RR:s dom den 26 april 1999, mål nr 6428-1998. Utdelning från utländska dotterbolag. Fråga om hänsyn skall tas till utländska källskatter vid bedömningen av om de utdelande bolagen uppfyllt jämförlighetsvillkoret i 7 § 8 mom. sjätte stycket SIL.
Område: Regeringsrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Inkomstskatt, överklagat förhandsbesked
SRN:s förhandsbesked 1998-09-17 har refererats i rättsfallsprotokoll nr 29/98.
RR fastställde SRN:s förhandsbesked som följer.
SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden.
REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked.
RR:s dom den 6 april 1999, mål nr 1006-1998. Upphovsrätt. Fråga om hur mycket av en verksamhet som omfattas av lagen om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, varvid mervärdesskatt tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget enligt 7 kap. 1 § tredje stycket ML
Område: Regeringsrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Mervärdesskatt, överklagat förhandsbesked
RR har i en dom den 6 april 1999 prövat frågan om hur mycket av en verksamhet som ett bolag tillhandahåller ett TV-bolag enligt avtal som skall omfattas av lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, URL. På upplåtelse eller överlåtelse av rättigheter som omfattas av 1,4 eller 5 § URL (med vissa undantag) skall enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 4 ML mervärdesskatt tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget. Verksamheten har bestått i tjänster avseende dels producent – och programledarfunktioner för TV-program dels överlåtelse och upplåtelse av vissa rättigheter. Domstolen, som ändrade SRN:s förhandsbesked (1998-01-14) till viss del, har funnit att en betydande del av bolagets prestationer avsåg tillhandahållande av producent- och programledartjänster för vilka mervärdesskatt skall tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget. Endast en mindre del av prestationerna skall avse överlåtelse av upphovsrätt för vilken skatt skall tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget. Beskattningsunderlaget skulle därvid fastställas för vardera slaget av prestation. Om beskattningsunderlaget inte kan fastställas på sådant sätt, skulle detta bestämmas genom skälig grund.
I målet framgick i huvudsak följande om sökandes (ett bolags) verksamhet. Bolaget ställer programledare och producent till förfogande för TV-program enligt fastlagda programplaner. Dessa uppdrag utförs självständigt av bolaget. Bolaget skall upprätta programpolicy inför varje programgenomgång. I uppdraget ingår vidare att vidareutveckla och finna nya former för programmen. Parterna (bolaget och TV-bolaget) skall regelbundet samråda och hålla varandra informerade. Ersättningar för utförda uppdrag i enlighet med avtalet inkluderar med iakttagande av upphovsmans ideella rätt, fri förfoganderätt för TV-bolaget för genom avtalet utförda prestationer.
SRN hade i sitt förhandsbesked redogjort för innehållet i bl.a. 1 och 2 §§ URL samt för innebörden av begreppet upphovsman under hänvisning till prop. 1960:17 s. 43,50,61 och 84.
Därefter hade nämnden (majoriteten) gjort följande bedömning. Verksamheten att medverka till produktionen av programmen ansågs yrkesmässigt bedriven av bolaget. Programmen ansågs vara iakttagbara och förnimbara arbetsprodukter som tillskapats i underhållningssyfte och i övrigt med sådan särprägel att de enligt nämndens mening utgjorde verk vilka åtnjuter skydd enligt URL. Genom bolagets medverkan skapas programmen. Innan dessa var klara för sändning torde de anses sakna värde för beställaren, TV-bolaget. Sökanden ansågs med hänsyn till sitt bidrag före och i samband med sändning av programmen som en av upphovsmännen till dessa. Rättigheten att ekonomiskt förfoga över varje program genom att framställa ytterligare exemplar av det tillkommer sökanden gemensamt med övriga, med undantag av dem vars bidrag utgör självständiga verk, vilka medverkat på ett sådant sätt att de kan anses som upphovsmän. Genom sökandens anställning i bolaget ansåg nämnden det avtalat att sökandes rättigheter övergår till bolaget vilket i sin tur genom aktuellt avtal med TV-bolaget överlåter dessa rättigheter och de rättigheter som det kan ha förvärvat från andra upphovsmän, till televisionsbolaget mot det avtalade vederlaget. Nämnden fann att 7 kap. 1 § tredje stycket 4 ML var tillämplig på bolagets tillhandahållande och att beskattningsunderlaget utgjorde 6 procent av det vederlag som bolaget uppbar enligt avtalet.
RR:s dom den 11 mars 1999, mål nr 7384-1997. Uppdragsfakturering – Fråga om tjänst som benämns uppdragsfakturering är undantagen från mervärdesskatt.
Område: Regeringsrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Mervärdesskatt, överklagat förhandsbesked. SRN:s förhandbesked den 13 november 1997 har refererats i rättsfallsprotokoll 38/97 den 15 december 1997 samt med förtydligande i rättsfallsprotokoll 4/98 den 2 februari 1998.
Sökande har överklagat förhandsbeskedet i del det avser uppdragsfakturering. RR gjorde samma bedömning som SRN och fastställde SRN:s förhandsbesked i den del det överklagats.
KR:s i Sundsvall domar den 9 april 1999, mål nr 5989-1994, 6004-1994 Aktieägare i fåmansbolag beskattades inte för av honom uppburna men i bolaget oredovisade hyresintäkter efter ändring av bolagets bokslut.
Område: Kammarrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Inkomstskatt
Bolaget hyrde ut en bolaget tillhörig privatbostadslägenhet till utomstående. Hyran härför redovisades inte i bolaget utan inbetalades direkt på aktieägarens privata postgirokonto. Denne deklarerade inte inkomsten. Efter det att detta uppmärksammats av SKM ändrade bolaget boksluten, vilket accepterades av PRV. I de ändrade boksluten togs de tidigare oredovisade hyresinkomsterna upp som intäkter samtidigt som bolagets skuld till aktieägaren reducerades. Aktieägaren hävdade då att de av honom uppburna hyresinkomsterna nu utgjorde amortering av dennes fordran på bolaget och därigenom inte var någon skattepliktig inkomst för honom. SKM godtog inte detta utan beskattade honom för hyresinkomsterna som inkomst av tjänst.
Aktieägaren överklagade SKM:s beslut till länsrätten. Länsrätten biföll besvären och anförde bl.a. följande:
”Utredningen i målet visar inte annat än att bolagets nya bokslut, vilket registrerats hos Patent och Registreringsverket och granskats av bolagets revisor, äger civilrättslig giltighet. Vid sådant förhållande och då transaktionerna i sålunda gällande bokslut inte utan stöd av lag eller fast praxis bör frånkännas verkan i skatterättsligt hänseende, saknas förutsättningar för eftertaxering såvitt nu är i fråga. Skattenämndens överklagande beslut skall därför undanröjas.”
Kammarrätten ändrade inte länsrättens domar.
Domarna har överklagats av RSV.
KR:s i Stockholm dom den 6 maj 1999, mål nr 4197-1998, 6136–6139-1998. Restaurangverksamhet – yrkesmässig eller inte. Fråga om av bostadsrättsförening bedriven restaurangverksamhet skall betraktas som yrkesmässig enligt mervärdesskattelagen och om utgående mervärdesskatt skall beräknas på av föreningen uttagen serviceavgift eller om uttagsbeskattning skall ske.
Område: Kammarrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Mervärdesskatt
SKM påförde en bostadsrättsförening utgående mervärdesskatt med knappt 500 000 kr beräknad på intäkterna enligt årsredovisningen. Som grund härför anförde SKM att den av föreningen bedrivna restaurangverksamheten var, trots att den enligt uppgift inte bedrivits med vinstsyfte, att anse som jämförlig med näringsverksamhet i enlighet med anvisningarna till 2 § punkten 1 lagen om mervärdeskatt (1968:430), GML. Verksamheten var således att betrakta som yrkesmässig och följaktligen mervärdesskattepliktig.
Föreningen överklagade till LR och anförde att serveringen i första hand inte skall anses som yrkesmässig enligt mervärdeskattelagen och i andra hand att den utgående mervärdesskatten bestäms till drygt 400 000 kr. Till stöd för sin talan anförde föreningen bl.a. följande. Föreningen har som syfte att till medlemmarna, utöver att upplåta bostäder, tillhandahålla vissa servicefunktioner och viss sjukvård. Medlemskap kan endast beviljas personer som är mellan 55 och 75 år. Vidare utvecklade föreningen vad som enligt deras mening skulle utgöra vederlag för måltiderna.
LR, avslog överklagandet.
Föreningen överklagade och yrkade i första hand att skattskyldigheten inte skulle föreligga för restaurangverksamheten på den grunden att denna inte kan anses yrkesmässig. I andra hand yrkar föreningen att verksamheten skall vara undantagen från skattskyldighet då den avser social omsorg. Om restaurangverksamheten anses mervärdesskattepliktig yrkar föreningen att beskattningsunderlaget skall utgöraa av föreningens intäkter från matkupongsförsäljningen och en del andra smärre intäkter, alternativt att värdet av måltiderna skall beräknas på basis av RSV fastställda måltidspriser (uttagsbeskattning).
KR, som avslog föreningens talan anförde bl.a. följade. Den av föreningen bedrivna restaurangverksamheten var att anse som jämförlig med näringsverksamhet. Av 8 § 1) GML framgår att från skatteplikt undantas bl.a. social omsorg. Av anvisningspunkt 3 till nämnda bestämmelse framgår vidare att med social omsorg avses offentlig eller privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, särskilda omsorger om psykiskt utvecklingsstörda och annan jämförlig social omsorg. I mervärdesskattelagen (1994:200) finns motsvarande bestämmelser i 3 kap. 4 och 7 §§. I förarbetena till den aktuella lagstiftningen (SOU 1989:35 s. 198) uttalas bl.a. att skattefriheten för social omvårdnad givetvis bör gälla oavsett om verksamheten bedrivs i offentlig eller privat regi. Det avgörande bör i stället vara tjänstens natur. I prop. 1989/90:111 s. 109 anför departementschefen att bl.a. vissa kommuner inrättat en omfattande service åt bl.a pensionärer genom att exempelvis servicehus åt dessa personer tillhandahåller måltider till subventionerat pris. Han anför vidare att vad som tillhandahålls olika kategorier, t.ex pensionärer eller ungdomar, mot mer eller mindre subventioneras avgift och efter fritt val utan någon individuell behovsprövning inte bör omfattas av skattefriheten.
KR anförde vidare. RSV har i rekommendationer angett att tjänster som tillhandahålls vid ett servicehus bör inte ses som social omsorg. I servicehus har hyresgästen själv hyreskontrakt och bestämmer servicegraden efter fritt val. Skattefriheten omfattar individuell behovsprövad service. Vad som tillhandahålls utan individuell behovsprövning bör inte omfattas av skattefriheten. Det innebär att service i from av matserveringar för hyresgäster vid servicehus inte är skattefri.
KR delade SKM:s uppfattning att det boende som förekommer hos föreningen närmast kunde jämställas med boende i servicehus. Mot bakgrund av nämnda förarbeten och rekommendationer samt vad som i övrigt framkommit i målet fann KR att den restaurangverksamhet som föreningen bedrev inte till någon del skulle anses vara sådan social omsorg som medför befrielse från skyldighet att betala mervärdesskatt. Den i målet aktuella serviceavgiften har enligt uppgift från föreningen främst varit avsedd att finansiera restaurangverksamheten, bl.a. genom att täcka personalens löner och sociala kostnader. Serviceavgiften får mot bakgrund av vad som framkommit anses ha möjliggjort föreningens subventionering av måltidspriserna och skall därför i sin helhet ingå i beskattningsunderlaget. Fråga om uttagsbeskattning blir härigenom inte aktuell.
SRN:s förhandsbesked den 8 april 1999. Skatteplikt för valutaväxling
Område: Förhandsbesked
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Mervärdesskatt
Omständigheterna var i huvudsak följande.
X KB och Valutabolaget under bildande, nedan kallade kommanditbolaget respektive valutabolaget, avsåg att genomföra valutaväxlingar.
Kommanditbolaget godtar betalning i såväl svensk som utländsk valuta för varuförsäljningar. Den utländska valutan kommer tidigast att växlas in efter fem dagar.
Kommanditbolaget avser att bilda en valutaavdelning, som skall handa valutaväxlingen.
Alternativt avses ett särskilt bolag bli bildat för att sköta växlingen av valuta. Valutabolagets verksamhet kommer uteslutande att gälla köp och försäljning av valuta. Valutan skall köpas av näringsidkare i det aktuella affärsområdet. Försäljningen skall ske till banker etc. till bästa kurs. Affärsidén är att genom köp och försäljning av stora mängder valuta kunna förhandla sig till fördelaktiga valutakurser.
Ägaren till försäljningsbolaget planerar att bilda ett nytt bolag, vars verksamhet uteslutande skall vara valutaväxling. Det nybildade bolaget skall ha affärer med ett antal bolag bestående av ägarens egna och ett antal utomstående. Den ifrågavarande verksamheten skall enbart gälla valutaväxling. Affärsidén är att med stora volymer valuta kunna förhandla sig till bästa möjliga växlingskurs hos banker.
Sökandena ställer följande frågor.
Fråga 1
Är den växlingsvinst som uppstår i Valutabolaget mervärdesskattepliktig eller ej.
Fråga 2
Samma förutsättningar som under 1 men Valutabolaget vänder sig enbart med sina tjänster till det försäljningsbolag vars ägare även är ägare till Valutabolaget dvs. verksamheten riktar sig inte till den öppna marknaden. Är den växlingsvinst som uppstår i Valutabolaget mervärdesskattepliktig eller ej.
Tilläggsfråga
Kommer de växlingsvinster som uppkommer i Valutaavdelningen att vara undantagna från mervärdesskatt.
SRN meddelade följande Förhandsbesked:
Frågorna 1, 2 och tilläggsfrågan
Undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § ML för omsättning av tjänster som utgör bank- och finansieringstjänster är – oavsett om de aktuella tjänsterna tillhandahålls endast X KB eller även andra och om verksamheten bedrivs genom ett handelsbolag eller ett aktiebolag – tillämpligt på omsättning av de aktuella tjänsterna.
Frågan i ansökningen
Den kursvinst, som kan uppkomma under de i ärendet angivna förutsättningarna, påverkar inte beräkningen av beskattningsunderlaget för omsättningen av skattepliktiga varor enligt ML.
Av motiveringen framgår bl.a.
MOTIVERING
Frågorna 1, 2 och tilläggsfrågan
Enligt 3 kap. 9 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av bl.a. bank- och finansieringstjänster. Undantaget infördes i samband med den reformering av lagen (1968:430) om mervärdeskatt som genomfördes under 1990 (SFS 1990:576) och som bl.a. innebar generell skatteplikt för tjänster. Reglerna har i dessa delar utan några sakliga ändringar förts över till nuvarande ML (prop. 1993/94:99 s. 153). I prop. 1994:95:57 s. 96 anförs att med bank- och finansieringstjänster avses finansiella tjänster som bl.a. valutatransaktioner.
Nämnden gör följande bedömning.
Det tilltänkta valutabolagets verksamhet avser valutatransaktioner och omsättningarna omfattas därför av undantaget från skatteplikt för bank- och finansieringstjänster i 3 kap. 9 § ML. Det saknar för bedömningen betydelse om valutabolaget vänder sig enbart till X KB eller även till andra eller om verksamheten bedrivs genom ett handelsbolag eller ett aktiebolag.
Frågan i ansökningen
Värdet av en ersättning i form av utländsk valuta för en vara får vid beräkningen av beskattningsunderlaget anses skola bestämmas till svenska kronor efter en kurs som gäller vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde (jfr RÅ 1986 ref 45). Enligt förutsättningarna avser frågan den kursvinst som kan uppkomma på grund av att en differens föreligger mellan den valutakurs som skall tillämpas vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde avseende aktuell varuförsäljning och den valutakurs som tillämpas då växling rent faktiskt sker. En sådan kursvinst är enligt nämndens mening att betrakta som en finansiell post som inte skall beaktas vid beräkningen av beskattningsunderlaget för bolagets omsättning av skattepliktiga varor i mervärdesskattehänseende.
Kommentar:
Se MHL 98 s. 375 angående växlingsvinster, vilket bekräftas av förhandsbeskedet.
SRN:s förhandsbesked den 9 april 1999. Skatteplikt för kanslitjänster m.m. hos fackförbund
Område: Förhandsbesked
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Mervärdesskatt
Omständigheterna var i huvudsak följande.
A-förbundet, B-förbundet och C-förbundet har ingått ett avtal om kanslisamverkan. Alla tre förbunden är fackliga organisationer.
Förbunden samverkar i ett gemensamt kansli, vars verksamhet och organisation framgår av ett avtal som bifogats ansökningen.
Av praktiska skäl är personalen anställd av A-förbundet
För år 1989 framgår att kostnaderna för kansliet uppgick till ca 4 milj kr. Beloppet fördelades på A-förbundet med ca. 2 milj kr., på B-förbundet med ca. 1 milj. kr. och på C-förbundet med ca. 1 milj. kr. Härutöver finns ytterligare kostnadsredovisningar i ansökningen.
Något vinstsyfte uppges inte föreligga med kansliverksamheten.
Sökanden ansöker om förhandsbesked i följande två frågor.
Fråga 1
A-förbundet (Förbundet) har ingått ett samarbetsavtal med B-förbundet och C-förbundet. Enligt kanslisamverkansavtalet upprätthålls verksamheten enligt avtal med personal som är anställd av Förbundet. De gemensamma kostnaderna för kansliledning, en förhandlingsavdelning samt en administrativ avdelning fördelas utifrån avtalet.
Omsätter förbundet tjänster i en yrkesmässig verksamhet enligt ML, genom att personalen är anställd av Förbundet?
Fråga 2
Om svaret på fråga 1 är ja, önskas svar på följande fråga. Är omsättningen av den tjänst som förbundet anses tillhandahålla undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 23 a § ML.
SKATTERÄTTSNÄMNDEN
Fråga 1
Förbundet skall genom verksamheten enligt avtalet om kanslisamverkan i mervärdesskattehänseende anses omsätta tjänster i en yrkesmässig verksamhet.
Fråga 2
Omsättning av de aktuella tjänsterna är inte undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen (1994:200), ML.
MOTIVERING
Fråga 1
Enligt ML är bl.a. den skattskyldig som omsätter skattepliktiga varor eller tjänster i en yrkesmässig verksamhet (1 kap. 2 § första stycket 1 jämfört med 1 § första stycket 1 ML). Med omsättning av tjänst förstås bl.a. att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon (2 kap. 1 § andra stycket 1 ML). Enligt 4 kap. 1 § 1 och 2 är en verksamhet yrkesmässig om den utgör näringsverksamhet enligt 21 § kommunalskattelagen (1928:370) eller bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under beskattningsåret överstiger 30 000 kronor.
Fråga i ärendet är om det avtal om kanslisamverkan som träffats mellan Förbundet, B- och C-förbunden innebär att Förbundet skall anses omsätta tjänster i en yrkesmässig verksamhet.
Nämnden gör följande bedömning.
Enligt avtalet utförs de aktuella kanslitjänsterna av personal som är anställd hos Förbundet. Detta får därför anses tillhandahålla tjänster till de två övriga förbunden. Genom att kostnaderna för verksamheten efter vissa grunder fördelas mellan de tre förbunden får vidare de aktuella tjänsterna anses tillhandahållna mot ersättning. Förfarandet innebär således omsättning av tjänster i mervärdesskattehänseende. Med hänsyn till verksamhetens art, omfattning och avsedda varaktighet får den anses utgöra näringsverksamhet. Kravet på att verksamheten skall vara yrkesmässig i mervärdesskattehänseende är därmed uppfyllt.
Fråga 2
Med hänsyn till svaret på fråga 1 uppkommer frågan om Förbundets omsättning av tjänsterna är undantagen från skatteplikt på grund av den fr.o.m. den 1 juli 1998 gällande bestämmelsen i 3 kap. 23 a § ML. Enligt första stycket i denna paragraf undantas omsättning av tjänster som tillhandahålls nom fristående grupper av fysiska och juridiska personer, om
– verksamheten i övrigt inte medför skattskyldighet hos gruppen eller hos de fysiska eller juridiska personerna,
– tjänsterna är direkt nödvändiga för utövandet av verksamheten, och
– ersättningen för tjänsterna exakt motsvarar den fysiska eller juridiska personens andel av de gemensamma kostnaderna för tjänsternas tillhandahållande.
Undantaget avser enligt andra stycket endast sådana tjänster som normalt inte tillhandahålls av någon annan utanför gruppen.
Det ovannämnda undantaget har utformats efter förebild av motsvarande bestämmelse om undantag från skatteplikt i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG), närmare bestämt artikel 13 A.1.f. Enligt denna bestämmelse undantas från skatteplikt tjänster som tillhandahålls av fristående grupper av personer vars verksamheter är undantagna från skatteplikt eller som inte är skattepliktiga och som syftar till att förse medlemmarna med tjänster som är direkt nödvändiga för dessas verksamhet, om grupperna endast begär ersättning av varje medlem för dennes andel av gemensamma utgifter, förutsatt att dessa undantag inte kan befaras vålla snedvridning av konkurrensen.
EG-domstolen har i en dom den 15 juni 1989 i förhandsavgörandet C-348/87, Stichting Uitvoering Financiele Acties (SUFA) mot Staatssecretaris van Financien, anfört bl.a. följande angående innebörden av den aktuella undantagsbestämmelsen. Denna åsyftar uttryckligen endast fristående grupper av personer som tillhandahåller tjänster till sina medlemmar. Det är inte fallet när en inrättning tillhandahåller tjänster enbart till en annan inrättning utan att ett medlemsförhållande föreligger mellan dem (p. 14).
Bestämmelsen i 3 kap. 23 a § ML får mot bakgrund av vad som ovan anförts anses avse fall då en av icke skattskyldiga fysiska eller juridiska personer bildad grupp tillhandahåller deltagarna i gruppen tjänster. I förevarande fall är det emellertid Förbundet som tillhandahåller de två övriga förbunden tjänster och förhållandena motsvarar därför inte dem som avses i bestämmelsen. Redan på denna grund är det nämnda undantaget inte tillämpligt.
Kommentar:
Förhandsbeskedet är överklagat.
Kommittén för indirekta skatter, Reformerad mervärdesskatt m.m., SOU 1989:35 s. 106, föreslog att yrkesmässiga tillhandahållande av varor och tjänster skulle vara skattepliktiga i den mån det inte fanns något särskilt undantag. Det kan noteras att SRN som skäl för att kravet på yrkesmässighet skall vara uppfyllt hänvisar till verksamhetens art, omfattning och avsedda varaktighet.
Jfr RÅ 1996 not 168 (Svenska kyrkans stiftelse för rikskyrklig verksamhet)
Frågan om ideella föreningars skattskyldighet vid taxeringen behandlas i Handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 1997 års taxering s. 1234 ff. Därav framgår att RSV anser att fackföreningar anses verka för medlemmarnas ekonomiska intressen.
Bestämmelsen i 3 kap. 23 a ML har inte ansetts tillämplig.
SRN:s förhandsbesked den 16 april 1999. Universitets omsättning av kompendier
Område: Förhandsbesked
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Mervärdesskatt
Universitetet X sålde kompendier till de studerande vid en av universitetets institutioner. Kompendierna såldes i institutionens lokaler av personal anställd vid institutionen direkt till de studerande vid en särskild utbildningslinje.
SKATTERÄTTSNÄMNDEN
FÖRHANDSBESKED
Frågorna a och b
Sådan omsättning av kompendier som avses med frågorna är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 8 § andra stycket ML.
Fråga c
Sådan omsättning av kompendier som avses med frågan är inte undantagen från skatteplikt enligt den ovan nämnda bestämmelsen.
Fråga d
Svaren på frågorna b och c ändras inte under de för frågan angivna förutsättningarna.
MOTIVERING
Nämndens bedömning avser endast försäljning av kompendier som sker till studerande vid institutionen vid Universitet X..
Enligt 3 kap. 8 § första stycket 1 och 2 ML undantas från skatteplikt omsättning av sådana tjänster som utgör i stycket närmare angiven utbildning. Enligt andra stycket omfattar undantaget även omsättning av varor och tjänster som omsätts som ett led i utbildningen. Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse genom den lagändring som genomfördes 1996 (SFS 1996:1327) för att bättre överensstämmelse skulle uppnås med motsvarande undantag i det s.k. sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG). I specialmotiveringen till 3 kap. 8 § andra stycket ML (prop. 1996/97:10 s. 52) anfördes bl.a. att tillämpningen av undantaget i likhet med vad som gällt tidigare borde vara restriktiv. Undantaget från skatteplikt för detta slags omsättning gällde för den utbildare som omsatte den skattebefriade utbildningstjänsten. Undantaget gällde oavsett om det var den ansvarige utbildningsanordnaren eller en underentreprenör som omsatte den skattebefriade utbildningen.
Nämnden gör följande bedömning.
Frågorna a och b
Med hänsyn till att den ifrågavarande utbildningen anordnas av institutionen får försäljning i dess lokaler av kompendier till de studerande av personal som är anställd vid institutionen anses utgöra omsättning av varor som sker som ett led i utbildningen. Omsättningen är därför undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 8 § andra stycket ML.
Försäljning av kompendier som sker enligt villkoren i ”Avtal om handhavande för försäljning av undervisningskompendier” är också den att betrakta som en institutionens omsättning av kompendierna. Även denna omsättning omfattas därför av det aktuella undantaget.
Fråga c
Om någon i eget namn förmedlar en vara eller en tjänst för annans räkning och uppbär likviden för varan eller tjänsten skall enligt 6 kap. 7 § ML vid bedömning av skattskyldigheten för omsättningen av varan eller tjänsten denna anses omsatt såväl av honom som av hans huvudman. Förmedlarens huvudman anses således omsätta varan eller tjänsten till förmedlaren som i sin tur anses omsätta varan eller tjänsten. Förmedlaren av en vara behandlas alltså på samma sätt som en återförsäljare av varan (prop. 1993/94:99 s. 190). Den aktuella bestämmelsen är tillämplig på det tilltänkta kommissionsavtalet mellan institutionen och Stiftelsen (stiftelsen).
En grundförutsättning för att undantaget enligt 3 kap. 8 § andra stycket ML skall anses vara tillämpligt är enligt nämndens mening att tillhandahållandet görs av den som bedriver utbildningen till den som åtnjuter den. Regleringen i 6 kap. 7 § ML innebär emellertid att institutionen skall anses tillhandahålla de aktuella kompendierna till stiftelsen som i sin tur skall anses tillhandahålla dessa till de studerande. På grund härav är undantaget i 3 kap. 8 § andra stycket inte tillämpligt på institutionens ifrågavarande omsättning av kompendier.
Fråga d
Det förhållandet att de kompendier som omsätts enligt frågorna b och c har tryckts av stiftelsens bokhandel medför inte någon annan bedömning av dess frågor.
Kommentar:
Förhandsbeskedet överensstämmer med RSV:s uppfattning.
SRN:s förhandsbesked den 16 april 1999. Stiftelses omsättning av kompendier
Område: Förhandsbesked
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Mervärdesskatt
En stiftelse förmedlade försäljning av kompendier åt en institution vid universitetet X. Stiftelsen tryckte även kompendier för försäljning till de studerande.
SKATTERÄTTSNÄMNDEN
FÖRHANDSBESKED
Fråga a
Den förmedling som stiftelsen enligt förutsättningarna utför för institutionens vid X Universitet räkning utgör, liksom den tryckning av ytterligare exemplar av kompendier som stiftelsen kan komma att utföra åt institutionen, skattepliktig omsättning för stiftelsen.
Fråga b
Den ersättning som stiftelsen enligt förutsättningarna erhåller av studerande vid försäljning av kompendier till dem är, liksom den ersättning som stiftelsen i förekommande fall erhåller från institutionen vid tryckning av ytterligare exemplar av kompendier, i sin helhet skattepliktig till mervärdesskatt för stiftelsen.
MOTIVERING
Nämndens bedömning avser endast det fallet att försäljning av kompendier sker till studerande vid institutionen.
Enligt 3 kap. 8 § första stycket 1 och 2 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, undantag från skatteplikt omsättning av sådana tjänster som utgör i stycket närmare angiven utbildning. Enligt andra stycket omfattar undantaget även omsättning av varor och tjänster som omsätts som ett led i utbildningen. Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse genom den lagändring som genomfördes 1996 (SFS 1996:1327) för att bättre överensstämmelse skulle uppnås med motsvarande undantag i det s.k. sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG). I specialmotiveringen till 3 kap. 8 § andra stycket ML (prop. 1996/97:10 s. 52) anfördes bl.a. att tillämpningen av undantaget i likhet med vad som gällt tidigare borde vara restriktiv. Undantaget från skatteplikt för detta slags omsättning gällde för den utbildare som omsatte den skattebefriade utbildningstjänsten. Undantaget gällde oavsett om det var den ansvarige utbildningsanordnaren eller en underentreprenör som omsatte den skattebefriade utbildningen.
Nämnden gör följande bedömning.
Fråga a
I ett denna dag meddelat förhandsbesked har nämnden efter ansökan av institutionen förklarat att försäljning av kompendier som sker enligt villkoren i ”Avtal om handhavande för försäljning av undervisningskompendier” är att bedöma som ett led i dess utbildningsverksamhet. Det förhållandet att institutionens omsättning av kompendier är undantagen från skatteplikt innebär emellertid inte i sig att även stiftelsens förmedling av kompendierna är undantagen från skatteplikt. Så är fallet endast om detta stadgas uttryckligen (jfr t.ex. prop. 1993/94:99 s. 149). Då stiftelsens förmedlingstjänst inte omfattas av något undantag från skatteplikt i 3 kap. ML är omsättningen av denna tjänst därför skattepliktig.
Skatteplikt föreligger även för stiftelsens omsättning i form av tryckning av ytterligare kompendier som stiftelsen kan komma att utföra åt institutionen.
Fråga b
Om någon i eget namn förmedlar en vara eller en tjänst för annans räkning och uppbär likviden för varan eller tjänsten skall enligt 6 kap. 7 § ML vid bedömning av skattskyldigheten för omsättningen av varan eller tjänsten denna anses omsatt såväl av honom som av hans huvudman. Förmedlarens huvudman anses således omsätta varan eller tjänsten. Förmedlaren av en vara behandlas alltså på samma sätt som en återförsäljare av varan (prop. 1993/94:99 s. 190). Den aktuella bestämmelsen är tillämplig på det tilltänkta kommissionsavtalet mellan institutionen och stiftelsen.
En grundförutsättning för att undantaget enligt 3 kap. 8 § andra stycket ML skall anses vara tillämpligt är enligt nämndens mening att tillhandahållandet görs av den som bedriver utbildningen till den som åtnjuter den. Regleringen i 6 kap. 7 § ML innebär emellertid att institutionen skall anses tillhandahålla de aktuella kompendierna till stiftelsen som i sin tur skall anses tillhandahålla dessa till de studerande. Då stiftelsen inte bedriver någon utbildningsverksamhet är undantaget i 3 kap. 8 § andra stycket inte tillämpligt på stiftelsens omsättning av kompendier till de studerande. Inte heller omfattas denna omsättning av något annat undantag från skatteplikt i 3 kap. ML.
Skatteplikt föreligger även i detta fall för stiftelsens omsättning i form av tryckning av ytterligare kompendier som stiftelsen kan komma att utföra åt institutionen.
Kommentar:
Förhandsbeskedet överensstämmer med RSV:s uppfattning.
SRN:s förhandsbesked den 12 maj 1999. Fråga om förfarandet vid uttag av förvaltningsavgift från en värdepappersfond kan föranleda beskattningskonsekvenser för fondandelsägaren.
Område: Förhandsbesked
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 25 maj 1999.
Inkomstskatt
Sökanden har för avsikt att förvärva andelar i en värdepappersfond. Den förvaltningsavgift fonden skall betala till fondbolaget består av dels ett fast belopp, dels ett resultatbaserat belopp, vars storlek är beroende av fondandelarnas värdeökning. Det resultatbaserade beloppet skall belasta fondandelsägarna i relation till värdeökningen på deras innehav, varvid andelsägare vars innehav inte kommit upp till en viss nivå inte skall belastas med någon resultatbaserad avgift alls. Vid beräkningen av det resultatbaserade beloppet beräknas först den högsta avgiften per fondandel, baserad på den fondandelsägare som haft bäst värdeutveckling på sitt innehav. Samtliga fondandelar åsätts härefter det värde som skulle ha uppkommit om den högsta avgiften hade belastat samtliga andelar. Till de andelsägare som skall erlägga en lägre avgift utfärdas nya andelar vederlagsfritt till ett antal som – beräknat enligt det nya lägre andelsvärdet – motsvarar det belopp som utgör ”överuttagen” förvaltningsavgift. Genom att utfärda nya andelar regleras således avgiftsuttaget per andelsägare så att varje andelsägare belastas med en avgift baserad på värdeökningen av sitt innehav.
I ansökan har sökanden frågat (1) om det uppkommer någon skattepliktig intäkt för fondandelsägaren i samband med att nya andelar utfärdas – och i så fall vilket slag av intäkt andelsägaren ska ta upp samt (2) vilket anskaffningsvärde de nya fondandelarna har.
SRN har meddelat någon skattepliktig intäkt inte uppkommer genom förfarandet och att de nya andelarna anses förvärvade utan kostnad.
MOTIVERING
SRN motiverade svaret på fråga 1 med att sökanden antas genom förfarandet erhålla nya andelar i fonden. Det totala värdet av fondandelarna kommer dock att vara detsamma som tidigare. Med hänsyn härtill kan någon skattepliktig intäkt inte anses uppkomma för andelsägaren.
Svaret på fråga 2 motiverade SRN med att det totala anskaffningsvärdet på fondandelarna inte påverkas av förfarandet. De nya andelarna får därför anses anskaffade utan kostnad.
Förhandsbeskedet kommer inte att överklagas av RSV.