I de rättsfall som återges här har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.
KR:s i Stockholm dom den 6 september 2005, mål nr 1096-05 Advokatkostnad
Kammarrätten
Inkomstskatt – Kapital
Advokatkostnader som uppkommit i samband med en samägartvist utgör inte förvaltningsutgifter. Kostnaderna kan inte heller medges vid kapitalvinstberäkningen.
Inkomsttaxeringen 2003
W ägde från början 2/3 och hans syster 1/3 av en fastighet där det uppkommit en tvist om samägarrätten. Fastigheten såldes på offentlig auktion där W köpte systerns del. Senare har W sålt hela fastigheten.
Samtidigt som försäljningen av hela fastigheten redovisas har W yrkat avdrag för kostnader som han haft för arvoden till två olika advokater. Dessa kostnader har uppkommit i anslutning till tvisten och inköpet av fastigheten. Det ena arvodet var till den advokat som utsetts till god man i samband med tvångsförvaltning på grund av samägartvisten. Det andra arvodet var till den advokat som W själv anlitat vid tvångsförvaltningen och inköpet av systerns del av fastigheten.
W har i första hand yrkat avdrag för advokatkostnader med 84 120 kr såsom förvaltningsutgift. Han har i andra hand yrkat att kapitalvinsten för den sålda fastigheten sätts ned med motsvarande belopp kr.
W har bl. a. anfört att fastigheten var genom beslut av Nacka tingsrätt beslutad att tvångsförvaltas av en advokat i avvaktan på försäljning via auktion. Advokaten skötte förvaltningen liksom försäljningen. Auktionen som föregicks av visning, liksom annonsering i pressen ledde till att W köpte hela fastigheten. W menar att han ska ha samma rätt till avdrag för uppkomna kostnader som gäller när anskaffning/försäljning skett via fastighetsmäklare.
Med förvaltningsutgift i 42 kap. 6 § IL avses löpande utgifter för att förvärva eller behålla en inkomst. Kostnaderna i detta fall har uppkommit i samband med en tvist om samägarrätten.
Kammarrätten anser att de aktuella advokatkostnaderna som uppkommit inte är en förvaltningsutgift i inkomstskattelagens mening.
Vidare anser kammarrätten att kostnaderna inte heller har ett sådant samband med anskaffningen och försäljningen av fastigheten att avdrag vid kapitalvinstberäkningen ska medges.
KR:s i Stockholm dom den 30 september 2005, mål nr 5182-04 Kapitalförsäkring; genomsyn och verklig innebörd
Kammarrätten
Inkomstskatt – Näring, tjänst och kapital
Belopp som tillgodoräknats en kapitalförsäkring vid försäljning av ett företag har beskattats som inkomst av tjänst hos ägaren till kapitalförsäkringen som också var verksam i det sålda företaget
Inkomsttaxeringen 1999
Den fysiske personen DF tecknade den 18 mars 1997 en kapitalförsäkring i ett försäkringsbolag på Bermudas. Kapitalförsäkringen var av unit-linked typ vilket normalt innebär att ägaren till försäkringen själv kan bestämma hur försäkringspremierna ska placeras med de begränsningar som följer av de regler som gäller i försäkringsbolagets hemland eller avtalet i övrigt.
1997 sålde DF aktierna i det svenska företaget LH AB för 210.000 kr till ett bolaget X Ltd registrerat i Gibraltar. Försäljningen redovisades i deklaration vid 1998 års taxering. X Ltd ägdes av försäkringsbolaget på Bermudas. Enligt uppgift hade DF ingen kännedom om detta bolag i övrigt. Efter utredning framkom att försäkringspremien hade placerats i X Ltd, dvs. i princip ägde DF X Ltd och därmed även LH AB genom sin kapitalförsäkring. Detta hade möjliggjorts genom de friare placeringsregler som gäller på Bermudas. Detta innebär bl.a. att ägaren till försäkringen tillåts direkt och indirekt att lägga in eller starta sitt fåmansföretag i försäkringen. Formellt står dock försäkringsbolaget som ägare till företaget.
I december 1998 såldes LH AB av X Ltd som skalbolag för 3.164.000 kr. Under tiden LH AB ägdes av X Ltd var DF verksam i LH AB.
Dåvarande SKM beslutade (eftertaxering) att belopp som vid försäljningen av LH AB tillgodoräknades X Ltd och därmed kapitalförsäkringen skulle beskattas i tjänst som lön till DF. Skattetillägg påfördes.
DF överklagade beslutet till länsrätten. Länsrätten avslog överklagandet och anförde följande:
”DF har deltagit i ett skattearrangemang som gått ut på att LH AB:s överskott under året genom försäljning har av honom överförts till en av honom ägd kapitalförsäkring via X Ltd. Värdestegringen i LH AB under 1998 är såvitt framkommit i målet ett resultat av DF:s personliga arbetsinsatser i bolaget. Köpeskillingen från försäljningen av LH AB har under 1998 via X Ltd överförts till DF:s kapitalförsäkring. Hans försäkring har därigenom ökat i värde. Det förhållandet att X Ltd i avtal angetts som mottagare av köpeskillingen från bolagsförsäljningen föranleder ingen annan bedömning. Anledningen härtill är att det framstår som omotiverat och föga affärsmässigt att låta värdet av det arbete som utförts i LH AB utan synlig motprestation tillfalla X Ltd. Länsrätten delar därför Skatteverkets bedömning att DF skall anses ha erhållit betalning för utfört arbetet i bolaget.”
DF överklagade till kammarrätten. Kammarrätten, som gjorde samma bedömning som länsrätten, avslog överklagandet.
Kommentar:
Likartade upplägg, där kapitalförsäkringen indirekt via annat bolag tillgodoräknats belopp, har med samma utgång meddelats av Kammarrätten i Stockholm 2004-09-08 (mål nr 6507/08-03) och 2005-02-04 (mål nr 4817-19-02 och 4820-22-02) samt av Kammarrätten i Göteborg 2003-12-18 (mål nr 5922-02).
KR:s i Stockholm dom den 13 oktober 2005 (mål nr 799-05) Eftergift av fordran
Kammarrätten
Inkomstskatt – Näring och kapital
Eftergift av värdelös fordran genom omvandling av fordran till ovillkorat tillskott har inte ansetts som avyttring
Inkomsttaxeringen 2003
P AB yrkade avdrag med 6 650 000 för förlust på värdelösa lånefordringar avseende dotterbolag. Bolaget hade eftergivit fordran på 6 000 000 kr genom att omvandla fordran på C AB till ovillkorat tillskott. Som ett villkor för rekonstruktion av M AB hade P AB på samma sätt eftergivit 650 000 kr avseende fordran på M AB.
SKV medgav inte avdrag eftersom någon avyttring av fordran inte ansågs ha skett i samband med att de värdelösa fordringarna omvandlades till ovillkorat tillskott.
P AB överklagade till länsrätten som anförde följande.
”För att bolaget skall medges avdrag för kapitalförlust beträffande fordringarna krävs att dessa är avyttrade i enlighet med 44 kap. IL. Frågan i målet är därför om en omvandling av en fordran till ett aktieägartillskott innebär att en avyttring har skett. Inledningsvis kan påpekas att det inom doktrin råder oenighet huruvida RÅ 2002 not 216 kan inses innefatta en prövning av denna fråga och vad Regeringsrätten i sådana fall har kommit fram till. Det kan dock utläsas av domskälen i senare kammarrättsdomar att kammarrätterna inte har ansett att den aktuella frågan behandlats i Regeringsrättens dom (se Kammarrättens i Göteborg dom den 26 maj 2003, mål nr 6638-01, samt Kammarrättens i Sundsvall dom den 1 december 2003, mål nr 1964-01). Kammarrätternas domar har överklagats till Regeringsrätten som den 27 april 2004 beslutade att ej bevilja prövningstillstånd.
Med avyttring förstås försäljning, byte eller liknande överlåtelse av tillgångar. Kammarrätterna har i nyssnämnda domar funnit att en omvandling av en fordran till ett aktieägartillskott inte kan anses innebära att en avyttring har ägt rum. Kammarrätten i Sundsvall, som prövade om åtgärden kunde likställas med ett byte, ansåg att åtgärden närmast skulle ses som efterskänkande av fordringar. Länsrätten finner inte skäl att göra en annan bedömning i nu förevarande fall. Eftersom någon avyttring således inte ägt rum har ingen kapitalförlust i inkomstskattelagens mening uppkommit, varför avdragsrätt saknas. Överklagandet skall därför avslås.”
P AB fullföljer sin talan.
Kammarrätten som avslog överklagandet anförde i domskälen att någon avyttring inte skett och att någon rätt till yrkat avdrag därför inte förelåg.
Kommentar:
Fråga om omvandling av ett moderbolags värdelösa lånefordran på dotterbolag har med samma utgång tidigare prövats av Kammarrättens i Stockholm dom den 30 maj 2005, mål nr 5174-04 (SKV:s rättsfallsprotokoll nr 15/2005).
SRN:s förhandsbesked den 27 september 2005 Återgång till räkenskapsenlig avskrivning efter uppskrivning
Skatterättsnämndens förhandsbesked
Inkomstskatt – Näring och redovisning
Värdeminskningsavdrag enligt räkenskapsenlig avskrivningsmetod kan beräknas till det högsta beloppet av 30 procent av avskrivningsunderlaget och skillnaden mellan avskrivningsunderlaget och det skattemässiga värde som kan beräknas enligt 18 kap. 17 § Inkomstskattelagen (IL).
Beskedet avser taxeringsåren 2006 – 2008
BAKGRUND
En skattskyldig har ansökt om förhandsbesked om hur värdeminskningsavdrag kan beräknas efter en uppskrivning, som medför att inventariernas värde enligt balansräkningen överstiger deras anskaffningsvärde, och återgång till räkenskapsenlig avskrivningsmetod.
FÖRHANDSBESKED
”Vid räkenskapsenlig avskrivning kan värdeminskningsavdraget beräknas till det högsta beloppet av 30 procent av avskrivningsunderlaget och skillnaden mellan avskrivningsunderlaget och det skattemässiga värde som kan beräknas enligt 18 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.”
MOTIVERING
”I RÅ 2004 ref. 136 (förhandsbesked), förklarade Regeringsrätten att en återgång till räkenskapsenlig avskrivning med tillämpning av 18 kap. 22 § IL kan ske i ett fall där det skattemässiga värdet är lägre än värdet i balansräkningen på grund av en uppskrivning. En förutsättning är enligt nämnda bestämmelse att skillnaden tas upp som intäkt det första beskattningsåret då räkenskapsenlig avskrivning tillämpas, eller om den skattskyldige begär det, fördelas med lika belopp på det beskattningsåret och de två följande beskattningsåren. I rättsfallet slogs vidare fast att inventariernas anskaffningsvärde vid tillämpning av kompletteringsregeln i 18 kap. 17 § IL inte förändras till följd av en tillämpning av 18 kap. 22 § IL.
Nämnden gör följande bedömning.
Enligt 18 kap. 13 § andra stycket IL består avskrivningsunderlaget vid räkenskapsenlig avskrivning, såvitt nu är ifråga, av värdet på inventarierna enligt balansräkningen vid föregående beskattningsårets utgång. Värdeminskningsavdrag får vid tillämpning av denna avskrivningsmetod göras enligt paragrafens första stycke med högst 30 procent av avskrivningsunderlaget (huvudregeln) alternativt enligt kapitlets 17 § med ett så högt belopp att det skattemässiga värdet (anskaffningsvärdet minskat med gjorda värdeminskningsavdrag, jfr 2 kap. 33 § IL) inte överstiger anskaffningsvärdet av inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent (kompletteringsregeln). Kompletteringsregeln utgör alltså en metod att bestämma inventariernas lägsta godtagbara värde.
Det sagda innebär att största möjliga värdeminskningsavdrag ett visst år utgörs av skillnaden mellan å ena sidan avskrivningsunderlaget och å andra sidan det lägsta värdet av 70 procent av avskrivningsunderlaget och anskaffningsvärdet av inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent. Detta gäller oberoende av om en uppskrivning av inventarierna lett till att avskrivningsunderlaget kommit att överstiga anskaffningsvärdet av inventarierna eller ej. Av det anförda följer vidare att möjligheterna att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning inte i sig är beroende av om avdraget beräknas med stöd av huvudregeln eller kompletteringsregeln.”
KOMMENTAR
Förhandsbeskedet överensstämmer inte med Skatteverkets uppfattning. Se Skatteverkets ställningstagande den 21 mars 2005, Värdeminskningsavdrag efter uppskrivning och återgång till räkenskapsenlig avskrivning. Skatteverket har överklagat förhandsbeskedet.
SRN:s förhandsbesked den 27 september 2005 Återgång till räkenskapsenlig avskrivning
Skatterättsnämndens förhandsbesked
Inkomstskatt – Näring och redovisning
Efter en uppskrivning kan en återgång till räkenskapsenlig avskrivning ske med stöd av 18 kap. 22 § Inkomstskattelagen (1999:1229), IL.
Värdeminskningsavdrag enligt räkenskapsenlig avskrivningsmetod kan beräknas till det högsta beloppet av 30 procent av avskrivningsunderlaget och skillnaden mellan avskrivningsunderlaget och det skattemässiga värde som kan beräknas enligt 18 kap. 17 § IL.
Beskedet avser taxeringsåren 2006 – 2008
BAKGRUND
Efter en uppskrivning av inventarierna ansökte ett företag om förhandsbesked om rätt att återgå till räkenskapsenlig avskrivning samt om hur värdeminskningsavdrag ska beräknas.
FÖRHANDSBESKED
”X har rätt att för beskattningsåret 2005 övergå till räkenskapsenlig avskrivning med stöd av 18 kap. 22 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.”
”Vid räkenskapsenlig avskrivning kan värdeminskningsavdraget beräknas till det högsta beloppet av 30 procent av avskrivningsunderlaget och skillnaden mellan avskrivningsunderlaget och det skattemässiga värde som kan beräknas enligt 18 kap. 17 § IL.”
MOTIVERING
”I RÅ 2004 ref. 136 (förhandsbesked), förklarade Regeringsrätten att en återgång till räkenskapsenlig avskrivning med tillämpning av 18 kap. 22 § IL kan ske i ett fall där det skattemässiga värdet är lägre än värdet i balansräkningen på grund av en uppskrivning. En förutsättning är enligt nämnda bestämmelse att skillnaden tas upp som intäkt det första beskattningsåret då räkenskapsenlig avskrivning tillämpas, eller om den skattskyldige begär det, fördelas med lika belopp på det beskattningsåret och de två följande beskattningsåren. I rättsfallet slogs vidare fast att inventariernas anskaffningsvärde vid tillämpning av kompletteringsregeln i 18 kap. 17 § IL inte förändras till följd av en tillämpning av 18 kap. 22 § IL.”
Nämnden gör följande bedömning.
”Att något hinder mot att tillämpa 18 kap. 22 § IL inte föreligger följer av RÅ 2004 ref. 136.”
”Enligt 18 kap. 13 § andra stycket IL består avskrivningsunderlaget vid räkenskapsenlig avskrivning, såvitt nu är ifråga, av värdet på inventarierna enligt balansräkningen vid det föregående beskattningsårets utgång. Värdeminskningsavdrag får vid tillämpning av denna avskrivningsmetod göras enligt paragrafens första stycke med högst 30 procent av avskrivningsunderlaget (huvudregeln) alternativt enligt kapitlets 17 § med ett så högt belopp att det skattemässiga värdet (anskaffningsvärdet minskat med gjorda värdeminskningsavdrag, jfr 2 kap. 33 § IL) inte överstiger anskaffningsvärdet av inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent (kompletteringsregeln). Kompletteringsregeln utgör alltså en metod att bestämma inventariernas lägsta godtagbara värde.
Det sagda innebär att största möjliga värdeminskningsavdrag ett visst år utgörs av skillnaden mellan å ena sidan avskrivningsunderlaget och å andra sidan det lägsta värdet av 70 procent av avskrivningsunderlaget och anskaffningsvärdet av inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent. Detta gäller oberoende av om en uppskrivning av inventarierna lett till att avskrivningsunderlaget kommit att överstiga anskaffningsvärdet av inventarierna eller ej. Av det anförda följer vidare att möjligheterna att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning inte i sig är beroende av om avdraget beräknas med stöd av huvudregeln eller kompletteringsregeln.”
KOMMENTAR
Liksom i det andra förhandsbeskedet från Skatterättsnämnden samma dag överensstämmer inte förhandsbeskedet med Skatteverkets uppfattning. Se Skatteverkets ställningstagande den 21 mars 2005, Värdeminskningsavdrag efter uppskrivning och återgång till räkenskapsenlig avskrivning. Skatteverket har överklagat förhandsbeskedet.