I de rättsfall som återges här har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.
RR:s dom den 2 maj 2005, mål nr 7689-04 Skattefrihet för inkomst av specialbyggnad
Regeringsrätten
Inkomstskatt – Näring
Skattefriheten för inkomst av specialbyggnad (vårdbyggnad) begränsas till ett belopp motsvarande den del av resultatet av verksamheten som motsvarar det marknadsmässiga hyresvärdet minskat med de utgifter som belöper på användningen av byggnaden.
Inkomsttaxering 2003
I överklagande av taxeringsbeslut för bl.a. år 2003 yrkade NN AB (bolaget) att bolagets hela inkomst skulle undantas från beskattning med hänvisning till att samtliga inkomster härrörde från sådan användning av fastigheten som gör att byggnaden vid fastighetstaxeringen skall anses som specialbyggnad (vårdbyggnad).
Genom obligatoriskt omprövningsbeslut begränsade Skatteverket skattefriheten till ett belopp motsvarande en beräknad hyresintäkt för fastigheten och bestämde bolagets taxering till visst belopp.
Allmänna ombudet hos Skatteverket (AO) ansökte om förhandsbesked hos Skatterättsnämnden och hemställde att skattefriheten enligt 7 kap. 21 § inkomstskattelagen skulle begränsas till att gälla den del av bolagets inkomst som kan anses utgöra inkomst av själva fastigheten.
Skatterättsnämnden fann i förhandsbesked den 20 december 2004 att bolaget är skattskyldigt för resultatet i vårdverksamheten till den del det överstiger värdet av användningen av den egna fastigheten i verksamheten minskat med faktiska utgifter för användningen.
AO överklagade och yrkade att förhandsbeskedet skulle fastställas. Även bolaget överklagade och yrkade att skattefriheten skulle omfatta samtliga inkomster i vårdverksamheten alternativt de inkomster är att hänföra till vårdintäkter.
Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.
Nedan återges Skatterättsnämnden motivering till förhandsbeskedet som inte tidigare refererats.
”Enligt 7 kap. 21 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229) är ägare till en sådan fastighet som avses i 3 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152), FTL, inte skattskyldig för inkomst från sådan användning av fastigheten som gör att byggnaden enligt 2 kap. 2 § FTL skall anses som annan specialbyggnad än kommunikationsbyggnad, distributionsbyggnad eller reningsanläggning. Bestämmelserna infördes år 1980 i samband med tillkomsten av FTL och fanns vid införandet av inkomstskattelagen i 54 § första stycket c kommunalskattelagen (1928:370) och 7 § 7 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Motsvarande regler om frihet från skatt på inkomster från fastigheter som var undantagna från fastighetsskatt hade funnits sedan kommunalskattelagens tillkomst. Överföringen till inkomstskattelagen föranledde endast vissa redaktionella ändringar (se prop. 1999/2000:2 del 2 s. 91 samt SOU 1997:2 del 1 s. 48 och del 2 s. 77).
Bolaget bedriver konvalescentvård och tillhandahåller korttidsboende för äldre. Denna verksamhet bedrivs i byggnad på den av bolaget ägda fastigheten. Byggnaden är taxerad som specialbyggnad enligt 2 kap. 2 § FTL. Sökanden vill ha besked hur verksamheten skall inkomstbeskattas mot bakgrund av att byggnaden vid fastighetstaxeringen är undantagen från skatteplikt som vårdbyggnad.
Nämnden gör följande bedömning.
Enligt lagtextens nuvarande lydelse är en ägare till en fastighet som avses i 3 kap. 2 § FTL inte skattskyldig för inkomster som härrör från användningen av fastigheten för ändamål som medför att byggnaden ifråga skall anses som en specialbyggnad (undantag görs för vissa specialbyggnader). Av förarbetena till 1980 års lagstiftning framgår inte annat än att skattefriheten skall avse inkomst från själva fastigheten (se prop. 1980/81:67 s. 23 ff.). Det överensstämmer också med vad som gällde tidigare. Någon osäkerhet om att nuvarande lagtext alltjämt omfattar sådana inkomster råder inte. Däremot har det hävdats att bestämmelsen kan tolkas så att skattefriheten utvidgats till att omfatta även övriga förvärvsinkomster som kan uppkomma med anledning av verksamhet som bedrivs i en specialbyggnad. I det sammanhanget har åberopats ett rättsfall från Regeringsrätten där ett aktiebolag som hyr ut tennisbanor inrymda i byggnader som vid fastighetstaxeringen indelats som skattefria specialbyggnader (idrottsanläggning) inte ansetts vara skattskyldigt för hyresinkomsterna (RÅ 2003 ref. 55).
I en situation då lagtexten inte är entydig kan ledning sökas i förarbetena. Dessa ger uttryck för en restriktiv tolkning av bestämmelsen. Praxis ger enligt nämndens uppfattning inte heller stöd för att andra inkomster än typiska fastighetsinkomster omfattas av skattefriheten. Med hänsyn härtill finner nämnden att endast inkomst som kan hänföras till själva fastigheten är skattefri med stöd av bestämmelsen. Tillämpat på förevarande fall skall den del av resultatet av vårdverksamheten som uppkommer på grund av att den egna fastigheten hyresfritt kan användas i verksamheten undantas från beskattning. I konsekvens härmed är utgifterna i denna skattefria del av verksamheten inte avdragsgilla.
Vid sådant förhållande måste en uppdelning ske av resultatet i förhållande till vad som är att hänföra till den ena eller andra verksamhetsdelen. Inkomsten i den skattefria delen av verksamheten får anses motsvara det marknadsmässiga hyresvärdet minskat med de utgifter som belöper på användningen av byggnaden. Kvarvarande del motsvaras av den skattepliktiga delen av vårdverksamheten.”
KR:s i Göteborg dom den 5 april 2005, mål nr 379-03 Avdragsrätt för eftergiven lånefordran
Kammarrätten
Inkomstskatt – Näring
Förlust på eftergiven lånefordran har ansetts uppkommen i verksamheten. Avdrag för förlusten har medgivits trots att någon avyttring av fordran inte ansågs ha skett.
Inkomsttaxering 2000
Ett moderbolag har avyttrat ett dotterbolag för 1 kr och i samband härmed eftergivit en fordran på bolaget på nominellt 100 000 kr. Skattemyndigheten och länsrätten medgav inte avdrag för förlusten på fordran på den grunden att någon avyttring av fordringen inte hade skett.
KR anser att förlusten inte kan anses ha uppkommit vid en transaktion av onerös karaktär och att nedskrivningen därför inte kan betecknas som en avyttring i skattelagstiftningens mening. Då avyttring inte skett anser KR att avdragsrätten får bedömas utifrån stadgandet i 23 § anvp. 1 fjärde stycket KL, dvs. utifrån om förlusten ”uppkommit i verksamheten” och om inte ”särskilda skäl” talar mot att avdrag medges.
KR konstaterar att koncernen består av ett flertal dotterbolag där de flesta, inklusive det aktuella dotterbolaget, är sysselsatta inom konfektionsbranschen. Moderbolaget bedriver företrädesvis konsult- och mangementverksamhet inom konfektionsbranschen. KR finner därför att ”Förlusten på fordran kan mot denna bakgrund inte anses så verksamhetsfrämmande att den – åtminstone enligt de vid taxeringsåret gällande bestämmelserna – skulle medföra att avdragsrätt inte föreligger”.
KR bifaller därför överklagandet i denna del och förklarar att bolaget har rätt till avdrag för förlust på fordran med 100 000 kr.
Kommentar:
Skatteverket kommer att överklaga domen.
KR:s i Stockholm beslut den 13 december 2004, mål nr 4035-04 Företrädaransvar
Kammarrätten
Skattebetalning och borgenär
Överenskommelse enligt 12 kap. 7 c § skattebetalningslagen kan inte träffas först i kammarrätten. För att möjliggöra fortsatta överläggningar mellan Skatteverket och företrädaren upphäver kammarrätten länsrättens dom och överlämnar målet till länsrätten för fortsatt handläggning.
Skatteverket har hos länsrätten ansökt om att en företrädare för ett aktiebolag (LL) enligt bestämmelserna i 12 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483), SBL, ska förpliktas att till staten utge bolagets obetalda skatter och avgifter.
Företrädaren LL har delgivits Skatteverkets ansökan till länsrätten och har beretts tillfälle att yttra sig, men har inte hörts av.
Länsrätten finner att LL ska anses solidariskt betalningsskyldig jämte bolaget för det yrkade beloppet och att några skäl att befria honom helt eller delvis från betalningsskyldigheten inte har framkommit. LL överklagade länsrättens dom till kammarrätten.
Kammarrätten uttalar följande:
”Av handlingarna i målet framgår att väsentliga uppgifter om de närmare omständigheterna kring betalningsunderlåtelserna, den bristfälliga bokföringen och LL:s ekonomiska förhållanden m.m. framkommit först under målets handläggning i kammarrätten, när möjligheten till en överenskommelse enligt 12 kap. 7 c § SBL inte längre kvarstår.
Dessa uppgifter torde ha stor betydelse för parternas bedömning av förutsättningarna för en överenskommelse och sådana omständigheter har inte framkommit i målet att en överenskommelse med nödvändighet skulle vara utesluten från allmän synpunkt. LL har visat vilja att ingå en överenskommelse och Skatteverkets i kammarrätten redovisade inställning härtill synes till stor del bero på det processuella läget. Att konstruktiva överläggningar i frågan inte kommit till stånd mellan parterna under målets tidigare handläggning synes i vart fall till del ha berott på missuppfattningar. För att möjliggöra fortsatta överläggningar mellan parterna innan frågan slutligt avgörs av domstol bör den överklagade domen således upphävas och målet återlämnas till länsrätten för fortsatt handläggning.”
Kommentar:
Skatteverket har överklagat kammarrättens beslut till Regeringsrätten.
Enligt 12 kap. 7 c § SBL får överenskommelse träffas om betalningsskyldigheten, om inte detta med hänsyn till företrädarens personliga förhållanden eller av annan anledning framstår som olämpligt från allmän synpunkt. Om talan om betalningsskyldighet enligt 12 kap. 6 eller 6 a § SBL har väckts vid domstol när överenskommelsen träffats, får överenskommelsen verkan först sedan talan i målet återkallats och målet avskrivits.
SRN:s förhandsbesked den 18 april 2005 Andelsbyte, röstvillkoret
Skatterättsnämnden förhandsbesked
Inkomstskatt – Näring
Särskilda skäl har ansetts föreligga mot tillämpning av röstvillkoret i andelsbytesreglerna
Inkomsttaxering 2006-2008
Enligt den svenska implementeringen av reglerna för andelsbyten i fusionsdirektivet (90/434/EEG) ska det köpande företaget, vid kalenderårets utgång, inneha röstmajoritet i det avyttrade företaget om inte särskilda skäl föreligger. Om det föreligger särskilda skäl räcker det att det köpande företaget ägt en majoritet av rösterna efter andelsbytet vid någon tidpunkt under kalenderåret, 48 a kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229, IL) med avseende på framskjuten beskattning och 49 kap. 12 § IL med avseende på uppskovsgrundande andelsbyten.
N AB ägdes till 51 procent av P AB och till 49 procent av L AB. Sist nämnda bolag ägdes i sin tur av ett antal personer som var verksamma i N AB.
G AB ägdes till 33 procent av fem personer som var verksamma i det bolaget, däribland sökanden, och till resterande del av ett antal passiva ägare.
N AB och L AB avsåg att gemensamt förvärva samtliga aktier i G AB. N AB skulle mot kontant ersättning förvärva aktier som innehades av de passiva ägarna medan L AB genom andelsbyte förvärvade aktier som innehades av de aktiva ägarna. Sedan skulle N AB:s aktier i G AB omvandlas till B-aktier med 1/10 röst per aktie. L AB kom därefter att inneha 84 procent av rösterna i G AB.
För att utnyttja affärens synergieffekter krävdes att G AB blev ett helägt dotterbolag till N AB. L AB:s aktier i G AB skulle därför genom apport överföras till N AB under samma år som sökanden avyttrade sina aktier i G AB.
Sökanden undrade om ovan redovisade omständigheter utgjorde sådana särskilda skäl som avses i 48 a kap. 8 § IL.
Nämnden gjorde följande bedömning.
”Apporten medför att det s.k. röstvillkoret i 48 a kap. 8 § IL inte är uppfyllt. Villkoret innebär att det köpande företaget skall inneha andelar i det avyttrade företaget med röstmajoritet vid kalenderårets utgång. Om särskilda skäl medfört att köpande företag avyttrat andelar i det andra företaget är det enligt samma lagrum dock tillräckligt att det köpande företaget har haft sådan majoritet vid någon tidpunkt efter andelsbytet under kalenderåret.
Röstvillkoret har alltså utformats som en huvudregel från vilken undantag kan göras om det föreligger särskilda skäl. I förarbetena anges emellertid att röstvillkoret bör införas som ett led i att motverka skatteundandraganden, vilket synes innebära att undantaget fått karaktär av huvudregel. Utöver ett exempel på när särskilda skäl kan anses föreligga, som avser överlåtelse av tillbytta aktier före kalenderårets utgång för att kunna genomföra inlösen enligt aktiebolagslagen av utestående aktier, ger förarbetena ingen ytterligare ledning för tillämpning av bestämmelsen (jfr prop. 1998/99:15 s. 188 f.). Det tyder på att lagstiftaren avsett att undantagsregeln bör kunna ges en vid tillämpning när skatteundandragande inte är för handen.
Vid tillämpning av röstvillkoret skall även beaktas att bestämmelserna i 48 a kap. IL om beskattning av andelsbyten är en del av genomförandet av fusionsdirektivet, 90/434/EEG, i svensk rätt. Reglerna omfattar bl.a. både andelsbyten som rör enbart svenska företag och sådana som avser företag som hör hemma i en annan stat inom EU. Det innebär att en tillämpning av bestämmelserna måste vara förenlig med fusionsdirektivet även när, som i detta fall, enbart svenska företag är inblandade, jfr RÅ 2000 ref. 23. Till skillnad från de svenska reglerna innehåller fusionsdirektivet inte något krav på att röstmajoritet i det förvärvade företaget skall föreligga vid kalenderårets utgång (jfr artikel 2 d). Upprätthållandet av ett sådant krav synes enligt direktivet endast kunna motiveras av att andelsbytet används för skatteflykt eller skatteundandragande (jfr artikel 1.1 a).
Med hänsyn till det anförda och till det som upplysts om orsaken till vidareförsäljningen finner nämnden att sådana särskilda skäl som avses i 48 a kap. 8 § IL får anses föreligga. Det är således tillräckligt att L AB innehaft röstmajoritet i G AB vid någon tidpunkt efter andelsbytet under kalenderåret.”
Kommentar:
Förhandsbeskedet överensstämmer med Skatteverkets uppfattning och överklagas inte.
Meddelade prövningstillstånd
Saken:
Kammarrätt har avslagit den skattskyldiges överklaganden avseende taxeringshöjningar och skattetillägg utan att ta ställning till ett av denne framställt yrkande om muntlig förhandling.
RR målnr 6234-04, 6235-04, 6237-04, 6238-04; KRNG 4323-03, 4324-03, 4326-03, 4327-03
Klagande:
Den skattskyldige
Lagrum:
9 § förvaltningsprocesslagen (1971.291); 6 kap. 24 § taxeringslagen (1990:324); artikel 6 i Europakonventionen.
Saken:
Kammarrätt har avslagit den skattskyldiges överklagande avseende särskild löneskatt på pensionskostnader och skattetillägg utan att ta ställning till ett av denne framställt yrkande om muntlig förhandling.
RR målnr 6437-04; KRNG 4305-03
Klagande:
Den skattskyldige
Lagrum:
9 § förvaltningsprocesslagen (1971:291); 6 kap. 24 § taxeringslagen (1990:324); artikel 6 i Europakonventionen.
Saken:
Kammarrätt har avslagit den skattskyldiges överklagande avseende särskild löneskatt på pensionskostnader och skattetillägg utan att ta ställning till ett av denne framställt yrkande om muntlig förhandling.
RR målnr 6437-04; KRNG 4305-03
Klagande:
Den skattskyldige
Lagrum:
9 § förvaltningsprocesslagen (1971:291); 6 kap. 24 § taxeringslagen (1990:324); artikel 6 i Europakonventionen.