I de rättsfall som återges här har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.
Regeringsrättens dom den 8 maj 2007, mål nr 6956-06. Skatteavtalet med Cypern
Regeringsrätten
Inkomstskatt – Internationell beskattning
Utfallande belopp på tjänstepensionsförsäkringar och det individuella pensionssparandet får vid en tillämpning av skatteavtalet mellan Sverige och Cypern (SFS 1989:686) beskattas i Sverige
Taxeringsåren 2007–2009
Skatterättsnämndens förhandsbesked återges i Sammanställning av rättsfall 31/06.
Skatteverket överklagar Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkar om Regeringsrättens fastställande. Sökanden yrkar att den av honom ställda frågan besvaras med att skatteavtalet med Cypern skall tillämpas så att någon beskattning av utfallande belopp inte sker i Sverige.
”SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Enligt förutsättningarna är A bosatt på Cypern när pensionsutbetalningarna görs. Utfallande belopp utgör därmed skattepliktig inkomst för honom enligt lagen(1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK). Lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor är inte tillämplig på särskild inkomstskatt. Något hinder mot att lämna förhandsbesked föreligger dock inte eftersom den som är skattskyldig enligt SINK kan begära att i stället bli beskattad enligt inkomstskattelagen (1999:1229).
Regeringsrätten gör i sak samma bedömning som Skatterättsnämnden.
REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked.”
Kommentar:
Se Skatteverkets ställningstagande (dnr 131-441456-06/111).
Regeringsrättens beslut den 10 maj 2007, mål nr 4789-05. Skatteflyktslagen. EG-fördraget. Uttagsbeskattning i inkomstslaget kapital.
Regeringsrätten
Inkomstskatt – Internationellt
EG-fördraget hindrar inte tillämpningen av en nationell skatteflyktsbestämmelse i ett enskilt fall även om de svenska bestämmelserna i 53 kap. IL i sig är för långtgående och inte förenliga med EG-fördraget. En prövning mot skatteflyktslagen har dock inte ansetts kunna göras då samtliga händelser i en antagen transaktionskedja ännu inte är för handen.
Skatterättsnämndens förhandsbesked återges i sammanställning av rättsfall 19/05
”YRKANDEN M.M.
Skatteverket yrkar att fråga 4 skall besvaras med att lagen (1995:575) mot skatteflykt är tillämplig på överlåtelsen av aktierna i X AB. Verket anför bl.a. följande. Den uppbyggda strukturen framstår som tillskapad för att Y och Z helt skall kunna undgå beskattning vid en framtida överföring av tillgångarna i X AB till dem själva. Även om EG-fördragets bestämmelser om fria kapitalrörelser förutsätter att transaktioner som de nu aktuella kan genomföras utan omedelbara skattekonsekvenser får det huvudsakliga skälet för åtgärderna inte vara att kringgå nationella inkomstskattebestämmelser (jfr artikel 58 EG). Vidare kan ifrågasättas om Skatterättsnämnden haft fog för att begränsa svaret i det hänseendet att hänsyn inte tagits till eventuella efterföljande transaktioner; sådana efterföljande transaktioner kan inverka på bedömningen av huruvida skatteflyktslagen är tillämplig eller inte (jfr rättsfallet RÅ 2002 not. 72).
Y och Z bestrider bifall till överklagandet och anför bl.a. följande. Bedömningen av innehållet i gällande rätt (RÅ 2002 not. 210) bör inte påverkas av att de är bosatta utomlands. Skatteverkets uppfattning att omstruktureringen enbart är ett led i en skatteplanering är inte korrekt. En omständighet som påverkat deras beslut är de berörda staternas olika utformning av civilrättsliga bestämmelser, såsom möjligheten att använda andelar som säkerhet vid upptagande av lån och möjligheterna till fission. De har inga synpunkter på att Skatterättsnämnden har begränsat förhandsbeskedet till att avse överlåtelsen av aktierna i X AB. Det är således inget krav att de efterföljande transaktionerna ingår som annat än en beskrivning av ett möjligt förfarande i vars ljus överlåtelsen skall bedömas, dvs. just det som nämnden får anses ha gjort.
SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Skatterättsnämnden har funnit att aktierna i X AB skall anses avyttrade mot avtalad ersättning och alltså inte, som förutsätts i 53 kap. 6 och 7 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), IL, mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet (fråga 1). Utan att ta ställning till eventuella efterföljande transaktioner har nämnden vidare funnit bl.a. att skatteflyktslagen inte är tillämplig på överlåtelsen (fråga 4).
Skatteverkets talan i Regeringsrätten avser enbart fråga 4, dvs. om skatteflyktslagen är tillämplig. En tillämpning av den lagen kan inte ge ett resultat som är oförenligt med gemenskapsrätten. Skatteverkets talan bör därför uppfattas som en begäran att Regeringsrätten skall slå fast att gemenskapsrätten inte hindrar att skatteflyktslagen tillämpas på överlåtelsen av aktierna i X AB.
Ett syfte med de aktuella bestämmelserna i 53 kap. IL är att skapa förutsättningar för en beskattning av en värdestegring på svenska aktier i vissa situationer där beskattning inte kan ske enligt den s.k. tioårsregeln i 3 kap. 19 § IL (jfr prop. 1998/99:15 s. 174 f. och SOU 2005:99 s. 203 ff.), ibland modifierad genom skatteavtal. Av EG-domstolens dom i mål C-436/00, X och Y, följer att bestämmelserna i 53 kap. är för långtgående och inte förenliga med EG-fördragets reglering av rätten till fri etablering och fria kapitalrörelser. Detta utesluter inte att det i ett enskilt fall kan finnas grund för att ingripa mot vad som kan betecknas som skatteflykt i förhållande till tioårsregeln.
Det av Skatteverket åberopade rättsfallet RÅ 2002 not. 72 avsåg ett förhandsbesked där Skatterättsnämnden som svar på en av de ställda frågorna funnit att skatteflyktslagen inte var tillämplig på ett visst förfarande. Regeringsrätten undanröjde beskedet i denna del med hänvisning till att förfarandet endast utgjorde slutled i en sammansatt transaktionskedja som i övrigt innehöll flera led som inte omfattades av nämndens prövning.
Här är utgångspunkten den motsatta – den transaktion som är föremål för prövning kan antas följas av andra transaktioner. När prövningen inte avser hela transaktionskedjan kan det vara nödvändigt att vänta med den slutliga bedömningen av skatteflyktsfrågan. Skatteflyktslagen har utformats så att möjlighet ges till detta i den ordinarie taxeringsprocessen. Av 4 § andra stycket framgår således att en framställning till länsrätten om att lagen skall tillämpas kan göras under hela den tid som gäller för beslut om eftertaxering (jfr i fråga om motsvarande bestämmelse i den tidigare skatteflyktslagen bet. 1980/81skU8 s. 18).
Förhandsbeskedsprocessen är i det aktuella hänseendet inte lika flexibel. Om ett förhandsbesked avser enbart en inledande del av ett förfarande, kan ett efterföljande händelseförlopp skapa oklarhet om beskedets räckvidd. Detta talar i sig mot att avgränsa beskedet på det sätt som skatterättsnämnden gjort. Det kan också ifrågasättas om det är rimligt att förhandsbeskedsinstitutet skall kunna användas för att göra en stegvis avstämning mot skatteflyktslagen när underlaget inte är tillräckligt för en prövning av hela förfarandet.
Mot bakgrund av det anförda finner Regeringsrätten att förhandsbeskedet i den överklagade delen bör undanröjas.
REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Regeringsrätten undanröjer Skatterättsnämndens förhandsbesked avseende fråga 4”.
Avdrag för ingående skatt som hänför sig till import har ansetts få ske tidigast för den redovisningsperiod under vilken en av Tullverket utfärdad tullräkning har mottagits
Skatterättsnämnden
Mervärdesskatt
Skatterättsnämnden den 3 april 2007. Redovisningstidpunkt för ingående mervärdesskatt vid import
Redovisningsperioder under tiden 1 maj 2006 – den 30 april 2009
Omständigheterna var i huvudsak följande:
Sökandebolaget importerar varor från tredjeland till Sverige och erlägger mervärdesskatt för importen genom tullräkning. Avdrag för mervärdesskatt yrkas i bolagets skattedeklaration i den period då tullräkningen mottagits. Vid import av varorna utnyttjas inte särskilda förfaranden (tullager m.m.) enligt artikel 7.3 i det sjätte direktivet (motsvaras av artikel 61 i mervärdesskattedirektivet).
Mot denna bakgrund ställde sökandebolaget följande fråga.
Får avdrag för mervärdesskatt avseende import av en vara göras i den redovisningsperiod när kommande leveranser av varor förs in i Sverige.
”FÖRHANDSBESKED
Bolaget får göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till import tidigast för den redovisningsperiod under vilken bolaget har tagit emot en av Tullverket utfärdad tullräkning.
MOTIVERING
Ingående skatt såvitt avser import skall enligt 13 kap. 16 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, om inget annat följer av 23 §, dras av för den redovisningsperiod under vilken den som för in en vara till landet enligt god redovisningssed har bokfört eller borde ha bokfört importen. Avdrag för ingående skatt som hänför sig till import i fall då tullräkning utfärdas får enligt nämnda 23 § göras tidigast för den redovisningsperiod under vilken den skattskyldige mottagit en av Tullverket utfärdad tullräkning.
Sökandebolaget har gjort gällande att en bestämmelse som senarelägger avdragsrätten för mervärdesskatt på import tills tullräkning tagits emot strider mot den s.k. reciprocitetsprincipen i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG), sjätte direktivet, numera ersatt av rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet. Reciprocitetsprincipen innebär att avdragsrätten för ingående mervärdesskatt inträder samtidigt som skattskyldigheten för motsvarande utgående mervärdesskattebelopp.
EGs tullbestämmelser i rådets förordning (EEG) 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen (tullkodexen) och kommissionens förordning 2454/93 om tillämpningsföreskrifter för rådets förordning (tillämpningsförordningen) är direkt tillämpliga som gällande svensk rätt och är i princip också tillämpliga på annan skatt än tull som skall tas ut för varor vid import (se 1 – 3 §§ tullagen /2000:1281/). Även den dessförinnan gällande tullagen (1994:1550) byggde på de nämnda förordningarna.
Grundförfarandet vid import är att tull och annan skatt, såsom mervärdesskatt, och avgifter först fastställs och tas ut och att därefter medgivande lämnas att varan får släppas in i landet (jfr prop. 1994/95:34 s. 97). Emellertid, det normala vid import är att en importör, som inte bara sporadiskt deklarerar varor för fri omsättning, erhåller kredit och således kan få föra in och förfoga över de importerade varorna redan innan tull, mervärdesskatt och avgifter har fastställts. Detta följer av de EG-rättsliga bestämmelserna om s.k. förenklade förfaranden i de ovan nämnda förordningarna (jfr prop. 1999/2000:126 s. 87).
Det utmärkande för det förenklade deklarationsförfarandet är att deklaranten inte behöver lämna alla uppgifter eller handlingar vid klareringstillfället. Kravet är dock att varorna skall kunna identifieras. Han får lämna kompletterande uppgifter och handlingar vid ett senare tillfälle (prop. 1994/95:34 s. 99). Förfarandet innebär en genomsnittlig kredittid om 30 dagar inom vilket tidsintervall importören skall lämna kompletterande uppgifter på grundval av vilka Tullverket skall fastställa tull och annan skatt m.m. samt utställa tullräkning, vilken importören sedan skall betala (a.prop. s.s.). Såvitt handlingarna utvisar är sökandebolaget en sådan importör för vilken det förenklade deklarationsförfarandet tillämpas och som således erlägger mervärdesskatt vid import efter mottagen tullräkning.
Nämnden gör följande bedömning.
Räckvidden av avdragsrätten finns i artikel 168 i mervärdesskattedirektivet. Enligt artikel 168 e hänförs till avdragsgill skatt mervärdesskatt som skall betalas eller har betalats för varor som importerats till medlemsstaten. Regler om utövande av avdragsrätten finns i artikel 178. För att få utnyttja sin rätt till avdrag enligt artikel 168 e skall en beskattningsbar person enligt artikel 178 e inneha ett importdokument som uppger honom som mottagare eller importör och anger, eller medger beräkning av, den mervärdesskatt som skall betalas. Enligt artikel 179 första stycket skall den beskattningsbara personen göra avdraget genom att från det totala mervärdesskattebelopp som skall betalas för en given beskattningsperiod subtrahera det totala skattebelopp för vilket avdragsrätt inträtt under samma period och utövas i enlighet med bestämmelserna i artikel 178. De nämnda bestämmelserna motsvarar artiklarna 17.2 b och 18.1 b och 2 första stycket i det numera upphävda sjätte direktivet.
Artikel 178 i mervärdesskattedirektivet gäller villkoren i olika situationer för att utnyttja avdragsrätten medan förekomsten av en sådan rätt följer av artikel 168 och där angivna fall. Avdrag som avses i sistnämnda artikel skall göras för den skatteperiod under vilken de två förutsättningarna enligt artikel 179 första stycket i mervärdesskattedirektivet föreligger samtidigt, dvs. avdragsrätten har inträtt och den skattskyldige – såvitt gäller mervärdesskatt vid import – innehar ett sådant importdokument som nämnts ovan. Detta strider varken mot mervärdesskattens neutralitet eller mot den s.k. proportionalitetsprincipen (jfr den av Skatteverket åberopade domen i EG-domstolens mål C-152/02 ang. Terra Baubedarf-Handel GmbH).
Det importdokument som krävs för att utnyttja avdragsrätten i det ovan beskrivna förenklade förfarandet för tulldeklaration får anses vara tullräkningen. Med hänsyn härtill och då avdragsrätten redan dessförinnan inträtt, får bolaget i enlighet med 13 kap. 23 § ML göra avdrag tidigast för den redovisningsperiod under vilken sådan räkning mottagits. Förhandsbeskedet har lämnats i enlighet härmed.”
Kommentar:
Förhandsbeskedet, som överensstämmer med Skatteverkets uppfattning, har överklagats av sökandebolaget.
En bostadsrättsförening har ansetts vara skattskyldig för upplåtelse av parkeringsplatser till medlemmar i en annan bostadsrättsförening
Skatterättsnämnden
Mervärdesskatt
Skatterättsnämnden den 25 april 2007. Upplåtelse av parkeringsplats
Redovisningsperioder under tiden den 1 februari 2007 – den 31 januari 2010
Omständigheterna var i huvudsak följande:
Bostadsrättsföreningen A förvaltar ett antal bostadshus och ett underjordsgarage. Flertalet av platserna i garaget upplåts åt föreningens egna medlemmar. Drygt 40 % av platserna i garaget upplåts dock till medlemmar i bostadsrättsföreningen B, som förvaltar grannfastigheterna. Denna upplåtelse beror på tidigare gemensam förvaltning och tradition mellan föreningarna. Från början hade båda föreningarna en gemensam förvaltning av bl.a. ytterområden gemensamt vicevärdskontor m.m. Uthyrningen av parkeringsplatserna till medlemmarna i förening B sker på lika villkor som till de egna medlemmarna. Samma pris per plats tillämpas och samma upplåtelseavtal träffas oberoende om det är As eller Bs medlemmar.
Mot denna bakgrund ställde A följande frågor.
1. Är upplåtelsen av parkeringsplatser i underjordsgaraget till medlemmar i bostadsrättsföreningen B skattepliktig verksamhet?
2. Om upplåtelsen enligt punkt 1 är att anse som skattepliktig verksamhet medför detta rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt för underhåll och reparationer av underjordsgaraget (motsvarande andelen skattepliktig verksamhet för garaget, för närvarande X/Y)?
”FÖRHANDSBESKED
Fråga 1
Bostadsrättsföreningen A (föreningen) är skattskyldig till mervärdesskatt för upplåtelserna av parkeringsplatser till medlemmar i bostadsrättsföreningen B.
Fråga 2
Föreningen har rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt i verksamheten enligt reglerna i 8 kap. mervärdesskattelagen (1994:200), ML.
MOTIVERING
Fråga 1
En bostadsrättsförenings upplåtelser av parkeringsplatser i föreningens fastighet till andra än innehavare av bostadslägenhet i fastigheten utgör en yrkesmässig verksamhet och medför skattskyldighet till mervärdesskatt för föreningen (jfr RÅ 2003 ref. 80). De omständigheter angående gemensam förvaltning m.m. som föreningen har åberopat medför inte någon annan bedömning. Föreningen är därför skattskyldig för de i ärendet aktuella upplåtelserna.
Fråga 2
Enligt huvudregeln om avdragsrätt i 8 kap. 3 § första stycket ML, får den som bedriver verksamhet som medför skattskyldighet göra avdrag för den ingående skatt som hänför sig till förvärv i verksamheten. Vid, som är fallet i detta ärende, s.k. blandad verksamhet skall en uppdelning ske av den ingående skatten på sätt anges i 8 kap. 13 och 14 §§ ML. Efter vilka närmare grunder en sådan uppdelning skall ske lämpar sig inte att bedöma i ett förhandsbesked.
Fråga 2 har besvarats i enlighet med det anförda.
I den mån ansökan inte besvarats genom förhandsbeskedet avvisas den.”
Kommentar:
Förhandsbeskedet överensstämmer med Skatteverkets uppfattning.
Meddelade prövningstillstånd
Regeringsrätten har meddelat nedanstående prövningstillstånd;
Saken:
Fråga om beskattning av räntor och förmögenhet som tillgodoförts kapitalförsäkring i ett s.k. skatteparadis hos ägaren av försäkringen RRs mål nr 3014-3015-05 och 3017-05; KRSU 1397-1403-04
Klagande:
Skatteverket
Lagrum:
42 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), 3 § första stycket 8 och 11 lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt
Saken:
Fråga om beskattning av köpeskilling vid försäljning av andelar i kommanditbolag hos ägare av kapitalförsäkring som tecknats i ett s.k. skatteparadis i fall då köpeskillingen tillgodoförts kapitalförsäkringen. Även fråga om byte av inkomstslag.
RRs mål nr 3850-06; KRNS 438-03
Klagande:
Den skattskyldige
Lagrum:
32 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370), 1 och 2 §§ lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall; 29 § förvaltningsprocesslagen (1971:291)