Ärenden behandlade vid avdelningens rättsfallsseminarium den 21 januari 1997
RR:s dom den 12 december 1996, mål nr 4677–4678-1993. Fråga om fastställande av tidpunkten för avyttring av aktier. Taxering till statlig förmögenhetsskatt år 1983.
Område: Regeringsrätten
John P, hans hustru Siv P och makarnas tre söner ägde tidigare aktierna i X AB. John P ägde 250 aktier, hustrun 100 aktier och sönerna 50 aktier vardera. Genom avtal daterat den 18 december 1982 har samtliga 500 aktier överlåtits till Y Invest AB. Aktierna skulle enligt avtalet tillträdas omgående. Köpeskillingen skulle erläggas med en kontant del i januari 1983 och med en revers, som skulle förfalla till betalning före utgången av 1988. Aktiebreven kom sedan att kvarligga i säljarnas kassaskåp och överlämnades till köparen först några år senare i samband med att aktierna skulle pantsättas. Det uppgavs att säljarna var personligen bekanta med de representanter för köparen som medverkade till avtalet och att köparen inte hade något behov av att använda aktiebreven vid avtalstidpunkten.
Makarna P ansåg sig den 31 december 1982 alltjämt ha varit ägare till aktierna och upptog därför värdet av dessa som förmögenhetstillgångar i 1983 års deklarationer. John P redovisade ett värde av 230 000 kr och Siv P ett värde av 92 000 kr.
SKM ansåg att makarna inte skulle förmögenhetsbeskattas för aktiernas värde utan för den fordran, som uppkommit genom avyttringen av aktierna. För John P:s del beräknades fordringen uppgå till 1 177 500 kr och för Siv P:s del till 484 500 kr. SKM yrkade att makarna skulle eftertaxeras till statlig förmögenhetsskatt för (1 177 500 ./. 230 000 =) 947 500 kr respektive (484 500 ./. 92 000 =) 392 500 kr. SKM hemställde också att 40 procents skattetillägg skulle påföras på de yrkade eftertaxeringarna.
Länsrätten biföll skattemyndighetens yrkanden och anförde bl.a. följande. Äganderätten till aktierna hade övergått på köparen i och med avtalets tecknande. Makarna P borde därför i sina deklarationer ha upptagit fordringen på köpeskillingen för aktierna. Genom att i stället redovisa aktiernas värde och inte på något sätt ange att aktierna överlåtits hade makarna P lämnat sådana oriktiga uppgifter som utgör grund för eftertaxering och påförande av skattetillägg. Oavsett hur makarna uppfattat rättsläget borde de ha lämnat uppgift om aktieförsäljningen. Skäl för eftergift av skattetillägget förelåg inte.
Makarna P fullföljde sin talan hos KR och anförde därvid bl.a. följande. Avtal om aktieförsäljningen upprättades den 18 december 1982 och betalning ägde rum i januari 1983. Säljarna behöll aktierna som säkerhet för betalning. De överlämnades först efter några år i samband med en pantsättning. Affärsöverenskommelsen hade träffats muntligen, varefter en revisor fick i uppdrag att klä avtalet i skriftlig form. Stadgandet att ”aktierna tillträdes omgående” utgjorde en standardformulering i detta sammanhang. Några sidoöverenskommelser i samband med avtalsslutet hade inte förekommit. Parterna hade inte avsett att avtalet skulle ha annat innehåll än enligt dess ordalydelse.
KR ansåg sig böra utgå från att avtalet skulle tolkas efter sin ordalydelse, vilket innebar att parterna genom avtalet den 18 december 1982 blivit bundna gentemot varandra. Aktierna, som enligt avtalet skulle tillträdas omgående, fick därför enligt KR:s mening anses vara avyttrade respektive förvärvade vid denna tidpunkt även i skattehänseende. Makarna P skulle därför i sina respektive deklarationer, såsom LR konstaterat, ha upptagit fordringen på köpeskillingen för aktierna i stället för aktiernas värde. – KR förklarade sig dela LR:s uppfattning vad gällde frågorna om eftertaxering och skattetillägg. – KR lämnade makarnas överklaganden utan bifall.
Makarna P fullföljde sin talan hos RR. De anförde bl.a. följande. Enligt 6 § 1 mom. lagen om statlig förmögenhetsskatt föreligger skattskyldighet för ”all den förmögenhet som ägts vid beskattningsårets utgång”. Det finns inte i civilrätten någon bestämd tidpunkt då äganderätten övergår till en köpare. Sedan gammalt har denna ansetts övergå successivt mellan parterna. Sakrättsligt skydd uppkommer vidare först genom att aktierna vid en försäljning har överlämnats. Sakrättsskyddet har ansetts ha betydelse skattemässigt då det gäller nedskrivning på sålda lagertillgångar. Generellt sett finns inte något entydigt begrepp för ”äganderätten” då fråga är om skilda skattefrågor. I litteraturen har man i stället ansett att man i skatterätten skall pröva frågan om äganderätten utifrån särskilda skattemässiga ändamålsskäl. Således har vid realisationsbeskattningen avyttringen central betydelse. Avgörande är här om bindande avtal har träffats om överlåtelse. Vid tillämpning däremot av tidigare 8 § förlustutjämningslagen har frågan om vem som skall anses som ägare till aktierna avgjorts på ett annorlunda sätt. I RÅ 81 1:50 knöts äganderättsövergången således till överlämnandet av aktierna. Äganderätten vid förmögenhetsbeskattningen bör ligga närmare det civilrättsliga begreppet än motsvarande fråga vid inkomstbeskattningen. Makarna P hävdade att det var det sakrättsliga skyddet i samband med en äganderättsövergång som vid tillämpning av förmögenhetsskattereglerna var det avgörande momentet. I denna betydelse hade de varit ägare till aktierna den 31 december 1982 och vid denna tidpunkt endast innehaft en villkorad fordran. De ifrågasatte även om de formella förutsättningarna för eftertaxering förelåg.
RR, som gjorde samma bedömning som KR, fastställde KR:s dom.
Kommentar:
Makarna P har i målet anlagt ett sakrättsligt betraktelsesätt och menat att äganderätten till aktierna inte kunde anses ha övergått till köparen redan vid utgången av år 1982. Aktiebreven hade ju vid denna tidpunkt ännu inte överlämnats (traderats) till köparen. Makarna synes alltså mena att köparen den 31 december 1982 saknat separationsrätt i säljarnas tänkta konkurs och att det är denna omständighet som bör vara avgörande för hur beskattningsfrågan skall bedömas.
Stöd för sin uppfattning har makarna ansett sig finna i rättsfallen RÅ 1981 1:50 och RÅ 1981 1:2. Fråga var där om vem som skulle anses vara ägare till aktier vid tillämpning av 8 § förlustutjämningslagen (1960:63). Rättsfallen har ibland tolkats på så sätt att det varit ett sakrättsligt resonemang som legat till grund för Regeringsrättens avgöranden. Sådan tolkning har t ex gjorts av Bergström och Thorell i Skattenytt 1982 s. 529 ff och av Göransson i Skattenytt 1985 s. 30 ff. Artikelförfattarna är kritiska mot regeringsrättsdomarna och anser att kopplingen mellan sakrätt och skatterätt är olämplig.
Det kan emellertid ifrågasättas om författarnas tolkning av rättsfallen är riktig. Helt klart är att sökanden i RÅ 1981 1:50 varit av den uppfattningen att beskattningsfrågan borde lösas utifrån ett sakrättsligt resonemang. Referatets utförliga återgivande av sökandens argumentering – inklusive citatet ur Phillips Hults ”Lärobok i Värdepappersrätt” – kan måhända ha medfört att man på sina håll förletts att tro att sökandens uppfattning delats av rättsnämnden och Regeringsrätten. Så torde dock ej vara fallet. I rättsnämndens motivering sägs bl.a. följande:
”Nämnden finner att det avtal avseende överlåtelse av aktierna i sökandebolaget som tecknats den 20 februari 1980 och enligt vilket aktierna skulle överlämnas till köparen den 1 maj 1980 inte kan anses medföra att aktierna i sökandebolaget inte ägdes eller på därmed jämförligt sätt innehades av samma personer vid ingången av de förlustår för vilka taxering skedde åren 1978 och 1980 som vid utgången av det beskattningsår för vilket taxering skall ske år 1981.” (Bolaget hade räkenskapsår per 30/4).
Uttalandet torde inte vara så att förstå att vad som i skatterättsligt hänseende konstituerade äganderättsövergången var det faktiska överlämnandet (traderingen) av aktierna. Avgörande torde i stället ha varit den bestämmelse i avtalet som förpliktade säljaren att överlämna aktierna till köparen den 1 maj 1980. Rättsnämndens motivering ger knappast utrymme för annan tolkning än att det varit ett obligationsrättsligt – och inte ett sakrättsligt – resonemang som legat till grund för det meddelade förhandsbeskedet. Regeringsrätten förklarade sig inte göra någon ändring i förhandsbeskedet, vilket torde innebära att domstolen varit helt enig med rättsnämnden såväl beträffande motiveringen som beträffande det slut vartill nämnden kommit.
I domskälen till RÅ 1981 1:2 anförde Regeringsrätten bl.a. följande:
”Enligt avtalet den 29 oktober 1969 angående överlåtelse av aktierna i Kartongprodukter skulle överlåtelsen ske per den 15 februari 1970. Med hänsyn till avtalets nämnda lydelse och övriga avtalsvillkor måste äganderätten till aktierna anses ha övergått till köparen först på den i avtalet angivna tillträdesdagen den 15 februari 1970”.
Avgörande för utgången i målet torde ha varit att säljaren på grund av avtalets lydelse fått en förpliktelse att överlämna aktierna till köparen den 15 februari 1970. Även i detta fall synes skattefrågan ha lösts utifrån ett obligationsrättsligt resonemang. Traderingen av aktiebreven förefaller inte ha tillmätts någon betydelse i sammanhanget.
Att det inte föreligger någon koppling mellan sakrätt och skatterätt har nu ytterligare bekräftats genom RR:s ställningstagande i mål nr 4677–4678-1993. Se även artikel av P Nordquist i SST 1992 s. 32-33.
RR:s dom den 3 januari 1997, mål nr 1429-1994. Fråga om beskattning av anställd för penninggåva från person som haft ägaranknytning till arbetsgivarföretaget. Inkomsttaxering 1990.
Område: Regeringsrätten
Den 1 februari 1988 anställdes K i bolag tillhörigt X-koncernen och erhöll två månader senare en befattning som verkställande direktör där. I oktober samma år såldes aktierna i koncernens moderbolag till det utomstående A AB. Tidigare huvudaktieägare i moderbolaget var Anna X via Y AB. Genom gåvobrev erhöll K den 10 februari 1989 från Anna X 250 000 kr.
SKM yrkade hos LR att K skulle beskattas under inkomst av tjänst för beloppet 250 000 kr och att 40 procents skattetillägg skulle påföras på den yrkade höjningen.
LR avslog SKM:s yrkande och anförde bl.a. följande. Gåvan hade inte kommit till stånd på grund av någon arbetsprestation i vanlig bemärkelse från K:s sida. I gåvobrevet betonades att Anna X ville tacka K för hans personliga vänlighet mot henne. Gåvan kunde inte anses utgöra gottgörelse för ”lång och trogen tjänst” eftersom K:s anställning inom X-koncernen endast omfattat tiden februari – oktober 1988. Något arbetsgivare-arbetstagareförhållande mellan parterna förelåg inte vid gåvotillfället. Gåvan härrörde från Anna X:s personliga kapital och syntes inte ha kunnat kostnadsföras i någon av henne direkt eller indirekt bedriven rörelse. Skäl att betrakta beloppet som annat än gåva förelåg inte.
KR, där SKM fullföljde sin talan, anförde bl.a. följande. Någon annan relation mellan Anna X och K än K:s anställning inom X-koncernen hade inte varit för handen. Anna X hade utfärdat sex likartade gåvobrev till andra ledande befattningshavare inom koncernen. Övervägande skäl talade för att det till K överlämnade beloppet huvudsakligen hade sin grund i dennes anställning inom koncernen och att det därför utgjorde för K skattepliktig intäkt av tjänst. – Genom att underlåta att redovisa det från Anna X erhållna beloppet i sin deklaration hade K lämnat sådan oriktig uppgift som utgör grund för påförande av skattetillägg. Att rättsfrågan var svårbedömd borde ha stått klart för K. Det var därför inte ursäktligt att han i sin deklaration inte ens omnämnt gåvan. Tillräckliga skäl att efterge skattetillägget förelåg inte. – KR biföll SKM:s yrkanden.
En ledamot var av skiljaktig mening och anförde:
”Vid gåvotillfället hade ca 4 månader förflutit sedan givaren Anna X sålt samtliga aktier i X-koncernen till det utomstående A AB. Det förelåg därför inte något arbetsgivare- arbetstagareförhållanden mellan Anna X och K vid gåvotillfället.
Det har i målet inte visats att det mellan Anna X och bolaget vid gåvotillfället förelegat sådana ekonomiska eller organisatoriska relationer eller annan intressegemenskap att gåvan av denna anledning skall anses utgöra intäkt av K:s tjänst, varför gåvan ej heller på sådan grund kan anses ha utgått i anledning av K:s tjänst hos bolaget.
På grund härav och på de skäl i övrigt som anförts i länsrättens dom lämnar jag besvären utan bifall. Överröstad härutinnan har jag att, vid bedömning av yrkandet om skattetillägg, utgå från att gåvobeloppet utgör skattepliktig intäkt för K.
Vid sådant förhållande anser jag lika med majoriteten att grund föreligger att påföra K skattetillägg. Frågan om gåvan skall bedömas som skattepliktig intäkt vid inkomsttaxeringen är mycket svårbedömd, vilket framgår bl.a. av domstolarnas olika bedömning. K:s underlåtenhet att uppta gåvan som inkomst av tjänst får därför anses som ursäktlig. Vid angivna förhållanden skall skattetillägget efterges. Jag lämnar därför yrkandet om skattetillägg utan bifall.”
K överklagade KR:s dom hos RR och yrkade därvid att domen skulle undanröjas. Han framhöll bl.a. följande. Gåvan var avsedd att vara ett tack för vänlighet som visats efter försäljningen av företaget. Att ledande befattningshavare efter försäljningen visat Anna X sitt stöd och att hon i tacksamhet för detta givit dem en gåva måste uteslutande anses beröra förhållanden mellan gåvotagaren personligen och givaren. Gåvan kunde av dessa skäl inte anses ha den grund i anställningen som utgjorde förutsättning för inkomstbeskattning. – Vad gällde skattetillägget hävdade K – för det fall RR skulle finna gåvan skattepliktig – att målet gällde en så svårbedömd skatterättslig fråga att eftergift borde medges. Han hade erhållit besked från en sakkunnig på bank om att någon gåvoskatt ej skulle utgå, eftersom givaren ej hade hemvist i Sverige. Att därutöver kräva att han skulle göra en bedömning av inkomstskatteplikten ansåg han vara att ställa alltför långtgående krav.
RSV bestred bifall till överklagandet och anförde därvid att K saknade annan anknytning till givaren än anställningen i X-koncernen. RSV påpekade också att de till sju ledande befattningshavare inom koncernen samtidigt överlämnade gåvorna föreföll storleksmässigt relaterade till vars och ens tjänsteställning.
I bemötande framhöll K att han sedan barndomen var god vän med familjen X.
RR fastställde KR:s domslut och anförde:
”Det har inte gjorts gällande att den som gåva betecknade förmånen skulle ha utgjort vederlag för tjänster som K utfört för givarens räkning. Frågan i målet är i stället om gåvan utgör skattepliktig förmån i hans anställning hos X-koncernen.
En förutsättning för att en förmån, som en anställd har erhållit från någon annan än arbetsgivaren, skall anses härröra från anställningen är att det finns en ekonomisk intressegemenskap mellan arbetsgivaren och den som har lämnat förmånen (jfr bl.a. RÅ 1976 ref. 131 I och RÅ 1983 I:73) eller att det föreligger något annat samband mellan dem som gör att förmånen kan härledas från arbetsgivaren (jfr RÅ 1988 ref. 30). I förevarande fall har förmånsgivaren kort tid innan gåvan fullbordades ägt huvuddelen av aktierna i moderbolaget inom den koncern som arbetsgivaren tillhört. Ett sådant ägarförhållande får anses medföra att kravet på samband är uppfyllt (se beträffande praxis före kommunalskattelagens tillkomst bl.a. RÅ 1910 ref. 17 och RÅ 1923 not. Fi 79).
Även när ett samband av nu berört slag föreligger mellan arbetsgivare och förmånsgivare – liksom när en förmån härrör direkt från arbetsgivaren – skall inkomstbeskattning av förmånen i vissa fall underlåtas om omständigheterna är sådana att förmånen kan anses ha sin grund i annat än anställningen (jfr beträffande förmån direkt från arbetsgivaren RÅ 1989 ref. 21). Av handlingarna i målet framgår att givaren i februari 1989 lämnat penninggåvor till K och sex andra ledande befattningshavare inom koncernen samt att gåvobeloppen varierat på ett sätt som tyder på att de bestämts med hänsyn till den befattning som mottagaren haft inom koncernen. I underinstanserna har inte påståtts att det skulle ha förelegat någon annan relation mellan givaren och K än den anställning som han hade inom koncernen. Nu angivna omständigheter ger stöd för kammarrättens bedömning att den förmån som K erhållit har haft sin huvudsakliga grund i hans anställning. Vad han först i Regeringsrätten anfört om sitt vänskapsförhållande till familjen X ger inte anledning att frångå denna bedömning.
På grund av det anförda skall det till K överlämnade beloppet, 250 000 kr, beskattas hos honom som intäkt av tjänst. Grund för att påföra skattetillägg föreligger. Av skäl som kammarrätten anfört saknas anledning att efterge skattetillägget.”
Kommentar:
Det noteras att RR:s syn på möjligheterna till eftergift av skattetillägg kännetecknas av en viss stränghet (jfr dissidenten i KR).
KR:s i Göteborg dom den 13 december 1996, mål nr 7728-1996. Avdrag för ökade levnadskostnader på grund av dubbel bosättning. Fråga om förlängning av treårsfristen. Inkomsttaxering 1995.
Område: Kammarrätten
Britt K och hennes make Carl K hade familjebostad i Y-köping. Carl K:s arbetsplats var belägen i Y-köping. Det företag, där Britt K var anställd, flyttade 1990 sitt huvudkontor från Y-köping till X-stad. Britt K anskaffade i samband därmed en bostad i X-stad, där hon bodde under arbetsveckorna. Hon har vid 1992, 1993 och 1994 års taxeringar beviljats avdrag för ökade levnadskostnader på grund av dubbel bosättning. Även vid 1995 års taxering beviljades sådant avdrag av SKM. Britt K uppgav i 1995 års deklaration att Carl K inte kunnat finna något lämpligt arbete i X-stad, att för henne inte fanns något som helst arbete i Y-köping och att de hade en villa i Y-köping som var svår att sälja till anständigt pris.
RSV överklagade SKM:s beslut med yrkande att något avdrag för ökade levnadskostnader inte skulle medges vid 1995 års taxering, eftersom det av SKM beviljade avdraget avsåg kostnader som uppkommit efter den i p. 3 a anv. till 33 § KL angivna treårsfristens utgång. RSV anförde bl.a. följande. Avdragsrätten gäller i tre år för gift skattskyldig såvida inte anställningens natur eller andra särskilda skäl talar för avdragsrätt under längre tid. Några exempel på särskilda skäl lämnas inte i förarbetena till lagrummet. Av betänkandet SOU 1989:33 del III sid. 89 framgår dock att det bedömdes som tveksamt om det över huvud taget borde tillskapas någon möjlighet att förlänga treårsperioden. Emellertid fann utredningen att det kunde finnas ”så särpräglade fall att möjlighet till undantag från tidsgränsen bör finnas.” Denna skrivning får tolkas så att regeln om förlängning av tidsfristen bör tillämpas mycket restriktivt. De skäl Britt K åberopat är inte av sådan tyngd att avdrag för ökade levnadskostnader kan medges efter treårsfristens utgång.
Britt K motsatte sig bifall till överklagandet och anförde därvid bl.a. följande. När hennes arbetsgivare flyttade hennes arbetsplats från Y-köping till X-stad hade hon möjlighet att följa med och fortsätta sitt arbete i X-stad. Alternativet hade varit att vara arbetslös i Y-köping. Sedan detta hände hade hon bevakat arbetsmarknaden i Y-köping för att kunna få ett arbete där och kunna bo och arbeta på samma ort. Carl K hade å sin sida letat efter arbete i X-stad för att hela familjen skulle kunna flytta dit. Arbetsmarknaden hade emellertid under de aktuella åren varit mycket dålig både i Y-köping och i X-stad. Den enda möjligheten för dem hade därför varit att Britt K i veckorna bott och arbetat i X-stad och åkt hem till Y-köping på helgerna.
RSV anförde i bemötande att treårsbegränsningen kan överskridas endast i speciella undantagsfall och att de skäl som Britt K åberopat inte kunde anses så särpräglade att det fanns anledning att göra undantag från tidsbegränsningsregeln.
LR konstaterade att Britt K hade haft dubbel bosättning i tre år. Det hon anfört i målet ansåg LR inte utgöra sådana särskilda skäl som kunde motivera avdrag för ökade levnadskostnader för tid överstigande tre år. LR biföll RSV:s överklagande.
Britt K yrkade hos KR att LR:s dom skulle upphävas och att avdrag för ökade levnadskostnader skulle medges med yrkat belopp. Hon anförde bl.a. följande. Arbetsmarknadssituationen var så särpräglad att det fanns anledning att medge undantag från treårsbegränsningen. När treårsregeln infördes fanns det nämligen inte anledning att anta att arbetsmarknadssituationen skulle kunna vara så svår. Om hon fick avdrag med det yrkade beloppet skulle den dubbla bosättningen vara ekonomiskt försvarbar.
KR instämde i LR:s bedömning och ändrade därför inte den överklagade domen.
Kommentar:
Liknande fråga har behandlats i dom som refererats i protokoll nr 1/96 från rättsfallsseminarium den 9 januari 1996, sid 13-14.
SRN:s förhandsbesked den 3 januari 1997. Fråga om avdrag för avgift för s.k. räntegaranti. Inkomsttaxering 1997-2000.
Område: Förhandsbesked
Sökanden avsåg att vid en viss framtida tidpunkt ta upp ett lån hos kreditinstitutet X för att förvärva en privatbostadsfastighet. För att minska riskexponeringen vad gällde räntebelastningen avsåg sökanden att med kreditinstitutet ingå ett avtal, som gav honom rätt att en viss angiven dag låna ett visst belopp till en ränta som med högst viss procentenhet översteg marknadsräntan vid avtalets tecknande. Om marknadsräntan den aktuella lånedagen var högre än den garanterade räntan skulle han alltså få låna till den lägre räntan. Om marknadsräntan var lägre än den garanterade räntan förföll räntegarantin outnyttjad. För räntegarantin erlades en avgift som var relaterad till lånebeloppets storlek och lånets löptid.
Sökanden frågade om den berörda avgiften var avdragsgill som ränta, som omkostnad för intäkternas förvärvande eller på annat sätt. Han önskade vidare veta när den eventuella avdragsrätten inträdde. Sökanden frågade också om den eventuella avdragsrätten kvarstod även om garantin skulle förfalla på grund av att den inte behövde utnyttjas.
SRN förklarade att avgiften för räntegarantin inte var avdragsgill för sökanden och motiverade sitt ställningstagande enligt följande:
”För att avdrag för en ränteutgift skall kunna medges måste utgiften avse ett lån som tagits upp och för vilket den skattskyldige är personligen betalningsansvarig. Avgiften för räntegarantien är inte en kostnad för ett lån som tagits upp utan en betalning för en utfästelse att i framtiden få låna ett visst belopp till viss högsta räntesats. Även om avgiften kan komma att resultera i en lägre ränta för ett framtida lån kan den därför inte ses som en utgiftsränta för ett upptaget lån och är därför inte avdragsgill som sådan.
Om det lån som avgiften avser tas upp och de lånade medlen läggs ned i en privatbostadsfastighet eller en privatbostad och det därför skulle kunna ifrågasättas om avgiften kan anses som en omkostnad för förvärv av en eventuell intäkt av sådan fastighet eller bostad är avgiften, på grund av de begränsningar som gäller för avdrag från intäkt av sådan fastighet eller bostad, ej avdragsgill såsom omkostnad för förvärv av intäkt av privatbostadsfastighet eller privatbostad. Med hänsyn till att avgiften inte kan anses som en anskaffningskostnad är den inte heller avdragsgill såsom omkostnad vid beräkning av realisationsvinst vid en avyttring av en sådan fastighet eller bostad.
Räntegarantien kan ses som en option. Den är dock knuten till ett specifikt låneavtal och kan därmed inte anses vara ett finansiellt instrument. Den uppfyller därmed inte kraven för att utgöra en sådan option som behandlas i 24 § 2 mom. första stycket andra meningen lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt (SIL), se definitionen i 24 § 4 mom. tredje stycket sista meningen SIL. Om tiden för utnyttjande av räntegarantien går ut utan att garantien utnyttjas skall den därför inte anses avyttrad. Därav följer att avdrag för kostnad för förvärvet av ifrågavarande räntegaranti i detta fall inte kan ges såsom avdrag för realisationsförlust. Om sökanden utnyttjar räntegarantien för att ta upp ett lån till lägre ränta än kreditinstitutets vid låneupptagandet sedvanliga ränta för samma sorts lån bör han inte heller anses ha avyttrat räntegarantien. Skattskyldighet för realisationsvinst inträder inte i detta fall och något avdrag för realisationsförlust kan inte ges.”
Två ledamöter var skiljaktiga såvitt avsåg frågan om avgiften var avdragsgill vid beräkning av realisationsvinst på den berörda fastigheten. De anförde:
”Avgiften erläggs enligt förutsättningarna i avsikt att ge sökanden en rätt att till en viss högsta räntesats ta upp ett lån för att förvärva en privatbostadsfastighet. Vid beräkning av realisationsvist får avdrag ske för alla omkostnader för egendomen. Såsom sådana kostnader har ansetts kostnader för lagfart, inteckningskostnader för köpeskillingsreverser, advokatkostnader, telegram- och portokostnader m.m. Även onyttiga kostnader såsom resultatlösa utgifter för utvidgningar och förbättringar torde kunna avdras (jfr Melz, Kapitalvinstbeskattningens problem, 1986, s. 134). Förevarande avgift har sådant samband med anskaffandet av fastigheten att även denna måste anses utgöra en avdragsgill omkostnad vid realisationsberäkningen.”
Förhandsbeskedet kommer inte att överklagas av RSV.