Skattskyldighet vid klimatkompensation (dnr 118-16/D)

Omständigheterna i ärendet

Stiftelsen är en svensk biståndsorganisation. Stiftelsens ändamål är [av ideell natur].

Som ett led i att fullfölja ändamålet planterar Stiftelsen bl.a. träd i ett antal länder. Trädplanteringen finansieras på två sätt, dels genom gåvor och bidrag i traditionell mening, dels ingår Stiftelsen avtal om klimatkompensation med företag. Klimatkompensationen innebär att man planterar träd för att kompensera ett företags utsläpp av växthusgaser. Genom trädplanteringen minskas eller binds mängden koldioxid på annan plats. De företag som åtar sig att kompensera för sina utsläpp ingår avtal med Stiftelsen och med hjälp av en beräkning grundad på företagens utsläpp av koldioxid fastställs hur många ton som ska kompenseras för genom trädplantering. Avtalen, som benämns Samarbetsavtal, kan tecknas för upp till tio år och är liksom rutinerna avseende klimatkompensationen väsentligen desamma för alla som ingår avtal om klimatkompensation med Stiftelsen. Stiftelsen har gett in ett representativt avtal.

I avtalet regleras respektive parts åtaganden. I avtalet anges bl.a. att Stiftelsen ska ansvara för att trädplanteringen är certifierad och att en databas upprättas som möjliggör att varje bidrag kan spåras till den eller de som utför trädplanteringen. Vidare ska Stiftelsen genom ett från parterna oberoende marknadsregister visa att bidraget ger upphov till en klimatnytta för avtalsmotparten. Stiftelsen medger att avtalsmotparten gentemot tredje part informerar om samarbetet. Vidare anges att en ekonomisk överenskommelse mellan parterna ska beslutas och läggas till avtalet. Däri anges att Stiftelsens avtalsmotpart ska skänka en gåva till Stiftelsen motsvarande (...) kr per ton koldioxid som avtalskontrahenten vill klimatkompensera och att beloppet ska erhållas av Stiftelsen enligt betalningsunderlag som utställs efter att klimatberäkningar gjorts och godkänts av Stiftelsen.

Tillvägagångssättet vid klimatkompensation genom trädplantering i t.ex. Tanzania beskrivs enligt följande. Avtal ingås mellan Stiftelsen och bönder som deltar i Stiftelsens klimatkompensationsprojekt gällande en viss mängd inlagring av koldioxid genom trädplantering. Motsvarande mängd CO2-certifikat makuleras på Markit, ett digitalt online-register. Bönderna får sedan utbildning och erhåller ersättning för trädplanteringen. Uppföljning av hur träden växer görs enligt Plan Vivo-standard.

Stiftelsen har i sin inkomstdeklaration för inkomståret 2014 redovisat den del som avser inkomster med anledning av samarbetsavtalen som skattefri och hänvisat till att Högsta förvaltningsdomstolen i HFD 2014 ref. 62 bedömt att omkostnader för samma tjänst som de nu aktuella var att anse som ej avdragsgilla gåvor.

Skatteverket har i omprövningsbeslut den (...) beslutat att ta upp inkomsterna till beskattning samt medge avdrag för kostnader i verksamheten. Enligt verket bedriver Stiftelsen skattepliktig näringsverksamhet vilket innebär att inkomster från företag avseende klimatkompensation ska tas upp till beskattning oavsett om företagen har rätt till motsvarande avdrag i sin verksamhet.

Frågan och parternas inställning

Allmänna ombudet vill ha klarhet i om inkomsterna med anledning av samarbetsavtalen är skattepliktiga näringsinkomster eller skattefria gåvor.

Allmänna ombudet anser att det är fråga om skattepliktiga näringsinkomster och anför bl.a. följande.

Avgörandet HFD 2014 ref. 62 kan inte anses generellt tillämpligt på så vis att omkostnader som företag har för klimatkompenserande åtgärder alltid träffas av avdragsförbudet mot gåvor, oavsett de närmare omständigheterna. I det ligger att det bland Stiftelsens avtalskontrahenter kommer att finnas företag vars kostnader för klimatkompensation är avdragsgilla och andra där motsvarande kostnad anses som gåva med följd att avdrag inte medges.

Allmänt gäller en reciprocitetsprincip inom skatterätten som medför att det som är skattepliktigt för en part normalt bör vara avdragsgillt för en annan. Den principen är dock inte utan undantag.

I det här fallet finns regler i 8 och 9 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) om hur en gåvotransaktion ska behandlas hos givaren och mottagaren. Det är dock inte praktiskt möjligt att låta stiftelsens beskattning styras av givarnas avdragsrätt om det är så att vissa företag får avdrag och andra inte. När det gäller skatteplikt för inkomster som erhålls för klimatkompenserande åtgärder får man istället se till arten och omfattningen av den faktiska prestation som stiftelsen utför.

Det är fråga om en kvalificerad tjänst som genererar stora inkomster. Den tillhandahålls kommersiella företag som vanligen inte har något att göra med Stiftelsens verksamhet. Vidare förutsätter den tekniska och administrativa system och avtalstiden löper under lång tid. Den ersättning som Stiftelsen erhåller kan mot den bakgrunden inte anses vara en gåva.

Inkomsterna är därmed skattepliktiga för Stiftelsen, oavsett om det företag för vars räkning stiftelsen klimatkompenserar får avdrag för utgiften eller inte.

Stiftelsen vidhåller sin tidigare inställning att inkomsterna är skattefria.

Rättsligt

Skatterättsnämndens bedömning

Av lämnade förutsättningar framgår att Stiftelsen är inskränkt skattskyldig i enlighet med 7 kap. 3 §. Stiftelsen är därmed, med undantag för kapitalvinster och kapitalförluster, endast skattskyldig för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §.

Enligt Skatterättsnämndens uppfattning utgör Stiftelsens verksamhet med avtal om klimatkompensation näringsverksamhet. I det följande är då frågan om inkomster från denna verksamhet ska tas upp till beskattning eller om det rör sig om gåvor som är skattefria enligt 8 kap. 2 §.

Den tjänst som Stiftelsen i avtal om klimatkompensation huvudsakligen åtar sig att utföra innebär att plantera träd i Afrika samt att tillse makulering av en viss mängd CO2-certifikat i ett internationellt register. I praxis har kostnader för tjänster av det slaget träffats av avdragsförbudet mot gåva, även när det betalande företaget har en uttalad ekologisk profil (HFD 2014 ref. 62). Det anförda innebär enligt Skatterättsnämndens mening att avdragsrätt inte föreligger hos Stiftelsens avtalsmotparter och att kostnader som betalas för denna typ av klimatkompenserande åtgärder är att anse som gåvor från kundföretagen.

Av det avtal om klimatkompensation som getts in i ärendet framgår att Stiftelsen även utför inventering och beräkning av kundföretagets emission av växthusgaser. Kostnader för sådana tjänster har i praxis ansetts vara avdragsgilla för kunden (HFD 2014 ref. 62).

Att en transaktion ska behandlas på samma sätt hos givaren och mottagaren följer av allmänna skatterättsliga principer. När det gäller gåvotransaktioner följer även av lagstiftningen i 8 kap. 2 § och 9 kap. 2 § att gåvobegreppet har samma innebörd för givare och mottagare.

Inkomster som Stiftelsen erhåller med anledning av avtal om klimatkompensation som ingås med företag utgör därmed skattefria gåvor för Stiftelsen, utom till den del inkomsterna avser ersättning för inventering och beräkning av klimatpåverkan.