjde detta besked är en aning svårförklarligt men kan möjligen förklaras av att HFD ansåg att det var av prejudikatintresse att fastslå vad som gäller rättsligt. I praktiken är det sannolikt inte helt enkelt att tillämpa regeln – det måste kunna uppstå bevissvårigheter om vilket syfte låntagaren kan tänkas ha.

2.2.2 Huvudsaklighetsprincipen

I HFD 2015 ref. 48 I och II (fhb) fick HFD möjligheten att bland annat klargöra viss osäkerhet som uppstått till följd av systerdomstolen HD:s hantering av stämpelskatt (NJA 2013 s. 886). Fråga var om huvudsaklighetsprincipens tillämpning vid överlåtelser av fast egendom till aktiebolag (en vanlig transaktionstyp med stora skattemässiga fördelar). HD uttalade i stämpelskattemålet bland annat att det ”mera sällan” fanns anledning anta att en transaktion riktad mot ett aktiebolag skett med gåvoavsikt. HD gjorde vissa andra uttalanden som synes visa att den skatterättsliga och civilrättsliga kontexten kan ha betydelse för hur bedömningen av frågan om gåva föreligger ska ske. Skatterättsnämnden (vars beslut i den del det överklagades omfamnades av HFD) anförde att HD:s dom ”har lett till farhågor” att rättsläget ändrats även vad gäller inkomstskattebedömningen. Skatterättsnämnden uttalade i ett gediget och välmotiverat beslutsskäl att så dock inte var fallet.

I HFD 2015 ref. 48 II fick HFD också ta ställning till om övertagandet av latent inkomstskatteskuld skulle beaktas vid avgörandet om vederlagets storlek. HFD anförde att i den rättstillämpning som utvecklats vid anläggande av huvudsaklighetsprincipen har den latenta inkomstskatteskulden inte beaktats. HFD anförde att det saknades ”skäl att nu frångå denna tillämpning”. Påståendet är en aning kryptiskt särskilt mot bakgrund av att HFD påpekade att ”Skatteverket har först i Högsta förvaltningsdomstolen” tagit upp detta rättsliga argument. Är det en indikation på att HFD vill kommunicera en öppenhet för att i en framtid kunna ompröva sin ståndpunkt?

I notismålen HFD 2015 not. 45 och HFD 2015 not. 46 bedömdes likartade frågor med i princip samma utgång.

3 Kapitalförsäkring?

I HFD 2015 not. 54 prövades om en fondförsäkring skulle behandlas som en kapitalförsäkring. Samtliga inblandade personer och organ (sökanden, Skatteverket, Skatterättsnämnden, HFD och Finansinspektionen) var rörande ense om att den svenska fondförsäkringen e-Kapitalspar Fond hos Svenska Handelsbanken skulle klassificeras som kapitalförsäkring. Frågan som kan ställas är onekligen varför sökanden ansåg det mödan värt att skicka in en ansökan i ett så till synes enkelt ärende? Bakgrunden är HFD:s ”genomsynsmål” RÅ 2008 ref. 54 i vilket HFD fann att ett utländskt försäkringsavtal med lågt riskinnehåll inte kunde klassificeras som varande kapitalförsäkring. Den nu omfrågade fondförsäkringen hade också ett lågt riskinnehåll – som åvilade försäkringstagaren (99 % av försäkringen skulle vid dödsfall betalas ut). Skatterättsnämnden frågade Finansinspektionen hur den såg på det hela som efter ett resonemang om symmetrisk syn på positiv och negativ risk anförde att riskinnehållet var tillräckligt för att produkten skulle utgöra försäkring i försäkringsrörelserättslig mening. Skatterättsnämnden fann att HFD:s bedömning i RÅ 2008 ref. 54 inte innebär att frågan om vad som är försäkring ska baseras på något annat än vad som gäller enligt försäkringsrörelselagstiftningen. Både Skatterättsnämnden och HFD lade således utan prövning Finansinspektionens utlåtande till grund för förhandsbeskedet.

Roger Persson Österman