Skatteverkets rättsfallssammanställning 7/07

I de rättsfall som återges här har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.

Regeringsrättens dom den 26 februari 2007, mål nr 6955-06. Ettårsregeln – Palestina

Regeringsrätten

Inkomstskatt – Tjänst

Ettårsregeln tillämplig i fråga om arbete i Palestina

Inkomsttaxering 2005

Överklagande av Skatterättsnämndens beslut den 25 oktober 2006. Nämndens beslut har inte refererats tidigare i rättsfallssammanställningen.

NN arbetade i Gaza i Palestina under tiden februari 2003 – april 2004 för sin arbetsgivare, ett svenskt företag, med ett projekt för det palestinska elektricitetsbolaget. Han yrkade vid 2005 års taxering att han skulle undantas från skattskyldighet för inkomsten från anställningen. Han bifogade ett intyg från den palestinska myndighetens finansministerium enligt vilket han undantogs från inkomstbeskattning under den tid han arbetade för projektet i Gaza.

Skatteverket beslöt att inte undanta NNs inkomst från skattskyldighet med hänvisning till att Palestina inte är att betrakta som ett ”land” och ”verksamhetsland” i den mening som begreppen används i ettårsregeln. Verkets uppfattning kan sammanfattas med att med ”land” i bestämmelsen avses ”stat” och att Palestina inte är en av Sverige erkänd stat.

Mot bakgrund härav frågade Allmänna ombudet om en jurisdiktion som Palestina, med såväl lagstiftning som beskattning, anses som ”land” och ”verksamhetsland” vid tillämpning av ettårsregeln.

Skatterättsnämnden fann att reglerna om undantag från skattskyldighet i 3 kap. 9 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229), IL, (ettårsregeln) var tillämpliga på NNs inkomst från det svenska företaget.

Skatterättsnämnden motiverade sitt beslut som följer:

Enligt 3 kap. 9 § IL gäller att en obegränsat skattskyldig person som har anställning som innebär att han vistas utomlands i minst sex månader, inte är skattskyldig för inkomst av sådan anställning till den del inkomsten beskattas i verksamhetslandet (sexmånadersregeln). Om vistelsen utomlands under anställningen varat minst ett år i samma land, är den skattskyldige inte skattskyldig för inkomsten även om denna inte beskattas i verksamhetslandet, om detta beror på lagstiftning eller administrativ praxis i det landet eller annat avtal än skatteavtal (ettårsregeln). Ettårsregeln gäller dock inte för anställningar hos staten, landsting, kommuner eller församlingar inom Svenska kyrkan annat än vid tjänsteexport.

Närmare regler för hur vistelsetiden beräknas finns i 3 kap. 10 § IL.

Ettårsregeln infördes ursprungligen år 1966. Uttrycket ”verksamhetslandet” motsvarades av ”utlandet”; något krav på att vistelsen skulle ha varat minst ett år i samma land fanns inte då (se 54 § första stycket h kommunalskattelagen /1928:370/ och 7 § första stycket k lagen /1947:576/ om statlig inkomstskatt, SFS 1966:729-730). Samtidigt tillkom bl.a. regler om avräkning av utländsk skatt där uttrycket ”utländsk stat” förekommer (24 § tredje stycket lagen om statlig inkomstskatt, numera 3 § lagen /1986:468/ om avräkning av utländsk skatt).

Begreppen land och stat kan användas som synonymer. Det förra begreppet har emellertid allmänt ett mer vidsträckt betydelseområde som närmast syftar till att ange ett geografiskt område. Ettårsregelns utformning där orden land och verksamhetsland relateras till ”vistelsen utomlands” i bestämmelsens inledning tyder på att begreppet land används i dess normalspråkliga betydelse. De nämnda skillnaderna i ordval mellan ettårsregeln och avräkningsbestämmelsen i 1966 års lagstiftning, som inte kommenterades i förarbetena, talar också för denna uppfattning (jfr prop. 1966:127). Förarbetena till senare ändringar av ettårsregeln, som i aktuellt hänseende inte innebär några sakliga förändringar, kan enligt nämnden inte anses ge uttryck för någon annan tolkning (se prop. 1999/2000:2 del 2 s. 54 och där angivna hänvisningar).

Mot bakgrund av det anförda får ettårsregeln anses tillämplig på NNs vistelse i Palestina. Med hänsyn härtill och då övriga krav för skattebefrielse i 3 kap. 9 § IL är uppfyllda, samt om även villkoren enligt kapitlets 10 § föreligger, är NN inte skattskyldig för inkomsten från projektet i Palestina vid 2005 års taxering.

AO överklagade och yrkade att förhandsbeskedet skulle fastställas. Även NN yrkade att förhandsbeskedet skulle fastställas.

Regeringsrätten gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden och fastställde förhandsbeskedet.

Kammarrättens i Stockholm dom den 30 januari 2007, mål nr 4635-05. Allmänt avdrag för underskott av näringsverksamhet

Kammarrätten

Inkomstskatt – Näring

Avdrag för underskott av nystartad verksamhet har inte medgivits när verksamheten lagts in i ett sedan länge ägt handelsbolag som varit vilande

Taxeringsår 2004

LT bildade Handelsbolaget X (HB) för att bedriva verksamhet i form av datakonsultverksamhet. HB har sedan 1990 varit vilande. 2003 startade LT en ny verksamhet inom VVS-branschen i HB. Verksamheten gick med underskott och LT yrkade allmänt avdrag för underskott av näringsverksamhet med 100.000 kr.

Skatteverket medgav ej avdrag eftersom HB ansågs ha bedrivit näringsverksamhet sedan lång tid tillbaka.

LT överklagade till Länsrätten i Stockholms län som biföll överklagandet med hänsyn till att syftet med kvittningen är att underlätta nyföretagande och att kvittningen ska fungera som en starthjälp, jfr prop. 1995/96:109.

Skatteverket överklagade till kammarrätten som biföll överklagandet.

DOMSKÄL

Av 62 kap. 3 § första stycket IL följer att allmänt avdrag får göras för underskott från nystartad näringsverksamhet det beskattningsår den skattskyldige börjar bedriva näringsverksamheten och de fyra följande beskattningsåren. En förutsättning är således att näringsverksamheten är nystartad. LTs nya verksamhet bedrivs i samma handelsbolag som han tidigare har bedrivit näringsverksamhet i. Även om handelsbolaget varit vilande under lång tid innebär inte detta att den näringsverksamhet som han tidigare bedrev har upphört. När handelsbolaget startar sin nya verksamhet ingår denna verksamhet därför i den redan tidigare etablerade näringsverksamheten enligt 14 kap. 13 § IL. Näringsverksamheten anses således inte nystartad, varför förutsättningarna för att göra allmänt avdrag för det uppkomna underskottet inte är uppfyllda. Överklagandet skall således bifallas.

DOMSLUT

Kammarrätten bifaller överklagandet och fastställer, med ändring av länsrättens dom, Skatteverkets beslut.

Kommentar: Under hela den tid som handelsbolaget varit vilande har bolaget innehaft ett bokfört lager enligt inlämnade näringsuppgifter. Av kammarrättens domskäl framgår emellertid inte om det skulle haft en avgörande betydelse.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 1 mars 2007. Gränsöverskridande koncernbidrag

Skatterättsnämnden

Inkomstskatt – Näring

Koncernbidrag från ett svenskt aktiebolag till ett danskt systerföretag fick inte dras av

Inkomsttaxering 2006–2009

Det amerikanska bolaget A Corp ägde genom helägda dotterbolag i USA och Spanien samtliga aktier i X AB. A Corp ägde också samtliga aktier i det danska företaget Y ApS.

X AB avsåg att lämna koncernbidrag till Y ApS för att utjämna underskott hos det senare företaget. Förutsättningar för avdrag för koncernbidrag förelåg inte eftersom det danska företaget inte var skattskyldigt i Sverige för den näringsverksamhet som bidraget hänförde sig till. Frågan var om en prövning mot reglerna om etableringsfriheten i artiklarna 43 och 48 eller mot reglerna om fria kapitalrörelser i artiklarna 56–60 EG-fördraget (EG) ledde till att avdrag ändå skulle medges.

Nämnden gjorde följande bedömning.

”För ett moderföretag med hemvist i en medlemsstat inom EU utgör innehav av dotterföretag i andra medlemsstater en sådan etablering som omfattats av artikel 43 EG (jfr artikel 48). Om man som det svenska dotterföretaget hävdar utgår från att den svenska bestämmelsen – enligt vilken rätten till avdrag för koncernbidrag till ett dotterföretag i en annan medlemsstat görs beroende av om detta företag är skattskyldigt i Sverige eller ej – utgör ett hinder mot rätten till fri etablering så är det enligt nämndens mening att förstå så att fråga är om moderföretagets utövande av etableringsfriheten (jfr mål C-324/00 Lankhorst-Hohorst, REG 2002 s. I-9977, punkten 32).

Reglerna om etableringsfrihet är emellertid enligt sin ordalydelse begränsade till, såvitt nu är i fråga, att ett företag i en medlemsstat utövar etableringsfriheten genom att driva verksamhet genom dotterföretag i andra medlemsstater inom EU. I förevarande fall är moderföretaget ett amerikanskt företag som bedriver verksamhet genom innehav av dotterföretag inom EU. Reglerna om etableringsfriheten kan därför inte åberopas.

Den fråga som ställs gäller även tillämpningen av reglerna om fria kapitalrörelser i artiklarna 56–60 EG. I artikel 56 anges att bestämmelserna i dessa artiklar förbjuder restriktioner för kapitalrörelser mellan medlemsstater och tredje land.

Av fast rättspraxis från EG-domstolen framgår att vad som avses med en kapitalrörelse skall avgöras med ledning av den nomenklatur som finns i bilaga 1 till direktiv 88/361/EEG. Under rubriken XII P(= kapitalrörelser) In- och utförsel av finansiella tillgångar anges i punkten 2 att alla slags betalningsmedel utgör kapitalrörelser.

Den situation som är föremål för prövning i förevarande fall – rätten att utväxla koncernbidrag med avdragsrätt mellan dotterföretag i olika medlemsstater – utgör alltså en kapitalrörelse. Utövandet av koncernbidragsrätten är emellertid samtidigt en följd av moderföretagets etablering av dotterföretag i medlemsstaterna. Det innebär att förfarandet i princip omfattas både av reglerna om fri etableringsrätt och reglerna om fria kapitalrörelser.

Av EG-domstolens praxis får emellertid anses följa att den fria etableringsrätten är överordnad de fria kapitalrörelserna i ett fall som detta (se dom den 12 september 2006 i mål C-196/04, Cadbury Schweppes plc och Cadbury Schweppes Overseas Ltd punkten 33 och dom den 12 december 2006 i mål C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation, punkterna 38 och 165; jfr dom den 3 oktober 2006 i mål C-452/04, Fidium Finanz, punkterna 34 och 48–49). Det innebär att den ifrågasatta bestämmelsen skall prövas mot reglerna om etableringsfriheten och inte mot reglerna om fria kapitalrörelser.

Med hänsyn härtill är X AB inte heller med stöd av EG-rätten berättigat till avdrag för koncernbidrag till det danska dotterföretaget.

I den mån ansökan inte besvarats avvisas den.”

Kommentar: Skatteverket har överklagat förhandsbeskedet och yrkat att det fastställs.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 1 mars 2007. Koncernbidrag till utlandet.

Skatterättsnämnden

Inkomstskatt – Näring

Avdrag för koncernbidrag från svenskt dotterföretag till andra utländska dotterföretag inom EU medgavs inte

Taxeringsåren 2006 – 2008

Moderföretaget i koncernen, ett amerikanskt företag, äger indirekt samtliga andelar i ett Luxemburgföretag som i sin tur äger Holding AB. Luxemburgföretaget äger också nästan hela det tyska bolaget T GmbH som i sin tur genom andra dotterföretag innehar bl.a. det franska dotterföretaget F SAS och det italienska dotterföretaget I SRL.

T GmbH, F SAS och I SRL kommer att visa underskott i varje fall räkenskapsåren 2005 och 2006. Holding AB har för avsikt att lämna koncernbidrag till dessa dotterföretag. Ett koncernbidrag är inte skattepliktig inkomst för T GmbH och I SRL medan så är fallet med ett bidrag som lämnas till F SAS. T GmbH omfattas inte av det tyska systemet med skattekonsolidering och F SAS kan inte utnyttja sina underskott för resultatutjämning enligt det franska systemet avseende skattekonsolidering. Vidare är upplyst att koncernbidrag till det senare företaget kan komma att utgå i samband med att det likvideras samt att vissa delar av I SRL:s underskott inte kan utnyttjas efter 2006 års utgång.

Förutsättningarna för avdrag för koncernbidrag mellan det svenska och de utländska dotterföretagen brister eftersom de senare företagen, som inte är skattskyldiga i Sverige för den näringsverksamhet som bidraget hänför sig till, enligt 35 kap. 2 och 2 a §§ inkomstskattelagen (1999:1229) inte kan behandlas som svenska företag som anges i kapitlet vid tillämpningen av dess bestämmelser.

Frågan är om en prövning mot reglerna om etableringsfriheten i artiklarna 43 och 48 eller reglerna om fria kapitalrörelser i artiklarna 56–60 EG-fördraget (EG) leder till att avdrag ändå skall medges.

FÖRHANDSBESKED (avser samtliga frågor)

”Koncernbidrag från Holding AB till T Gmbh, F SAS och I SRL får inte dras av”

MOTIVERING

”Nämnden gör följande bedömning.

Mot bakgrund av lämnade uppgifter om koncernen framgår inte annat än att det luxemburgska företagets innehav av dotterföretag i andra medlemsstater inom EU utgör en sådan etablering som omfattas av artikel 43 EG (jfr artikel 48). En skillnad i behandling av dotterföretag beroende på om andra dotterföretag i koncernen har hemvist i samma medlemsstat som det förstnämnda dotterföretaget eller ej utgör enligt nämndens mening ett hinder för moderföretagets etableringsfrihet som i princip är förbjudet enligt artikel 43 EG (jfr mål C-324/00 Lankhorst-Hohorst, REG 2002 s. I-9977, punkten 32). Det skattskyldighetsvillkor som uppställs i reglerna om koncernbidrag innebär att ett svenskt dotterföretag som lämnar koncernbidrag till ett utländskt dotterföretag missgynnas jämfört med att koncernbidrag lämnas mellan två svenska dotterföretag. Reglerna om koncernbidrag gör att det blir mindre attraktivt för företag med hemvist i andra medlemsstater att etablera dotterföretag i Sverige och i andra medlemsstater inom EU än att etablera dotterföretag enbart i Sverige. Skattskyldighetsvillkoret utgör därmed ett hinder för etableringsfriheten.

Frågan är om detta hinder kan motiveras.

EG-domstolen har prövat ett motsvarande krav i de brittiska bestämmelserna för resultatutjämning inom en koncern (mål C-446/03, Marks & Spencer, REG 2005 s. I-10837). När domen behandlas i fortsättningen används enligt den svenska översättningen av domen begreppen vinster och förluster i stället för överskott och underskott.

Bestämmelserna innebar i korthet att en förlust som uppstod i ett bolag inom en koncern kunde utnyttjas av ett annat bolag inom koncernen genom att rätten till avdrag för förlusten fick överföras till och utnyttjas mot vinster i det senare bolaget (koncernavdrag). Möjligheterna till koncernavdrag avseende förlust som uppkommit i ett utländskt koncernbolag begränsades dock av att fråga var om förlust i en bolagets filial etablerad i Förenade kungariket och att det bolag som yrkade koncernavdrag hade vinst som skulle tas till beskattning i Förenade kungariket.

I Marks & Spencer-målet hade ett moderbolag i Förenade kungariket yrkat avdrag för förluster som uppkommit i dotterbolag hemmahörande i Belgien, Tyskland och Frankrike. EG-domstolen konstaterade att ett system som generellt utesluter möjligheterna till gränsöverskridande resultatutjämning kan utgöra ett hinder för moderbolaget att utöva sin etableringsfrihet genom att bolaget avskräcks från att bilda dotterbolag i andra medlemsstater. En sådan inskränkning är bara tillåten om syftet med den är legitimt och överensstämmer med fördraget och om den kan motiveras av tvingande hänsyn till allmänintresset (punkterna 33–35).

Domstolen fann att de prövade bestämmelserna uppfyllde dessa krav och att de även var ägnade att säkerställa att det eftersträvade syftet uppnåddes. Därvid hänvisade domstolen till tre berättigandegrunder (punkterna 42–51).

För det första ansågs säkerställandet av fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna kräva att ett och samma lands skatteregler tillämpas på såväl vinster som förluster. Om bolagen gavs en valmöjlighet beträffande var deras förluster skall beaktas skulle den välavvägda fördelningen av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna allvarligt äventyras. För det andra hänvisade domstolen till att bestämmelserna undanröjde risken för att förlusterna beaktas två gånger. För det tredje framhöll domstolen att bestämmelserna också undanröjde risken för skatteundandragande bestående i att överföringen av förluster organiseras på ett sådant sätt inom koncernen att den riktas till bolag som är hemmahörande i de medlemsstater som tillämpar de högsta skattesatserna och i vilka värdet på förlusterna ur skattesynpunkt följaktligen är högst.

En ytterligare förutsättning för att kunna godta bestämmelser som utgör hinder för etableringsfriheten är att bestämmelserna inte går utöver vad som är nödvändigt för att uppnå de syften som eftersträvas. Enligt domstolen gick den inskränkande åtgärden som var i fråga i Marks & Spencer-målet i princip utöver vad som var nödvändigt för att uppnå det huvudsakliga syfte som eftersträvades i en situation där

– ett dotterbolag med hemvist i utlandet har uttömt de möjligheter som erbjuds i dess hemviststat att beakta förluster under det beskattningsår som avdragsyrkandet avser och beträffande tidigare beskattningsår, i förekommande fall genom en överföring av förluster till en utomstående eller genom att nämnda förluster kvittas mot vinster som uppkommit i dotterbolaget under tidigare beskattningsår, och

– det inte finns någon möjlighet att förlusterna i det utländska dotterbolaget skulle kunna utnyttjas i dess hemviststat för framtida beskattningsår, vare sig av dotterbolaget självt eller av en utomstående, vilket särskilt gäller vid en överlåtelse av dotterbolaget till den utomstående parten (punkten 55).

Enligt EG-domstolen strider det mot artiklarna 43 och 48 EG att en medlemsstat inte tillåter ett moderbolag med hemvist där som visar att det uppfyller nämnda villkor att få avdrag för förluster som uppkommit i dess utländska dotterbolag (punkten 56).

Av Marks & Spencer-målet följer således att ett moderbolag som etablerat dotterbolag i andra medlemsstater i undantagsfall har rätt att dra av förluster som uppkommit i dessa dotterbolag. En sådan rätt föreligger dock endast om möjligheten att utnyttja dessa förluster i dotterbolagsstaten är helt uttömda.

I det här aktuella fallet skall ett koncernbidrag lämnas från ett svenskt dotterföretag till dotterföretag i Tyskland, Frankrike och Italien. Förfarandet är principiellt detsamma som att överföra de tyska, franska och italienska dotterföretagens underskott till det svenska dotterföretaget. Frågan är om slutsatserna i Marks & Spencer-målet är giltiga även i dessa fall.

Moderföretaget för denna del av koncernen är luxemburgskt och koncernen innefattar även andra dotterföretag inom EU än de som är aktuella i ärendet. Om en skyldighet till förlustutjämning över gränserna, motsvarande den som anges i Marks & Spencer-målet, skulle gälla mellan dotterföretag i olika länder när underskott inte kan utnyttjas i en stat där ett dotterföretag har sitt hemvist, skulle möjlighet öppnas för koncerner med dotterföretag i flera länder att välja i vilket av dessa underskottet skall dras av. Av Marks & Spencer-målet framgår att EG-domstolen anser det motiverat att en sådan valmöjlighet motverkas.

Frågan huruvida en medlemsstat där ett utländskt företag genomför en sekundär etablering är skyldig att vid beskattningen av denna etablering medge avdrag för förluster som uppkommit i en annan medlemsstat har prövats av EG-domstolen i mål C-250/95, Futura, REG 1997 s. I-2471. Målet gällde etablering genom fast driftställe. Med hänvisning till den skatterättsliga territorialitetsprincipen godtog EG-domstolen att den medlemsstat där det fasta driftstället var beläget vägrade avdrag för förluster i den verksamhet som bedrevs i det land där företaget var hemmahörande eftersom inkomster från denna verksamhet inte beskattades i den stat där det fasta driftstället fanns (punkterna 21–22). I förevarande fall, som avser en koncern med moderföretag i Luxemburg, är fråga om förlustutjämning mellan ett svenskt dotterföretag och dotterföretag i tre andra stater inom EU. Någon anledning att anta att domstolen inte skulle ha haft samma synsätt på möjligheten att begränsa rätten till resultatutjämning i ett sådant fall som det som prövades i Futura-målet föreligger enligt nämndens mening inte.

Med hänsyn till det anförda anser nämnden att den skyldighet till gränsöverskridande förlustutjämning som följer av EG-domstolens praxis inte kan anses gå längre än till den situation som var föremål för prövning i Marks & Spencer-målet, dvs. överföring av förluster från utländska dotterbolag till ett inhemskt moderbolag. Det innebär i förevarande fall – där ett utländskt företag genomfört en sekundär etablering genom att bilda ett dotterföretag i Sverige – att en bestämmelse som inte medger avdrag för koncernbidrag till ett dotterföretag i en tredje medlemsstat kan motiveras. Avdragsförbudet står alltså inte i strid mot etableringsrätten.

Holding AB har också begärt att den nationella bestämmelsen skall prövas mot reglerna om fria kapitalrörelser i artiklarna 56–60 EG. Även om koncernbidraget är en kapitalrörelse i fördragets mening så är denna en följd av utnyttjandet av etableringsfriheten. Därmed saknas skäl att pröva lagstiftningen självständigt med beaktande av de åberopade artiklarna (jfr dom den 12 september 2006 i mål C-196/04, Cadbury Schweppes och Cadbury Schweppes Overseas, punkten 33).”

Kommentar: Skatteverket har överklagat till Regeringsrätten och yrkat att förhandsbeskedet fastställs.

Skatterättsnämndens förhandsbesked den 1 mars 2007. Koncernbidrag till utlandet

Skatterättsnämnden

Inkomstskatt – Näring

Avdrag för koncernbidrag från svenskt dotterföretag till norskt dotterföretag medgavs inte

Taxeringsåren 2006 – 2008

S AB är moderföretag i en koncern med dotterföretag inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES). Moderföretaget äger bl.a. X AB genom två nederländska dotterföretag och det norska Y A/S genom de nederländska dotterföretagen och ett norskt dotterföretag. X AB har för avsikt att lämna koncernbidrag till Y A/S för att täcka underskott i det företaget. Ett koncernbidrag är skattepliktig inkomst för det norska dotterföretaget.

Förutsättningarna för avdrag för koncernbidrag mellan X AB och Y A/S brister eftersom det senare företaget, som inte är skattskyldigt i Sverige för den näringsverksamhet som bidraget hänför sig till, enligt 35 kap. 2 och 2 a §§ inkomstskattelagen (1999:1229) inte kan behandlas som ett svenskt företag som anges i kapitlet vid tillämpningen av dess bestämmelser.

Frågan är om en prövning mot reglerna om etableringsfriheten i artiklarna 43 och 48 EG-fördraget (EG) samt artiklarna 31 och 34 i EES-avtalet av den 2 maj 1992 (EGT L1, 1994, s. 3, SÖ 1993:24) eller reglerna om fria kapitalrörelser i artiklarna 56–60 EG samt artikel 40 i EES-avtalet leder till att avdrag ändå skall medges.

FÖRHANDSBESKED (avser samtliga frågor)

”Koncernbidrag från X AB till Y A/S får inte dras av.”

MOTIVERING

”Nämnden gör följande bedömning.

Av EG-domstolens praxis framgår att en prövning av om en nationell bestämmelse strider mot EES-avtalet skall för EUs medlemsstater göras på samma sätt som vid en prövning mot EG-fördraget (se t.ex. mål C-452/01, Ospelt och Schlösse Weissenberg, REG 2003 s. I-9743 punkterna 23–32).

S ABs innehav av dotterföretag i Nederländerna och i Norge och de senare företagens innehav av dotterföretag i Sverige och i Norge utgör en sådan etablering som omfattas av artikel 43 EG (jfr artikel 48) och artikel 31 i EES-avtalet (jfr artikel 34). En skillnad i behandling av ett dotterföretag i moderföretagets hemviststat beroende på om ett annat dotterföretag har hemvist i samma medlemsstat eller annan stat inom EES utgör enligt nämndens mening ett hinder för moderföretagets etableringsfrihet som i princip är förbjuden enligt artikel 43 EG och artikel 31 i EES-avtalet (jfr mål C-324/00, Lankhorst-Hohorst, REG 2002 s. I-9977 punkten 32). Det skattskyldighetsvillkor som uppställs i reglerna om koncernbidrag innebär att ett svenskt dotterföretag som lämnar koncernbidrag till ett utländskt dotterföretag missgynnas jämfört med att koncernbidrag lämnas mellan två svenska dotterföretag. Reglerna om koncernbidrag gör att det blir mindre attraktivt för företag med hemvist i Sverige att etablera dotterföretag i Sverige och i andra stater inom EES än att etablera dotterföretag enbart i Sverige. Skattskyldighetsvillkoret utgör därmed ett hinder för etableringsfriheten.