I HFD 2016 ref. 11 fann HFD att hushållsarbete (rotarbete) som utfördes i en bostadsrättslägenhets rök- och ventilationskanaler som ingick i fastighetens skorstensstock och som löpte genom fastigheten inte var ett arbete som är utfört i lägenheten varför skattereduktion för rotarbete därför inte kunde medges.
A planerade att installera en eldstad och en köksfläkt i sin bostadsrätt. Som i ett led i det arbetet hade A för avsikt att reparera ventilations- och rökkanaler som hörde till lägenheten. Kanalerna tjänade endast A:s lägenhet och hon var även underhållsansvarig för dessa enligt bostadsrättsföreningens stadgar. A ansökte om förhandsbesked och frågade om arbetet med att reparera ventilations- och rökkanaler uppfyller villkoret för skattereduktion i 67 kap. 13 b § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, att arbetet ska vara utfört ”i lägenheten”.
Skatterättsnämnden ansåg att förarbetena gav tydligt uttryck för att begreppet ”i lägenheten” ska ges en strikt tolkning varför skattereduktion för rotarbete endast kan medges för utgifter avseende sådant arbete som utförs på de delar av aktuella kanaler som kan hänföras till vad som finns innanför lägenhetens golv, väggar och tak varför skattereduktion inte kunde medges.
A överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked till HFD och yrkade att det skulle ändras på så sätt att reparation av rök- och ventilationskanaler som endast tjänar hennes lägenhet ska anses utgöra sådant arbete som utförs ”i lägenheten” enligt 67 kap. 13 b § IL.
HFD fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked. I domen konstaterar HFD att det i förarbetena till 67 kap 13 b § IL (prop. 2008/09:178 s. 37) framhålls att kravet på att arbetet ska vara utfört ”i lägenheten” innebär att även om en bostadsrättsförenings stadgar ålägger en bostadsrättsinnehavare ett underhållsansvar för åtgärder utanför den egna lägenheten omfattas sådant arbete inte av reglerna för skattereduktion och att denna avgränsning medför att utgifter för t.ex. så kallade stambyten av vatten-, avloppsledningar och motsvarande inte omfattas.
HFD fann att arbeten som sker i den delen av rök- eller ventilationskanal som går genom fastigheten – utanför lägenhetens tak, väggar och golv – inte anses utförda ”i lägenheten”. Att varje kanal i skorstensstommen endast betjänar en lägenhet i fastigheten medförde, enligt HFD, ingen annan bedömning.
HFD:s dom innebär ett klargörande av att begreppet ”i lägenheten” ska tokas restriktivt och att skattereduktion för rotarbete endast kan medges för arbete som rent faktiskt utförts i lägenheten oavsett om arbetet som sådant är att betrakta som ett rotarbete och oavsett om bostadsrättsinnehavaren enligt föreningens stadgar är skyldig att själv stå för underhållet.
I HFD 2016 ref. 29 fann HFD att en utförare av hushållsarbete (rotarbete) hade rätt till utbetalning från Skatteverket när arbetet hade betalats av annan än köparen av arbetet.
B AB hade utfört ett rotarbete på en fastighet som ägdes gemensamt av fyra personer. Var och en fakturerade för sina arbetskostnader men samtliga fakturor betalades av delägare A. B AB begärde utbetalning av Skatteverket för samtliga delägare. Skatteverket betalade ut den begärda ersättningen men beslutade sedan att återkräva betalningen avseende två av delägarna, C och M, eftersom deras fakturor betalats av annan än dem själva. Den tredje delägaren var närstående till A och återkrav gjordes därför inte i den delen. Bolaget överklagade Skatteverkets beslut till förvaltningsrätten som avslog överklagandet.
B AB överklagade förvaltningsrättens beslut till kammarrätten. Kammarrätten ansåg att eftersom en annan än delägaren själv betalat det fakturerade beloppet så var förutsättningarna för skattereduktion inte uppfyllda och avslog överklagandet.
B AB överklagade kammarrättens dom till Högsta förvaltningsdomstolen och anförde att de lagstadgade kraven för skattereduktion är att köparen har haft en utgift för hushållsarbete och att arbetet har betalats under beskattningsåret. Ingenting i lagtext eller förarbeten motsäger att även en betalning för köparens räkning ska anses som köparens betalning.
HFD börjar med att konstatera att en förutsättning för att B AB ska ha rätt till utbetalning av det nu aktuella beloppet är att C och M har rätt till skattereduktion med samma belopp. För att så ska vara fallet krävs det såvitt nu är ifråga att de haft en utgift för hushållsarbete. Av 67 kap 11 § fjärde stycket inkomstskattelagen (1999:1229), IL framgår att med utgifter för hushållsarbete avses det debiterade beloppet. C och M har var för sig fakturerats för sin andel av beloppet och kravet på att de har haft utgifter för hushållsarbete är därmed uppfyllt. HFD anser inte att det av lagtexten går att utläsa att en betalning måste ha gjorts av köparen själv för att denne ska ha rätt till skattereduktion och inte heller förarbetena till lagtexten anser HFD ger stöd för ett sådant synsätt. Det enda som framgår är att betalning ska ha skett. HFD ansåg inte att det var motiverat att i den nu aktuella situationen uppställa ett krav på att köparens och betalarens mellanhavanden ska ha reglerats för att köparen skulle ha rätt till skattereduktion varför B AB:s överklagan ska bifallas.
HFD:s dom innebär ett klarläggande av begreppen utgift och betalning. För att Skatteverket ska kunna betala ut ersättning för hushållsarbete till utföraren krävs att arbetet är utfört, att köparen av hushållsarbetet haft en utgift för hushållsarbete och att arbetet har betalats. Med utgift avses att köparen har fakturerats för arbetet. Däremot krävs inte att köparen själv har betalat utföraren för arbetet. Det avgörande är att arbetet har betalats medan vem som har betalat arbetet är av underordnad betydelse.
I HFD 2016 ref. 68 fann HFD att ett erbjudande om förvärv av syntetiska optioner som kombinerats med ett erbjudande om extra lön om optionsinnehavaren var verksam inom koncernen vid ett visst datum inte kunde jämställas med att optionen villkorats av fortsatt anställning eller verksamhet inkom koncernen vilket medförde att optionen var att jämställa med ett värdepapper. Inte heller kunde den omständigheten att den extra ersättningen uteblev om optionerna överläts jämställas med exempelvis ett överlåtelseförbud. Domen medförde att eventuell förmån av optionerna skulle beskattas enligt den så kallade ”värdepappersreglen” i 10 kap. 11 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Värdepappersregeln innebär att eventuell förmån som uppkommer vid överlåtelsen av värdepapper ska beskattas det år personen på grund av sin tjänst förvärvar värdepappret oavsett om överlåtelsen är förknippad med inskränkningar eller inte, till skillnad från huvudregeln i inkomstslaget tjänst som innebär att en inkomst ska beskattas det år då intäkten eller förmånen kan disponeras, 10 kap. 8 § IL.
Ett investmentföretag som investerar i främst onoterade nordiska bolag inom olika branscher avsåg att erbjuda vissa nyckelpersoner i bolaget, däribland B.L., att förvärva syntetiska optioner som skulle ställas ut av bolaget. Optionsinnehavaren skulle inte vara garanterad något visst belopp eller få tillbaka köpeskillingen för optionerna. Förvärven av optionerna skulle ske till marknadspris.
B.L ansökte om förhandsbesked för att få klarhet i frågan om inkomster på grund av optionerna till någon del skulle beskattas i inkomstslaget tjänst. Av ansökan och ingivna handlingar framgick att en förutsättning för att få delta i programmet var att den som accepterar erbjudandet åtog sig att köpa optioner avseende samtliga portföljbolag som bolaget investerar i under tiden från årsstämman 2015 fram till årsstämman 2016. Erbjudandet att köpa optioner gällde dock bara så länge B.L. var anställd eller verksam i bolaget. Optionerna skulle vara fritt överlåtbara men skulle föregås av hembud till marknadsvärde. Den maximala löptiden är tio år räknat från det att avtal om köp ingicks. I ett separat avtal förband sig bolaget att subventionera optionsinnehavarens köp inom programmet genom en extra ersättning i form av lön som efter avdrag för schablonskatt motsvarade 50 procent av köpeskillingen för optionerna. Ersättningen skulle betalas ut i fem lika delar under tiden mars 2016 – mars 2020. Utbetalningarna förutsatte ett fortsatt innehav av optionerna och att innehavaren alltjämt var verksam inom koncernen.
Skatterättsnämnden fann att förvärv och avyttring av optionerna inte skulle inkomstbeskattas på annat sätt än att vinst eller förlust vid avyttring av optionerna skulle tas upp i inkomstslaget tjänst.
Skatteverket överklagade förhandsbeskedet och yrkade att det fastställdes. B.L. överklagade förhandsbeskedet och yrkade att optionerna inte skulle inkomstbeskattas på annat sätt än att vinst eller förlust vid avyttring av optionerna skulle tas upp som kapitalvinst eller kapitalförlust på delägarrätter i inkomstslaget kapital. B.L. anförde bland annat att optionerna var fritt överlåtbara och att innehavet inte förutsatte fortsatt anställning. Den extra ersättningen i form av förhöjd lön var frikopplad från optionsavtalet och innebär inte att optionerna skulle anses belastade med ett villkor om fortsatt anställning.
HFD började med att konstatera att av den så kallade värdepappersregeln i 10 kap. 11 § första stycket IL, framgår att om den skattskyldige på grund av sin tjänst förvärvar värdepapper på förmånliga villkor ska förmånen tas upp som intäkt av tjänst det beskattningsår då förvärvet sker. Förvärv av värdepapper som ser mot marknadsmässig ersättning föranleder därmed inte någon beskattning vid förvärvstidpunkten. Om det som förvärvats inte utgör ett värdepapper gäller huvudregeln i 10 kap. 8 § IL, som innebär att inkomsten ska tas upp som intäkt det beskattningsår då förmånen kan disponeras. Syntetiska optioner som en skattskyldig förvärvar på grund av sin tjänst kan behandlas som värdepapper vid beskattningen om optionerna kan överlåtas fritt och inte är villkorade av fortsatt anställning (RÅ 1997 ref. 71 och RÅ 2000 not. 47). De nu aktuella optionerna är fritt överlåtbara och det finns inte något krav på fortsatt anställning i bolaget för att få behålla redan förvärvade optioner vilket talar för att det är ett förvärv av värdepapper. Frågan är om den bedömningen ska förändras av att bolaget förbinder sig att subventionera förvärven inom optionsprogrammet. Den extra ersättningen betalas ut efter optionsförvärven men utbetalningarna förutsätter att ett avtal om förvärv av optioner har ingåtts och att förvärvaren fortfarande innehar optionerna när utbetalningen sker. HFD konstaterar att de villkor som gäller för att få del av den extra ersättningen inte kan anses som fristående i förhållande till optionsavtalet. Även om erbjudandet om en extra ersättning kan antas ge optionsinnehavaren ett incitament att stanna kvar i koncernen anser HFD inte att erbjudandet om extraersättning kan jämställas med att innehavet av optionerna villkorats av fortsatt anställning eller verksamhet inom koncernen och inte heller den omständigheten att den extra ersättningen uteblir om optionerna överlåts kan jämställas med ett överlåtelseförbud. HFD ändrade Skatterättsnämndens förhandsbesked och förklarade att förvärv och avyttring av de nu aktuella optionerna inte skulle inkomstbeskattas på annat sätt än att vinst eller förlust vid avyttring av optionerna ska tas upp som kapitalvinst eller kapitalförlust.
HFD:s dom innebär att erbjudanden från arbetsgivaren som innebär att optionsinnehavare kan få extraersättningar om de behåller optionerna och arbetar kvar under en viss tid inte ska ses som ett villkor som medför att de syntetiska optionerna inte ska beskattas som värdepapper. Genom domen klargörs också att separata avtal som upprätta i anslutning till optionsavtal och som är tätt förknippade med optionsavtalet inte kan ses som fristående i förhållande till optionsavtalet.
I HFD 2016 ref. 69 (som även kommenteras av Peter Melz) fann HFD att en förmögenhetsöverföring i form av aktier i ett bolag från föräldrar till en son som också arbetar som VD i bolaget har ansetts ha ett annat syfte än att belöna sonen för hans arbetsprestationer varför någon beskattning inte ska ske av förmögenhetsöverföringen.
Makarna L och C äger tillsammans ca 85 procent av aktierna i NDA AB. J är ett av deras gemensamma barn. Han är VD i bolaget med en månadslön om 135 000 kr. L och C avser att genom gåva överlåta en aktiepost om tio procent av samtliga aktier i bolaget till J. Samtidigt avser de att genom gåva överlåta ytterligare aktier i bolaget om 15 procent att fördelas lika mellan sina tre barn. Efter överlåtelsen kommer föräldrarna att äga ca 60 procent av aktierna i bolaget.
J ansökte om förhandsbesked för att få klarhet i om den aktiepost om tio procent som han ensam skulle få av sina föräldrar kunde anses som en skattefri gåva eller om överlåtelsen utgjorde en skattepliktig ersättning för arbete.
Skatterättsnämnden fann att aktieöverlåtelsen inte skulle medföra någon inkomstbeskattning av J eftersom överlåtelsen mot bakgrund av lämnade uppgifter i allt väsentligt fick antas ha ett annat syfte än att belöna J för hans arbetsprestationer.
Skatteverket överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkade att J skulle beskattas för aktieposten i inkomstslaget tjänst.
HFD börjar med att konstatera att förvärv av gåva är skattefritt enligt inkomstskattelagen men att det av praxis framgår att inkomstbeskattning ofta ska ske om det kan antas att förvärvet har sitt ursprung i en arbetsprestation. Beskattning har dock underlåtits om det funnits anledning att anta att syftet varit ett annat än att belöna den anställde för en arbetsprestation.
I nu aktuellt fall är det fråga om en förmögenhetsöverföring från föräldrar till barn. Mot bakgrund av lämnade uppgifter fann HFD i likhet med Skatterättsnämnden att förmögenhetsöverföringen i allt väsentligt får anses ha ett annat syfte än att belöna J för hans arbetsprestationer varför HFD fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.
HFD:s dom ligger i linje med tidigare domar som innebär att gåvor av aktier från förälder till barn som regel är skattefria även om barnet är verksamt i bolaget. I förevarande fall har J som är verksam i företaget fått en betydligt större andel av aktierna än sina syskon men den omständigheten har inte påverkat bedömningen av om gåvan skulle ses som en prestation för arbete. Inte heller den omständigheten att föräldrarna även efter gåvan fortfarande äger 60 procent av bolaget har påverkat bedömningen av överlåtelsens karaktär av gåva.
I HFD 2016 ref. 80 fann HFD att arbetsgivarens delfinansiering av ett medlemskap hos ett friskvårdsföretag som utöver möjlighet till fysisk träning även tillhandahöll fri tillgång till relaxavdelning, träningskläder och hälsodrinkar inte kunde anses utgöra en skattefri personalvårdsförmån.
U:s arbetsgivare erbjöd personalvårdsförmån i form av ”friskvårdsbidrag” med högst 4 000 kr per år och anställd. U övervägde att använda bidraget för att finansiera en del av årsavgiften om 14 000 kr för ett så kallat Exclusive Platinum-medlemskap hos ett visst namngivet friskvårdsföretag. Medlemskapet skulle förutom tillgången till motionsaktiviteter ge honom tillgång till solarium, vattenmassage, eget förvaringsskåp, obegränsat med hälsodrinkar, frukt, kaffe samt fri tillgång till relaxavdelning, handduk och träningskläder.
U ansökte om förhandsbesked och frågade om friskvårdsbidragen kommer att utgöra en skattefri personalvårdsförmån om det används för att betala del av årsavgiften för medlemskapet.
Skatterättsnämnden fann att friskvårdsbidrag som används för att delfinansiera medlemskapet hos friskvårdsföretaget skulle tas upp i inkomstslaget tjänst eftersom flera av de kringtjänster som U fick ta del av genom sitt medlemskap inte uppfyllde kravet på att vara motion eller annan friskvård av enklare slag och att medlemskapet både innehållsmässigt och beloppsmässigt gick utöver de ramar som har uppställts i gällande rätt för att utgöra motion eller friskvård.
Skatteverket överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkade att det skulle fastställas. U överklagade förhandsbesked och yrkade att friskvårdsbidraget skulle utgöra en skattefri personalvårdsförmån och anförde att bidraget från arbetsgivaren är av mindre värde och avsett för enklare motion. Den omständighet att han väljer att uppgradera ditt medlemskap och genom uppgraderingen får tillgång till annat än det som direkt är att betrakta som motion medför inte att bidraget därmed blir skattepliktigt.
HFD börjar med att konstatera att skattefrihet för personalvårdsförmån utgör ett undantag från huvudregeln om skatteplikt för inkomster från anställning och att bestämmelserna därför bör tillämpas restriktivt. Om den tjänst som arbetsgivaren subventionerar består av flera aktiviteter anser HFD att bedömningen av vad som utgör förmån av mindre värde och motion av enklare slag avse tjänsten som helhet. Genom att teckna ett Exclusive Platinum- medlemskap för en avgift om drygt 14 000 kr får U tillgång till en rad kringtjänster som inte uppfyller kraven på enklare slag av motion eller friskvård. Vid en helhetsbedömning av tjänsten och med hänsyn till den restriktivitet som bör prägla tillämpningen av bestämmelserna fann HFD att det i målet aktuella medlemskapet föll utanför gränsen för vad som utgör skattefri personalvårdsförmån varför HFD fastställde Skatterättsnämndens beslut.
Genom HFD:s dom tydliggörs att aktiviteter som innehåller flera olika delar ska bedömas som en helhet samt att det är aktiviteten som sådan som ska bedömas om den uppfyller kraven för skattefrihet. Att arbetsgivaren endast bidrar med en mindre summa till aktiviteten påverkar inte bedömningen av om aktiviteten som sådan utgör en skattefri förmån eller inte.
Pia Blank Thörnroos