I de rättsfall som återges här har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.
Regeringsrättens domar den 26 april 2006, mål nr 8091-03 och 5291-04 Eftertaxering, brutet orsakssamband
Regeringsrätten
Förfarande och process
Regeringsrätten har ansett att det för eftertaxering erforderliga sambandet mellan den oriktiga uppgiften och det felaktiga taxeringsbeslutet saknats på grund av vad som vid deklarationstillfället var den allmänna uppfattningen om rättsläget.
Eftertaxering för 1996
Regeringsrätten har i två i stort sett identiska mål ansett att det för eftertaxering erforderliga sambandet mellan den oriktiga uppgiften och det felaktiga taxeringsbeslutet saknats. Till grund för det ställningstagandet låg det förhållandet att det vid tidpunkten för ingivandet av deklarationen var en allmänt utbredd uppfattning att det av den skattskyldige gjorda avdraget var författningsenligt.
Omständigheterna i mål 5291-04 var i korthet följande.
Vid 1996 års inkomsttaxering gjorde den skattskyldige avdrag för vissa kostnader som inkluderade mervärdesskatt utan att närmare ange omständigheterna kring avdragsyrkandet. Dåvarande skattemyndigheten godtog deklaration i denna del. Enligt den allmänna uppfattningen som även Riksskatteverket hade vid den här tidpunkten förelåg inte rätt till avdrag för sådan mervärdesskatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, i enlighet med vad som uttalades i förarbetena till aktuell bestämmelse i ML utan avdragsrätt förelåg i stället som omkostnadsavdrag vid inkomsttaxeringen. Regeringsrätten fann emellertid i ett avgörande 1999, RÅ 1999 not. 245, att rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt enligt ML förelegat i den aktuella situationen, eftersom lagen enligt Regeringsrätten oaktat förarbetsuttalandena inte kunde ges en annan tolkning.
Den skattskyldige begärde och beviljades återbetalning av aktuell ingående mervärdesskatt för vilken avdrag således redan medgetts vid inkomsttaxeringen 1996. Den skattskyldige tog emellertid upp den återbetalda mervärdesskatten som en intäkt vid inkomsttaxeringen 2001. Skattemyndigheten taxerade dock inte bolaget för den återbetalda mervärdesskatten vid 2001 års taxering utan eftertaxerade i stället den skattskyldige för 1996 års taxering med motsvarande belopp. Som grund för beslutet angavs att oriktig uppgift lämnats genom att avdrag gjorts i strid med 20 § andra stycket kommunalskattelagen (1928:370) för ingående mervärdesskatt för vilken rätt till återbetalning förelegat enligt 10 kap. 11 § ML.
Länsrätten liksom kammarrätten avslog den skattskyldiges överklagande.
Den skattskyldige fullföljde sin talan till Regeringsrätten och gjorde bl.a. gällande att någon oriktig uppgift inte lämnats med hänsyn till vad som var den rådande uppfattningen om gällande rätt vid tidpunkten för deklarationens avlämnande. Även om kompletterande upplysningar lämnats om avdraget skulle således skattemyndigheten, enligt den skattskyldiges mening, med hänsyn härtill ändå ha godtagit yrkandet.
Skatteverket bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. att RÅ 1999 not. 245 inte innebar någon ändring av praxis utan enbart utgjorde ett klarläggande av det rättsläge som gällde redan när den aktuella deklarationen lämnades 1996. Det yrkade avdraget stred därför redan vid deklarationstillfället mot gällande rätt. Vidare anförde verket att det i sammanhanget saknar betydelse vilken uppfattning Riksskatteverket, skattemyndigheten eller den skattskyldige hade i frågan när avdraget gjordes. Objektivt sett har oriktig uppgift lämnats.
Regeringsrätten konstaterar i sina domskäl att den skattskyldige lämnat oriktig uppgift till ledning för 1996 års taxering genom att omkostnadsföra den aktuella mervärdesskatten. Därefter anför Regeringsrätten att före Regeringsrättens avgörande 1999 ”synes emellertid den förhärskande uppfattningen – även hos dåvarande Riksskatteverket – ha varit att den aktuella bestämmelsen i ML skulle tolkas i enlighet med EG-rätten och med vad som klart framgick av förarbetena. Bolagets deklaration 1996 var utformad i enlighet härmed. Oavsett om bolaget lämnat särskilda upplysningar om avdraget måste antas att taxeringsbeslutet skulle ha blivit detsamma som det som skattemyndigheten fattade på grundval av den av bolaget lämnade uppgiften. Det står därför klart att bolagets uppgift inte har medfört att taxeringsbeslutet blivit felaktigt.”
Härefter anför Regeringsrätten att ”den omständigheten att bolaget intäktsredovisat mervärdesskatten när den väl återbetalats, dvs. år 2000, talar mot att det skulle föreligga förutsättningar för eftertaxering för 1996 på grund av det avdraget bolaget då trott sig ha rätt att göra. Något formellt hinder mot att korrigera ett fel som uppkommit på nu angivet sätt synes nämligen inte föreligga. Denna bedömning har numera godtagits av Skatteverket (se handledning för sambandet mellan redovisning och beskattning 2005, avsnitt 2.3.5). Den uppgift bolaget lämnat inför 1996 års taxering kan på grund av det anförda inte anses ha medfört ett felaktigt taxeringsbeslut. Det saknas därför grund för att eftertaxera bolaget.”
Omständigheterna i det andra målet är i stort sett identiska bortsett från att det i det målet inte framkommit om den skattskyldige tagit upp den återbetalda mervärdesskatten som en inkomst vid inkomsttaxeringen.
Kommentar:
De nu avgjorda målen avser två av ca 100-talet mål rörande samma fråga. I samtliga i hitintills avgjorda mål, såvitt är känt, har länsrätt och kammarrätt ansett att förutsättningar för eftertaxering förelegat. I Regeringsrätten ligger ytterligare ett antal mål rörande aktuell fråga. Beslut om prövningstillstånd har ännu inte meddelats i dessa.
I de nu meddelade domarna konstaterar Regeringsrätten att oriktig uppgift lämnats. Domstolen anser således att rätt till avdrag för den aktuella mervärdesskatten inte förelegat vid 1996 års taxering. På grund av det brutna orsakssambandet var det dock inte möjligt att ändra taxeringarna genom eftertaxering.
Med hänsyn till hur Regeringsrätten utformat domskälen i mål nr 5291-04 ligger det nära till hands att dra den slutsatsen att det faktum att den skattskyldige, när mervärdesskatten återbetalades, redovisade den som en inkomst vid inkomsttaxeringen, skulle ha haft betydelse för utgången i målet. Så torde emellertid inte ha varit fallet. För det första har ju Regeringsrätten, när man väl kommer in på frågan om den återbetalda mervärdesskatten, redan dessförinnan slagit fast att orsakssambandet är brutet, varför omständigheten att mervärdesskatten redovisats som inkomst inte kan ha haft någon betydelse för utgången i målet. För det andra kan konstateras att Regeringsrätten i det andra målet, 8091-03, kommit till samma resultat oaktat att det i det målet inte var klarlagt om den skattskyldige redovisat återbetald mervärdesskatt som en inkomst vid inkomsttaxeringen.
Det kan noteras att Regeringsrätten vad gäller frågan om oriktig uppgift lämnats inte uttalar något i domskälen om huruvida de skattskyldiga vid deklarationstidpunkten insett eller borde ha insett behovet av att lämna upplysningar om det aktuella avdraget i deklarationen. Regeringsrätten synes således, i enlighet med vad Skatteverket framfört i yttranden i målen, vara av uppfattningen att vad de skattskyldiga i förevarande fall insett eller borde ha insett om behovet av att lämna sådana upplysningar saknat betydelse i sammanhanget och att bedömningen av om oriktig uppgift lämnats eller inte ska ske på rent objektiva grunder.
Skatteverket har den 2 maj 2006 gjort en framställning till Finansdepartementet om lagändringar som bl.a. berör den problematik som prövats av Regeringsrätten i ovan nämnda domar. Länk
SRN:s förhandsbesked den 19 april 2006 Bostadsrättsförening och karaktärsbyte
Skatterättsnämnden
Inkomstskatt – Näring och kapital
En bostadsrättsförening har efter att ha låtit avskilja den del i sin fastighet som består av lokaler och överlåtit denna till en ekonomisk förening med samma ägare som bostadsrättföreningen uppfyllt kraven för att vara ett privatbostadsföretag
Taxeringsåren 2006 – 2008
En bostadsrättsförening äger en fastighet som innehåller såväl bostadslägenheter som ett antal kommersiella lokaler. Till följd av innehavet av lokalerna uppfyller bostadsrättföreningen inte villkoren för att kunna betraktas som ett privatbostadsföretag enligt definitionen i 2 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.
I syfte att förändra sin status till privatbostadsföretag avser bostadsrättsföreningen att med tillämpning av reglerna i fastighetsbildningslagen (1970:988) om tredimensionella fastigheter från sin fastighet avskilja den del som består av lokaler och sedan överlåta den nybildade fastigheten till underpris till en ekonomisk förening. Föreningen ska ägas av medlemmarna i bostadsrättsföreningen i samma förhållande som i bostadsrättsföreningen.
Bostadsrättföreningen och en medlem i denna frågade om en överlåtelse av den nybildade fastigheten medför uttagsbeskattning eller utdelningsbeskattning (frågorna 1–2). Bostadsrättsföreningen frågade vidare om den kvalificerar som ett privatbostadsföretag efter överlåtelsen av den nybildade fastigheten (fråga 3), och om det gör någon skillnad om bostadsrättsföreningen även efter fastighetsbildningsåtgärden kommer att äga viss lokalyta, fråga 4. Slutligen frågas om lagen mot skatteflykt är tillämplig på förfarandet (fråga 5).
SRN utgick vid sin prövning av frågorna från den av sökandena lämnade förutsättningen att den ekonomiska föreningen uppfyller villkoren i lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar för att registreras som ekonomisk förening och att den således har rättskapacitet som en juridisk person (jfr 1 kap. 2 § nämna lag).
SRN beslutade följande.
”Frågorna 1 – 2
Överlåtelsen medför inte uttagsbeskattning eller utdelningsbeskattning.
Fråga 3
Utifrån lämnade förutsättningar är bostadsrättsföreningen ett privatbostadsföretag efter överlåtelsen av den nybildade fastigheten.
Fråga 5
Lagen (1995:575) mot skatteflykt är inte tillämplig på förfarandet.”
Fråga 4 avvisades, eftersom det saknades tillräckligt underlag för besvarande av den.
SRN lämnade följande motivering.
”Frågorna 1 – 2
Bostadsrättsföreningen är vid tidpunkten för den tilltänkta överlåtelsen av den nybildade fastigheten inte ett privatbostadsföretag. Den är därmed inte förhindrad att vara part i en underprisöverlåtelse (jfr RÅ 2003 ref. 61).
För att underlåta uttagsbeskattning måste i den aktuella situationen villkoret i 23 kap. 17 § IL om att överlåtelsen omfattar en verksamhetsgren vara uppfyllt. Överlåtelsen avser en självständig fastighet med kommersiella lokaler och får därför anses uppfylla villkoret i fråga.
Mot bakgrund av det anförda och under förutsättning att övriga villkor är uppfyllda föranleder överlåtelsen inte någon uttagsbeskattning av bostadsrättsföreningen och därmed inte heller någon utdelningsbeskattning av medlemmen.
Fråga 3
Frågan om bostadsrättsföreningen utgör ett privatbostadsföretag skall bedömas utifrån de förhållanden som råder för föreningen. Så länge bostadsrättsföreningen direkt eller indirekt innehar den avskiljda lokalfastigheten kan den inte till klart övervägande del anses bedriva sådan verksamhet som enligt 2 kap. 17 § medför att den utgör ett privatbostadsföretag (jfr RÅ 1999 not. 246).
Genom bostadsrättsföreningens överlåtelse av den nybildade fastigheten till den ekonomiska föreningen är fastigheten emellertid ägandemässigt och skattemässigt frikopplad från bostadsrättsföreningen och kan mot den bakgrunden inte längre anses ingå i bostadsrättsföreningens verksamhet.
Ägandeförhållandena i den ekonomiska föreningen är samma som i bostadsrättsföreningen. Ur medlemmarnas synvinkel innebär överlåtelsen av den nybildade fastigheten att ett indirekt ägande ersätts med ett annat indirekt ägande. Varken detta förhållande eller den omständigheten att ett medlemskap i den ekonomiska föreningen förutsätter medlemskap i bostadsrättsföreningen och att en medlem vid utträde ur bostadsrättsföreningen också måste utträda ur den ekonomiska föreningen kan enligt nämndens mening påverka bedömningen av bostadsrättföreningens status efter överlåtelsen.
Fråga 5
Att bostadsrättsföreningen efter överlåtelsen av den nybildade fastigheten beskattas efter de grunder som gäller för privatbostadsföretag eller att medlemmarna i bostadsrättsföreningen beskattas för sitt innehav i bostadsrättsföreningen enligt reglerna för privatbostadsrätter medför inte att lagen mot skatteflykt kan bli tillämplig på det förfarande som avses i ansökan.”
Kommentar:
Skatteverket har hos Regeringsrätten begärt fastställelse av förhandsbeskedet vad avser fråga 3.
Meddelade prövningstillstånd
Regeringsrätten har meddelat följande prövningstillstånd.
Saken:
Inkomsttaxering. Fråga om ägaren av ett aktiebolag ska beskattas personligen för ersättning som ett helägt dotterbolag till aktiebolaget uppburit för arbete som ägaren utfört på uppdrag av ett bolag som han var delägare i. RR målnr 2144-05; KRNG 3764-03
Klagande:
N.N.
Lagrum:
32 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370)
Saken:
Inkomsttaxering och mervärdesskatt. Fråga om ägaren av ett aktiebolag ska beskattas personligen för ersättning som ett helägt dotterbolag till aktiebolaget uppburit för arbete som ägaren utfört på uppdrag av ett bolag som han var delägare i. RR målnr 2138-05 och 2140-05; KRNG 3762-03 och 3763-03
Klagande:
AB X
Lagrum:
32 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370)
Saken:
Mervärdesskatt. Fråga om ägaren av ett aktiebolag ska beskattas personligen för ersättning som ett helägt dotterbolag till aktiebolaget uppburit för arbete som ägaren utfört på uppdrag av ett bolag som han var delägare i. RR målnr 2145-05 och 2148-05; KRNG 3765-03 och 3766-03
Klagande:
AB Y
Lagrum:
32 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370)
Saken:
Arbetsgivaravgifter. Fråga om ägaren av ett aktiebolag ska beskattas personligen för ersättning som ett helägt dotterbolag till aktiebolaget uppburit för arbete som ägaren utfört på uppdrag av ett bolag som han var delägare i. RR målnr 2151-04 och 2155-05; KRNG 3767-03 och 3768-03
Klagande:
AB Z
Lagrum:
32 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370)