Tjänsteställe för anställda vid kärnkraftverk
Regeringsrätten
Arbetsgivarområdet – Inkomstskatt – Tjänst
Regeringsrättens dom den 12 november 2007, mål nr 5096-05, 5097-05 och 5099-05
För tillsvidareanställd personal vid ett företag i strålskyddsbranschen har tjänstestället bedömts vara i bostaden eftersom arbetet sett över en längre tid utförs på flera olika platser. När företaget anställt personal under en begränsad tid för arbete vid en viss arbetsplats har denna plats ansetts utgöra tjänsteställe.
Arbetsgivaravgifter för redovisningsperioderna december 1999, december 2000 och december 2001
Ett företag, X, har personal som arbetar vid kärnkraftverk. Uppdragen är tidsbegränsade. Av personalen är en del fast anställda och andra anställda för arbete under en begränsad tid vid ett visst kraftverk.
X betalade under de aktuella åren (1999–2001) ut rese- och traktamentsersättningar till sina anställda som inte ingick i underlaget för beräkning av arbetsgivaravgifter. X ansåg att företagets anställda arbetade under samma villkor som råder i byggnads- och anläggningsbranschen och att tjänstestället i likhet med anställda i dessa branscher skulle vara i bostaden.
Skatteverket ansåg att tjänstestället för såväl tillsvidareanställd som visstidsanställd personal var den plats där den anställde utfört huvuddelen av sitt arbete. Den rese- och traktamentsersättning som utgått vid tjänstgöring vid dessa orter skulle följaktligen ingå i underlaget vid beräkning av arbetsgivaravgifter. Länsrätten delade Skatteverkets bedömning. X överklagade till Kammarrätten. Vid processen i Kammarrätten hänvisade Skatteverket till skrivelsen ”Tjänsteställe för personal med växlande arbetsplatser” (dnr 130 367729-05/111) och tillstyrkte bifall till överklagandet till den del den avsåg rese- och traktamentsersättning utbetalad till tillsvidareanställd personal som arbetat vid flera olika arbetsplatser under en längre tidsperiod. Kammarrätten avslog överklagandet. Skatteverket och X överklagade Kammarrättens dom och vidhöll de ståndpunkter som intagits vid processen i Kammarrätten.
Regeringsrätten biföll Skatteverkets överklagande och anförde:
”Bolagets verksamhet består i att tillhandahålla personal för årlig genomgång av kärnkraftverk. Uppdragen är tidsbegränsade, och bolagets personal kan under en säsong ha uppdrag vid flera olika kraftverk. Bolagets verksamhet får därmed anses bedriven under villkor som är jämförliga med vad som gäller för byggnads- och anläggningsbranschen. Den omständigheten att uppdragen kan återkomma flera år i rad medför inte någon annan bedömning.
Den aktuella bestämmelsen om tjänsteställe för anställda inom byggnads- och anläggningsbranschen eller därmed jämförliga branscher har enligt Regeringsrättens mening karaktär av undantagsregel för situationer där en anställds arbetsvillkor är sådana att ett tjänsteställe inte kan fastställas i enlighet med någon av de närmast föregående bestämmelserna.
Regeln bör därför tillämpas när en anställd inom ramen för en och samma anställning utför arbete på flera platser och det därmed sett över en längre tid, föreligger svårigheter att avgöra var en anställd har sitt tjänsteställe. I sådana fall bör bostaden anses som tjänsteställe. Om den anställde i allt väsentligt har arbetet förlagt till samma arbetsplats, bör däremot denna arbetsplats anses som tjänsteställe, även om arbetet för kortare perioder bedrivits på andra platser.
För arbetstagare som är anställda för viss tid eller för ett visst projekt får tjänstestället bestämmas med hänsyn till förhållandena vid den aktuella anställningen. Om arbetet under hela anställningstiden i allt väsentligt är förlagt till samma arbetsplats, blir denna arbetsplats att anse som tjänsteställe. Växlar däremot arbetsplatserna, bör även i dessa fall bostaden anses som tjänsteställe.
Den av bolaget åberopade lagen om förbud mot diskriminering av deltidsarbetande arbetstagare och arbetstagare med tidsbegränsad anställning reglerar förhållanden mellan arbetsgivare och deras deltidsarbetande eller tillfälligt anställda personal. Den lagen påverkar således inte bedömningen i dessa mål.
Mot bakgrund av det anförda finns enligt Regeringsrättens mening inte anledning att frångå den bedömning Skatteverket gjort beträffande var bolagets anställda skall anses ha haft sina tjänsteställen. Det har inte heller framkommit skäl att frångå den beräkning av underlaget för arbetsgivaravgifter som Skatteverket gjort. Skatteverkets överklagande skall därför bifallas.”
Skatteflyktslagen
Regeringsrätten
Inkomstskatt – Näring
Regeringsrättens dom den 6 november 2007, mål nr 6699-04, 6701-04 och 6703-04
Skatteflyktslagen har inte ansetts tillämplig när ett investmentföretag vidtagit rättshandlingar som lett fram till att första ledet i dubbelbeskattningen av aktiebolags vinster undvikits genom ett förfarande med bl.a. koncerninterna överlåtelser av dotterbolag, koncernintern skuldsättning och koncerninterna räntebetalningar.
Inkomsttaxering 1997–1999
Ett investmentföretag överlät samtliga aktier i tre rörelsedrivande dotterbolag till ett annat dotterbolag. Köpen finansierades med från investmentföretaget mottagna aktieägartillskott som sedermera omvandlades till lån. De räntebetalningar som sedan gjordes från köparbolaget till investmentföretaget finansierades med koncernbidrag från de koncerninternt förvärvade dotterbolagen. Investmentföretaget i sin tur kvittade bort ränteintäkterna mot avdragsgill utdelning. Genom detta förfarande uppnåddes den effekten att de vinster som upparbetats inom koncernens rörelsedrivande dotterbolag, såvitt avser aktuella belopp, undgick beskattning (avser första ledet i dubbelbeskattningen av aktiebolagens vinster). Beskattning kunde, när så var aktuellt, bara ske hos mottagarna av utdelningen (andra ledet).
Kammarrätten i Stockholm (dom den 15 januari 2004, mål nr 7871–873-02) fann att avdrag för räntekostnaderna skulle vägras med stöd av skatteflyktslagen.
Regeringsrätten fann att skatteflyktslagen inte var tillämplig och lämnade följande motivering.
”Regeringsrätten har i RÅ 2001 ref. 79 prövat frågan om skatteflyktslagen, i dess lydelse efter den 1 januari 1998, kunde tillämpas på ett liknande förfarande som det som är aktuellt i detta mål. Förhållandena var i korthet följande. En kommun överlät samtliga aktier i ett antal rörelsedrivande dotterbolag till ett annat dotterbolag mot revers. Dotterbolaget betalade ränta på reversen till kommunen och finansierade dessa räntebetalningar med koncernbidrag från de egna dotterbolagen. Skatterättsnämnden och Regeringsrätten fann att skatteflyktslagen inte var tillämplig på förfarandet.
Regeringsrätten anser att förhållandena i detta mål i allt väsentligt överensstämmer med de som prövades i RÅ 2001 ref. 79 och därmed bör bedömas på samma sätt som i rättsfallet. Överklagandet skall därför bifallas och kammarrättens dom upphävas.”
Kommentar:
Regeringsrättens avgörande har föranlett Skatteverket till ändrad bedömning såvitt avser en viss typ av skatteupplägg benämnt ”Räntesnurror”. Se vidare Skatteverkets hemsida under Rättsinformation – Skatteupplägg.
Skatteflyktslagen
Regeringsrätten
Inkomstskatt – Näring
Regeringsrättens dom den 6 november 2007, mål nr 1774-04
1995 års skatteflyktslag har inte ansetts tillämplig när den grundläggande rättshandlingen (upptagande av lån) vidtagits innan lagen trädde i kraft medan de efterföljande rättshandlingarna (betalning av ränta) vidtagits p.g.a. rättslig förpliktelse orsakad av den grundläggande rättshandlingen.
Inkomsttaxering 1996
Ett investmentföretag överlät under 1991 och 1992 samtliga aktier i ett rörelsedrivande dotterbolag till ett annat dotterbolag. Köpen finansierades med lån från investmentföretaget. De räntebetalningar som sedan gjordes från köparbolaget till investmentföretaget finansierades med koncernbidrag från det koncerninternt förvärvade dotterbolaget. Investmentföretaget i sin tur kvittade bort ränteintäkterna mot avdragsgill utdelning. Genom detta förfarande uppnåddes den effekten att de vinster som upparbetats inom koncernens rörelsedrivande dotterbolag, såvitt avser aktuella belopp, undgick beskattning.
Skatteverket yrkade att avdrag för räntebetalning som skett efter den 1 juli 1995 skulle vägras med stöd av lagen mot skatteflykt.
Kammarrätten i Stockholm (dom den 15 januari 2004, mål nr 7870-02) fann att avdrag för räntekostnaderna skulle vägras med stöd av skatteflyktslagen.
Regeringsrätten fann att skatteflyktslagen inte var tillämplig och lämnade följande motivering.
”Enligt 2 § i 1995 års skatteflyktslag skall, om vissa kriterier är uppfyllda, vid taxeringen hänsyn inte tas till rättshandling som har företagits av den skattskyldige. Skatteflyktslagen trädde i kraft den 1 juli 1995 och tillämpas på rättshandlingar som företagits efter detta datum. För att kunna ta ställning till om lagen är tillämplig i detta mål måste alltså först fastställas vilken rättshandling som Skatteverket anser att man ska bortse från vid taxeringen eftersom bara sådana som företagits efter den 1 juli 1995 kan angripas med stöd av lagen.
Vid införandet av 1980 års skatteflyktslag uppmärksammades frågan om hur man skulle ta ställning till en rättshandling som i och för sig företas efter lagens ikraftträdande men som ingår som ett led i ett förfarande som påbörjats dessförinnan. I lagrådsremissen anförde föredragande statsråd att lagen kunde tillämpas om den inledande rättshandlingen kunde sägas vara fristående i förhållande till den senare. Lagrådet anförde för sin del att det torde vara av avgörande betydelse att den skattskyldige på grund av ett åtagande före ikraftträdandet var rättsligen pliktig att företa rättshandlingen. Var han det torde lagen inte kunna tillämpas. Som exempel på en sådan situation angav lagrådet reversräntor som förföll till betalning efter ikraftträdandet om reversen utfärdats före denna tidpunkt. Regeringen anslöt sig till vad Lagrådet anfört. (Prop. 1980/81:17 s. 38, 190, 199.)
Enligt Regeringsrätten är den i sammanhanget relevanta rättshandlingen F:s upplåning av medel från investmentbolaget. Efterföljande räntebetalningar på detta lån utgör förvisso också rättshandlingar men de är enbart en konsekvens av skuldförhållandet och är därmed inte fristående i förhållande till detta. Lånet togs upp redan under åren 1991 och 1992 och alltså innan 1995 års skatteflyktslag trädde i kraft. Lagen kan således inte tillämpas på den rättshandlingen. Redan på denna grund skall Skatteverkets framställning om tillämpning av 1995 års skatteflyktslag avslås.”
Kommentar:
Den materiella rättsfrågan prövades av Regeringsrätten i en dom samma dag, mål nr 6699-04, 6701-04 och 6703-04.
Utdelningsbeskattning vid värdeöverföring i sidled från utländsk juridisk person till svenskt aktiebolag
Regeringsrätten
Inkomstskatt – Näring
Regeringsrättens dom den 2 november 2007, mål nr 4187-05
Överlåtelse till underpris av näringsbetingade aktier från utländsk juridisk person (cfc-bolag) till svenskt aktiebolag inom en oäkta koncern medförde utdelningsbeskattning
Taxeringsår 2005–2007
Skatterättsnämndens förhandsbesked den 28 juni 2005 har refererats i rättsfallssammanställning nr 17/05.
Skatteverket överklagade och yrkade att Regeringsrätten skulle fastställa förhandsbeskedet såvitt avsåg fråga 2.
Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked i den del det överklagats. I skälen för Regeringsrättens avgörande anfördes:
”I likhet med Skatterättsnämnden finner Regeringsrätten att MIAB är att anse som skalbolag. Eftersom något väsentligt inflytande inte överförs på någon annan genom transaktionerna och då sådana särskilda omständigheter som bör föranleda skalbolagsbeskattning inte framkommit skall i enlighet med 25 a kap. 12 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, skalbolagsbeskattning underlåtas (jfr RÅ 2003 ref. 68).
Enligt Regeringsrättens mening utgör E Investments Holding Ltd inte ett sådant utländskt bolag som enligt 24 kap. 13 § jämförd med 2 kap. 5 a § IL kan äga näringsbetingade andelar. Såsom Skatterättsnämnden funnit finns det därför ingen möjlighet att med stöd av 23 kap. 11 § IL underlåta utdelningsbeskattning.
Regeringsrätten instämmer i övrigt i den bedömning Skatterättsnämnden gjort. Förhandsbeskedet skall därför fastställas i den del det överklagats.”
Kommentar:
Domen bekräftar att ägare av två bolag beskattas för utdelning när det ena bolaget för över egendom till underpris till det andra bolaget och förutsättningar för undantag enligt reglerna om underprisöverlåtelser inte föreligger.
Hemreseavdrag för ensamstående
Regeringsrätten
Inkomstskatt – Tjänst
Regeringsrättens dom den 23 oktober 2007, mål nr 1539-06 och 1540-06
Avdrag för utgifter för hemresor för ensamstående person
Inkomsttaxering 2002 och 2003
Enligt 12 kap. 24 § inkomstskattelagen (1999:1229) ska, när en skattskyldig på grund av sitt arbete vistas på en annan ort än den där han eller hans familj bor, utgifter för hemresor dras av, om avståndet mellan hemorten och arbetsorten är längre än 50 kilometer.
Den skattskyldige, som är ensamstående, hade under 2001 och 2002 en fast anställning i orten S där han även arbetade med ett internationellt projekt. Han hade behållit sin bostad i orten G där han dessutom hade vissa uppdrag. Den skattskyldige yrkade avdrag för ökade levnadskostnader och avdrag för hemresor till G. Skatteverket medgav inte avdrag. Länsrätten delade den bedömningen. Kammarrätten fann att den skattskyldige haft sitt skatterättsliga hemvist i S och att avdrag för ökade levnadskostnader därför skulle bedömas enligt 12 kap. 19 § IL. Kammarrätten medgav dock inte avdrag för ökade levnadskostnader därför att den dubbla bosättningen inte ansågs skälig. Kammarrätten medgav avdrag för hemresekostnader och anförde att sådant avdrag kan medges oavsett att den skattskyldige haft sitt skatterättsliga hemvist i S vid bedömningen av ökade levnadskostnader.
Skatteverket överklagade kammarrättens dom och yrkade att NN inte ska medges avdrag för utgifter för hemresor. Skatteverket anförde att NN som är ensamstående och har bostad i G har under 2001 och 2002 varit fast anställd och haft sitt huvudsakliga arbete i S. Arbetsorten har således varit S och en förutsättning för att utgifter för hemresor ska få dras av är därmed att NN inte bor och inte har sin hemort i S enligt 12 kap 24 § IL.
Regeringsrätten som upphävde kammarrättens dom fastställde det slut länsrättens domar innehåller och anförde:
”Enligt 12 kap. 24 § IL skall utgifter för hemresor dras av när en skattskyldig på grund av sitt arbete vistas på annan ort än den där han eller hans familj bor om avståndet mellan hemorten och arbetsorten överstiger 50 kilometer. Frågan i målet är om NN är berättigad till avdrag enligt denna bestämmelse för utgifter för resor mellan S och G.
Av utredningen i målet framgår att NN haft anställning i S sedan oktober 2000 och att han betalat hyra för boende i S under hela den aktuella tiden, dvs. under beskattningsåren 2001 och 2002. Mot denna bakgrund kan den omständigheten att han under samma tid även haft en bostad i G inte medföra att den tid han tillbringat i S blir att betrakta som sådan vistelse på arbetsorten som innebär att han har rätt till avdrag för utgifter för hemresor till G. Skatteverkets överklagande skall därför bifallas.”
Omräkningskurs – utländsk valuta
Regeringsrätten
Mervärdesskatt
Regeringsrättens dom den 8 november 2007, mål nr 623-07
Beskattningsvärdet ska beräknas med utgångspunkt i den vid skattskyldighetens inträde dagligen publicerade säljkursen.
Redovisningsperioderna maj 2006 – april 2009
Skatterättsnämnden ansåg i förhandsbesked 2007-01-10 att beskattningsvärdet ska beräknas med utgångspunkt i den vid skattskyldighetens inträde dagligen publicerade säljkursen i norska kronor.
Skatterättsnämnden meddelade sitt förhandsbesked med följande motivering.
”I RÅ 2003 ref. 102 har Regeringsrätten funnit att beskattningsunderlaget, när ersättning för en försåld vara utgått i norska kronor, skall vara den senaste säljkursen för valutan, vid den tidpunkt då skatten skall tas ut, som har registrerats på den i Sverige representativa valutamarknaden. Avgörandet är ett uttryck för principen att beskattningsunderlaget vid varuöverlåtelser och tjänstetillhandahållanden, där vederlaget utgår i annat än svenska kronor och således i annat än i Sverige lagliga betalningsmedel, skall beräknas till vad som kan anses vara marknadsvärdet av det uppburna vederlaget, dvs., såvitt gäller utländsk valuta, ett belopp framräknat till svenska kronor på ovan angivet sätt. Det anförda får också anses stå i överensstämmelse med det sjätte mervärdesskattedirektivet, 77/388/EEG, jfr artiklarna 11.A.1 a och 11.C.2, och motsvarande bestämmelser, artiklarna 73 och 91.2, i rådets direktiv 2006/112/EG som har trätt i kraft den 1 januari 2007.
Förhandsbeskedet har utformats i enlighet med det angivna synsättet.
I den mån ansökan inte har besvarats finner nämnden att förhandsbesked inte bör meddelas. Ansökan avvisas därför i den delen.”
Ärendet överklagas därefter till Regeringsrätten.
”YRKANDEN M.M.
Bolaget yrkar att Regeringsrätten besvarar den ställda frågan jakande. Utöver vad som tidigare anförts åberopar bolaget EG-domstolens avgöranden i målen C-317/94 och C-258/95 och anför bl.a. följande. Av EG-domstolens avgöranden framgår att beskattningsunderlaget utgörs av det vederlag som faktiskt erhålls vid tillhandahållande av varor och tjänster. Detta vederlag utgör således det subjektiva värdet, dvs. vad som faktiskt uppbärs i varje konkret fall. Marknadsvärdet av det uppburna vederlaget kan inte vara något annat än den ersättning som faktiskt är möjlig att erhålla. Det skulle vidare strida mot principen om mervärdesskattens neutralitet mellan skattskyldiga om en näringsidkare som tar emot betalning kontant skall anses ha samma beskattningsunderlag som en näringsidkare som får samma intäkt med ”elektroniska pengar”. Då sedelkursen är lägre än avistakursen kommer den ersättning som faktiskt erhållits av näringsidkaren med kontanthantering att vara lägre än hos näringsidkaren utan kontanthantering.
Skatteverket bestrider bifall till bolagets överklagande och yrkar för egen del att Regeringsrätten med ändring av förhandsbeskedet skall besluta att en annan kurs, t.ex. den genomsnittliga publicerade kursen, skall användas vid omräkning av utländsk valuta. Verket anför att den i förhandsbeskedet angivna säljkursen inte publiceras dagligen men att Riksbanken och börsen publicerar en genomsnittlig kurs.
SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden.
REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked.”