Kammarrätten
Inkomstskatt – Näring och kapital
Kammarrätten i Jönköpings dom den 20 december 2007, mål nr 895--898-07
Utdelning från ett fåmansföretag som direkt och indirekt tillgodoräknats en kapitalförsäkring har beskattats hos ägaren till kapitalförsäkringen
Inkomsttaxering 2000–2003 (eftertaxering)
Den fysiske personen NN ägde en kapitalförsäkring i ett försäkringsbolag på Bermudas. Kapitalförsäkringen var av unit-linked typ vilket normalt innebär att ägaren till försäkringen själv kan bestämma hur försäkringspremierna ska placeras med de begränsningar som följer av de regler som gäller i försäkringsbolagets hemland eller avtalet i övrigt. NN hade överfört sina aktier i bolaget BRG AB till ett dotterföretag, BRG Ltd, till försäkringsbolaget. NN var företagsledare och ensam verksam i BRG AB. BRG Ltd vare ett s.k. fasadbolag med säte i Storbritannien. BRG Ltd:s uppgift var att stå som ägare till BRG AB och samla in upparbetade vinstmedel genom utdelning från BRG AB. Genom vidareutdelning från BRG Ltd kunde NN sedan erhålla utdelningen genom uttag (återköp) från försäkringen.
Skatteverket ansåg att NN förfogat över den utdelning som BRG AB lämnade under de aktuella beskattningsåren och beskattade därför NN för utdelningen. Då utdelningen avsåg kvalificerade aktier beskattades en del av utdelningen i tjänst. Skattetillägg påfördes.
Länsrätten avslog NN:s överklagande.
Länsrätten anförde bl.a. följande.
”Av grundläggande betydelse är härvid om genomsyn låter sig göras. I denna del har båda parter hänvisat till vad regeringsrätten uttalat i bl.a. rättsfallet RÅ 2004 ref. 27, nämligen: ”Allmänt gäller att beskattningen skall ske på grundval av rättshandlingars verkliga innebörd oavsett den beteckning avtalen åsatts (jfr RÅ 1998 ref. 19). En sådan bedömning kan avse inte bara en enstaka rättshandling utan också den sammantagna innebörden av flera rättshandlingar. I detta ligger också att s.k. skenavtal inte ska läggas till grund för beskattningen.” Från NN:s sida har särskilt framhållits att en genomsyn endast ska avse den civilrättsliga delen av ett skatteupplägg. Länsrätten finner detta väl förenligt med Regeringsrättens uttalande och gör ingen annan bedömning. Fråga är härvid hur NN:s avtal med försäkringsbolaget ser ut och vilken som är den bakomliggande reella ägarstrukturen.
I det svenska bolaget har endast NN varit verksam. Alla värden som genererats i det har således berott av åtgärder från hans sida. Vilket intresse har då försäkringsbolaget haft att investera åtminstone aktiekapitalet i bolaget? Det enda redovisade intresse försäkringsbolaget haft i det svenska bolaget har varit att förmå NN att investera i en kapitalförsäkring i försäkringsbolaget. Den risk som försäkringsbolaget då finge vidkännas vore att aktiekapitalet förlorats genom NN:s eventuella tillkortakommanden i sin verksamhet. Det förefaller ytterst osannolikt att försäkringsbolaget skulle ta en sådan risk utan att ha egen kontroll över bolagets verksamhet. Det måste därför antas att NN själv skjutit till detta kapital och placerat de inkomster han genererat i bolag som han själv kontrollerade. Det kan svårligen tänkas att försäkringsbolaget, ytterst, skulle utan NN:s medgivande ha kunnat sälja det svenska bolaget eller säga upp hans anställning i detta. Den verkliga innebörden av avtalet mellan NN och försäkringsbolaget måste således antas ha varit att NN skulle tillskjuta kapital och intäkter av sin verksamhet i det svenska bolaget medan försäkringsbolaget inte skulle ha någon rådighet över det. Avtalets reella innebörd måste därför antas ha varit att NN faktiskt ägt det svenska bolaget. Detta förhållande skall läggas till grund för taxeringen av de beslutande från det svenska bolaget. Länsrätten finner att detta inte på något sätt strider mot legalitetsprincipen. Motsvarande måste i tillämpliga delar anses gälla beträffande det brittiska bolaget. Det förhållandet att såväl det svenska som det brittiska bolaget betalat skatt i respektive land föranleder inte någon annan bedömning än den som anförts ovan. NN har således genom att besluta om utdelningar i det av honom faktiskt ägda bolaget förfogat över utdelade belopp.
NN. överklagade till kammarrätten. På begäran av NN hölls ett vittnesförhör med en person som var sakkunnig i skatterätt.
I kammarrättens domskäl anförs följande.
”Vittnet: Enligt hans uppfattning är rättsfallet RÅ 2004 ref. 27 en milstolpe i genomsynssammanhang. Regeringsrätten har där klargjort att legalitetsprincipen gäller och att beskattning ska ske enligt föreliggande civilrättsliga handlingar. Reglerna om beskattning av kapitalförsäkringar är bristfälliga. De aktuella transaktionerna medför inte att beskattningen ska ske enligt dessa regler. Även om den aktuella kapitalförsäkringslösningen är moraliskt tvivelaktig, finns det inga lagbestämmelser som kan medföra beskattning av dessa transaktioner. Lagen borde ha ändrats för 10–15 år sedan, men någon ändring har inte gjorts. Om en skattskyldig tillämpar en lagstiftning som lagstiftaren, trots mångårig vetskap, inte valt att ingripa mot ska reglerna tillämpas till den skattskyldiges fördel.”
Kammarrätten som avslog överklagandet gjorde följande bedömning.
”Allmänt gäller att beskattning ska ske på grundval av rättshandlingarnas verkliga innebörd oavsett den beteckning de åsatts i ett avtal. En sådan bedömning kan avse inte endast enstaka rättshandlingar utan även den sammantagna effekten av en serie rättshandlingar. För att ett avtal ska kunna frångås vid beskattningen måste det stå klart att det inte speglar vad parterna egentligen har kommit överens om. Skenavtal ska inte läggas till grund för beslut om skatter och avgifter (jfr bl.a. rättsfallet RÅ 2004 ref. 27).
Av handlingarna i målen framgår att NN även efter avyttringen av aktierna i BRG AB har kvarstått som firmatecknare, styrelseledamot, företagsledare och den ende anställde i bolaget. Han har trots den formella ägarstrukturen bibehållit sin rådighet och sitt inflytande över bolaget och dess utdelningar genom hela ägarkedjan. De civilrättliga handlingar som företagits avspeglar därför inte den verkliga innebörden av vad avtalsparterna kommit överens om. Liksom länsrätten finner kammarrätten att NN vid beskattningen bör betraktas som BRG AB:s verklige ägare och att han som sådan ska beskattas för de aktuella utdelningarna. – Kammarrätten finner vidare att NN, genom att inte upplysa Skatteverket om förhållandena kring kapitalförsäkringen, har lämnat sådan oriktig uppgift som utgör grund för såväl eftertaxering som påförande av skattetillägg. Enligt kammarrättens mening måste det ha stått klart för NN att Skatteverket skulle kunna komma att ifrågasätta hans bedömning av innebörden av de aktuella transaktionerna. Det har därför ankommit på honom att lämna sådana uppgifter till verket att verket haft möjlighet att bilda sig en egen uppfattning i frågan.”
Kommentar:
Angående belopp från fåmansföretag som direkt och indirekt tillgodoräknats ägaren av en kapitalförsäkring se t.ex. Kammarrätten i Stockholms domar 2005-06-21 (mål nr 1132-04, rättsfallsprotokoll 18/05), 2005-09-30 (mål nr 5182-04, rättsfallsprotokoll 24/05), 2007-03-27 (mål nr 7309-05/7311-05, rättsfallprotokoll 10/07) och 2007-05-29 (mål nr 3831-05, rättsfallprotokoll 21/07).