Utomståenderegeln (dnr 32-18/D)

Frågorna 1 och 2

Utomståenderegeln i 57 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229) är tillämplig.

Det innebär att As och Bs aktier i X AB (X) inte längre är kvalificerade andelar vid ingången av 2019.

Omständigheterna i ärendet

A och B är bröder och äger hälften vardera av aktierna i X. Sedan 2013 äger X i sin tur 51 procent av aktierna i Y AB (Y), som är moderbolag i en koncern med ca femtio företag. Resterande 49 procent av aktierna i Y ägs av [en stiftelse] (Stiftelsen). Den nuvarande ägarfördelningen i koncernen är resultatet av ett generationsskifte som företogs under 2012–2013. Aktier i Y och X fördelades då genom gåvor och testamente från brödernas far, (...), till bröderna respektive Stiftelsen.

Bröderna är styrelseledamöter i X och Y samt i Stiftelsen. Av vad som upplysts i ansökan medför inte styrelseuppdragen i bolagen i sig att bröderna ska anses verksamma i betydande omfattning. Vidare gäller som förutsättning att de inte heller genom andra arbetsinsatser kommer att vara verksamma i betydande omfattning i X. A är dock verksam i betydande omfattning i Y.

Y överväger att lämna en större utdelning som ska fördelas över de kommande tio beskattningsåren med början 2018. Av den utdelning om sammanlagt (...) miljoner kr som ska tas emot av X kommer merparten att vidareutdelas till A och B.

Stiftelsen är en avkastningsstiftelse med ändamål att främja [bl. a vetenskaplig forskning]. Stiftelsens egendom består huvudsakligen av aktier i Y, vilka inte får avyttras av Stiftelsen.

Avkastningen får användas för Stiftelsens ändamål och sedan 2013 har Stiftelsen delat ut (...) miljoner kr till (...) stipendiater. Stiftelsens styrelse består av bröderna A och B samt en tredje, av dem gemensamt utsedd ledamot.

Beaktat Stiftelsens ändamål har det inte överförts några medel från Stiftelsen till A och B eller till deras närstående.

Frågan och parternas inställning

A och B vill ha klarhet i om Stiftelsen ska betraktas som en utomstående ägare vid bedömningen av om deras aktier i X är kvalificerade andelar (fråga 1). Vid jakande svar på fråga 1 vill de veta om utomståenderegeln är tillämplig med följd att deras aktier i X inte är att anse som kvalificerade andelar från och med ingången av 2019 (fråga 2).

Om svaret på fråga 1 är ja men på fråga 2 är nej vill bröderna ha svar på när aktierna i X upphör att vara kvalificerade andelar (fråga 3).

Parternas gemensamma inställning är att frågorna 1 och 2 ska besvaras jakande. Enligt förarbetena till 57 kap. 5 § finns inget hinder mot att stiftelser anses som utomstående ägare i bestämmelsens mening. Y kommer därmed vid ingången av 2019 att ha varit ägt av utomstående under beskattningsåret och de senaste fem beskattningsåren. Det föreligger inte heller särskilda skäl mot en tillämpning av utomståenderegeln.

Rättsligt

I 57 kap. 5 § första stycket anges att om utomstående, direkt eller indirekt, i betydande omfattning äger del i företaget och, direkt eller indirekt, har rätt till utdelning ska en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen ska förhållandena under beskattningsåret och de femföregående beskattningsåren beaktas.

Med företag avses enligt paragrafens andra stycke det företag i vilket delägaren eller någon närstående varit verksam i betydande omfattning under den tid som anges i första stycket.

Enligt tredje stycket ska ett företag anses ägt av utomstående utom till den del det ägs av fysiska personer som bl.a. äger kvalificerade andelar i företaget, indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om de ägts direkt, eller äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 4 §.

Av praxis framgår att utomståenderegeln kan vara tillämplig även när det utomstående ägandet inte avser det bolag som den skattskyldige är delägare i utan ett bolag i vilket denne indirekt äger aktier och där verksamheten bedrivs (RÅ 2007 not. 1).

Motivet till utomståenderegeln är att risken för omvandling av arbetsinkomster till kapitalinkomster är mindre om utomstående äger en betydande del av andelarna i ett fåmansföretag eftersom utdelning och kapitalvinster tillfaller också dessa ägare. För att det utomstående ägandet ska anses vara av betydande omfattning krävs att det uppgår till minst 30 procent av samtliga andelar i företaget. Vad gäller särskilda skäl framhålls i förarbetena att den skattskyldige måste redovisa omständigheter som skulle kunna leda till obehöriga skatteförmåner trots att ägarförhållandena talar emot det. Som exempel på sådana omständigheter nämns successiv utförsäljning av aktier, inbördes avtal som reglerar den faktiska fördelningen av resultatet, korsvisa äganden och avtal om framtida förvärv (prop. 1989/90:110 del 1 s. 468). Praxis ger uttryck för att möjligheten att med hänvisning till särskilda skäl låta aktier förbli kvalificerade andelar bör utnyttjas restriktivt (RÅ 2009 ref. 53).

I samband med att bestämmelsen i 5 § omarbetades 2001 ersattes uttrycket utomstående delägare med utomstående i syfte att möjliggöra att dödsbon, stiftelser m.fl. ska kunna omfattas av utomståendedefinitionen (prop. 2001/02:46s. 106).

Skatterättsnämndens bedömning

Av lämnade förutsättningar framgår att As aktier i X är kvalificerade andelar enligt 57 kap. 4 § första stycket punkten 2 om inte utomståenderegeln i 5 § är tillämplig. Detsamma gäller för Bs aktier i bolaget eftersom han enligt 2 kap. 22 § är närstående till A.

Vad gäller tillämpningen av utomståenderegeln framgår det av förarbeten till bestämmelsen att en stiftelse kan vara utomstående ägare (a. prop. s. 106).

Stiftelsen har sedan 2013 ägt del i Y i betydande omfattning. Då en stiftelse är ett självägande institut kan indirekt ägande genom en stiftelse inte föreligga (se RÅ 1976 ref. 75). Däremot kan en stiftelse fungera som bulvan för den verklige ägaren, vilket uppmärksammats av lagstiftaren i förarbetena till 56 kap. Där anges att vid bedömningen av om ett företag ägs av ett fåtal personer ska de av bulvanen ägda aktierna anses innehavda av huvudmannen (jfr prop. 1999/2000:15 s. 49 och prop. 1989/90:110 del 1 s. 678). Enligt Skatterättsnämndens mening kan detsamma göras gällande vid prövning av om en stiftelse är att anse som utomstående ägare i den mening som avses i 57 kap. 5 §. I nu aktuellt ärende har dock inte framkommit några omständigheter som ger stöd för att Stiftelsen ska anses fungera som bulvan för A och B. Stiftelsen är därmed att anse som en utomstående ägare.

Några särskilda skäl mot en tillämpning av utomståenderegeln har enligt Skatterättsnämndens mening inte heller framkommit.

Då det utomstående ägandet i Y vid ingången av 2019 har bestått under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren är As och Bs aktier i X vid den tidpunkten inte längre kvalificerade andelar.

Med den utgången av frågorna 1 och 2 förfaller fråga 3.