Innehåll

INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARD

IFRS 3 Rörelseförvärv

IFRS 3 är antagen av EU-kommissionen genom förordning (495/2009/EG) och är ändrad genom följande förordningar:

  1. förordning (149/2011/EU) – antagande av Improvements to IFRSs,
  2. förordning (1254/2012/EU) – följdändringar vid antagande av IFRS 10 Consolidated Financial Statements,
  3. förordning (1255/2012/EU) – följdändringar vid antagande av IFRS 13 Fair Value Measurement,
  4. förordning (1174/2013/EU) – följdändringar vid antagande av Investment Entities, Amendments to IFRS 10, IFRS 12 and IAS 27,
  5. förordning (1361/2014/EU) – antagande av Annual Improvements to IFRSs 2011–2013 Cycle,
  6. förordning (EU) 2015/28 – antagande av Annual Improvements to IFRSs 2010–2012 Cycle,
  7. förordning (EU) 2016/1905 – följdändringar vid antagande av IFRS 15 Revenue from Contracts with Customers,
  8. förordning (EU) 2016/2067 – följdändringar vid antagande av IFRS 9 Financial Instruments,
  9. förordning (EU) 2017/1986 – följdändringar vid antagande av IFRS 16 Leases,
  10. förordning (EU) 2019/412 – antagande av Annual Improvements to IFRS Standards 2015–2017 Cycle.

Syfte

1.Syftet med denna standard är att förbättra relevansen, tillförlitligheten och jämförbarheten på den information som ett rapporterande företag tillhandahåller om ett rörelseförvärv och dess effekter i sina finansiella rapporter. För att uppnå detta fastställs i denna standard principer och krav för hur förvärvaren

  1. i sina finansiella rapporter redovisar och värderar de identifierbara förvärvade tillgångarna, de övertagna skulderna och eventuella innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget,
  2. redovisar och värderar den goodwill som förvärvas i rörelseförvärvet eller en vinst vid ett förvärv till lågt pris, och
  3. fastställer vilka upplysningar som ska lämnas för att möjliggöra för användare av de finansiella rapporterna att bedöma rörelseförvärvets karaktär och finansiella effekter.

Tillämpningsområde

2.Denna standard tillämpas på en transaktion eller annan händelse som uppfyller definitionen av ett rörelseförvärv. Denna standard tillämpas inte vid:

  1. Redovisningen av ingåendet av ett samarbetsarrangemang i de finansiella rapporterna för detta samarbetsarrangemang i sig självt.
  2. Förvärvet av en tillgång eller en grupp av tillgångar som inte utgör en verksamhet/rörelse. I dessa fall ska förvärvaren identifiera och redovisa de enskilda identifierbara förvärvade tillgångarna (inklusive de tillgångar som uppfyller definitionen av, och redovisningskriterierna för, immateriella tillgångar i IAS 38 Immateriella tillgångar) och övertagna skulderna. Anskaffningsvärdet för gruppen ska fördelas på de enskilda identifierbara tillgångarna och skulderna med grund i deras relativa verkliga värden per anskaffningstidpunkten. En sådan transaktion eller händelse ger inte upphov till goodwill.
  3. Ett förvärv av företag eller verksamheter/rörelser under samma bestämmande inflytande (punkterna B 1–B 4 innehåller vägledning vid tillämpning).

Förordning (1361/2014/EU)

2 A.Kraven i denna standard är inte tillämpliga på förvärv som ett investmentföretag, enligt definitionen i IFRS 10 Koncernredovisning, gör av ett dotterföretag som måste värderas till verkligt värde via resultatet.

Förordning (1174/2013/EU)

Identifiering av ett rörelseförvärv

3.Ett företag ska fastställa huruvida en transaktion eller annan händelse är ett rörelseförvärv genom att tillämpa definitionen i denna standard, som kräver att de förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna utgör en verksamhet/rörelse. Om de förvärvade tillgångarna inte är en verksamhet/rörelse ska det rapporterande företaget redovisa transaktionen eller annan händelse som ett förvärv av tillgångar. Punkterna B 5–B 12 innehåller vägledning om identifiering av ett rörelseförvärv och om definitionen av en verksamhet/rörelse.

Förvärvsmetoden

4.Ett företag ska redovisa varje rörelseförvärv genom tillämpning av förvärvsmetoden.

5.Tillämpning av förvärvsmetoden kräver

  1. identifiering av förvärvare,
  2. fastställande av förvärvstidpunkten,
  3. redovisning och värdering av de identifierbara förvärvade tillgångarna, de övertagna skulderna och eventuella innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget, och
  4. redovisning och värdering av goodwill eller vinst vid ett förvärv till lågt pris.

Identifiering av förvärvare

6.Vid varje rörelseförvärv ska ett av de företag som ingår i rörelseförvärvet identifieras som förvärvaren.

7.Vägledningen i IFRS 10 Koncernredovisning ska användas för att identifiera förvärvaren – det företag som erhåller bestämmande inflytande över det förvärvade företaget. Om ett rörelseförvärv har skett men det vid tillämpningen av vägledningen i IFRS 10 inte tydligt framgår vilket av företagen i rörelseförvärvet som är förvärvaren, ska faktorerna i punkterna B 14–B 18 beaktas vid fastställandet av detta.

Förordning (1174/2013/EU)

Fastställande av förvärvstidpunkten

8.Förvärvaren ska identifiera förvärvstidpunkten, som är den tidpunkt då förvärvaren erhåller det bestämmande inflytandet över det förvärvade företaget.

9.Den tidpunkt då förvärvaren erhåller det bestämmande inflytandet över det förvärvade företaget är normalt den tidpunkt då förvärvaren juridiskt överför ersättningen, förvärvar tillgångarna och övertar skulderna i det förvärvade företaget. Förvärvaren kan emellertid erhålla det bestämmande inflytandet vid en tidpunkt som antingen ligger före eller efter denna tidpunkt. Exempelvis ligger förvärvstidpunkten före denna tidpunkt om det finns ett skriftligt avtal om att förvärvaren erhåller bestämmande inflytande över det förvärvade företaget vid en tidigare tidpunkt. En förvärvare ska överväga alla relevanta fakta och omständigheter vid identifiering av förvärvstidpunkten.

Redovisning och värdering av identifierbara förvärvade tillgångar, övertagna skulder och eventuella innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget

Redovisningsprincip

10.Förvärvaren ska per förvärvstidpunkten, skilt från goodwill, redovisa de identifierbara förvärvade tillgångarna, de övertagna skulderna och eventuella innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget. Redovisning av identifierbara förvärvade tillgångar och övertagna skulder ska uppfylla de villkor som anges i punkterna 11 och 12.

Redovisningsvillkor

11.De identifierbara förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna måste, för att uppfylla villkoren för redovisning enligt förvärvsmetoden, per förvärvstidpunkten uppfylla definitionen av tillgångar och skulder i Föreställningsram för utformning av finansiella rapporter. Exempelvis är kostnader som förvärvaren förväntar sig, men inte är förpliktad att ådra sig för att genomföra sin plan att dra sig ur ett förvärvat företags aktivitet eller säga upp eller omplacera det förvärvade företagets anställda, inte skulder per förvärvstidpunkten. Förvärvaren redovisar därför inte dessa kostnader enligt förvärvsmetoden. Förvärvaren redovisar i stället dessa kostnader i sina finansiella rapporter efter rörelseförvärvet enligt andra standarder.

12.För att de identifierbara förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna ska uppfylla villkoren för redovisning enligt förvärvsmetoden måste de dessutom ingå i det som förvärvaren och det förvärvade företaget (eller dess tidigare ägare) utbytte vid rörelseförvärvet och inte vara resultatet av separata transaktioner. Förvärvaren ska tillämpa vägledningen i punkterna 51–53 för att bestämma vilka förvärvade tillgångar eller övertagna skulder som ingår i utbytet för det förvärvade företaget och vilka, om sådana finns, som är följden av separata transaktioner som ska redovisas enligt transaktionernas karaktär och tillämpliga standarder.

13.Förvärvarens tillämpning av redovisningsprincipen och redovisningsvillkoren kan leda till redovisning av vissa tillgångar och skulder som förvärvaren inte tidigare redovisat som tillgångar och skulder i sina finansiella rapporter. Exempelvis redovisar förvärvaren identifierbara immateriella tillgångar, såsom ett varumärkesnamn, ett patent eller en kundrelation, som det förvärvade företaget inte redovisat som tillgångar i sina finansiella rapporter, eftersom det har utvecklat dem internt och redovisat hänförliga utgifter som kostnader.

14.Punkterna B 31–B 40 innehåller vägledning om redovisning av immateriella tillgångar. Punkterna 22–28 B anger de typer av identifierbara tillgångar och skulder som omfattar poster för vilka denna standard tillhandahåller begränsade undantag från redovisningsprincipen och redovisningsvillkoren.

Förordning (EU) 2017/1986

Klassificering eller identifiering av förvärvade tillgångar och skulder övertagna i ett rörelseförvärv

15.Per förvärvstidpunkten ska förvärvaren klassificera eller identifiera de identifierbara förvärvade tillgångarna eller övertagna skulderna efter vad som är tillämpligt för senare tillämpning av andra standarder. Förvärvaren ska göra dessa klassificeringar eller identifieringar med utgångspunkt i avtalsvillkor, ekonomiska förhållanden, operativa strategier eller redovisningsprinciper och andra relevanta förhållanden som föreligger per förvärvstidpunkten.

16.I vissa situationer medger standarder olika redovisning beroende på hur ett företag klassificerar eller identifierar en viss tillgång eller skuld. Exempel på klassificeringar eller identifieringar som förvärvaren ska göra med utgångspunkt i relevanta förhållanden som föreligger per förvärvstidpunkten omfattar, men är inte begränsade till

  1. klassificering av vissa finansiella tillgångar och skulder som värderade till verkligt värde via resultatet eller till upplupet anskaffningsvärde, eller som en finansiell tillgång som värderas till verkligt värde via övrigt totalresultat enligt IFRS 9 Finansiella instrument,
  2. identifiering av ett derivatinstrument som ett säkringsinstrument i enlighet med IFRS 9, och
  3. bedömning av huruvida ett inbäddat derivat bör avskiljas från värdkontraktet enligt IFRS 9 (vilket är en fråga om ”klassificering”, som termen används i denna standard).

Förordning (EU) 2016/2067

17.Denna standard medger två undantag från principen i punkt 15

  1. klassificering av ett leasingavtal där det förvärvade företaget är leasegivaren som antingen ett operationellt leasingavtal eller ett finansiellt leasingavtal enligt IFRS 16 Leasingavtal, och
  2. klassificering av ett avtal som ett försäkringsavtal enligt IFRS 4 Försäkringsavtal.

Förvärvaren ska klassificera sådana avtal med utgångspunkt i avtalsvillkoren och andra faktorer per avtalets början (eller, om avtalsvillkoren har modifierats så att klassificeringen ändras, per tidpunkten för den modifieringen, som kan vara förvärvstidpunkten).

Förordning (EU) 2017/1986

Värderingsprincip

18.Förvärvaren ska värdera de identifierbara förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna till deras verkliga värden per förvärvstidpunkten.

19.För varje rörelseförvärv ska förvärvaren vid tidpunkten för förvärvet värdera innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget som är nuvarande ägarintressen och berättigar innehavarna till en proportionell andel av företagets nettotillgångar i händelse av likvidation som antingen

  1. verkligt värde, eller
  2. de nuvarande ägarinstrumentens proportionella andel i det redovisade värdet av det förvärvade företagets identifierbara nettotillgångar.

Alla andra delar av innehav utan bestämmande inflytande ska värderas till verkligt värde vid tidpunkten för förvärvet, såvida inte någon annan värderingsgrund krävs enligt IFRS.

Förordning (149/2011/EU)

20.I punkterna 24–31 anges de typer av identifierbara tillgångar och skulder som innefattar poster för vilka denna standard medger begränsade undantag från värderingsprincipen.

Förordning (1255/2012/EU)

Undantag från redovisnings- eller värderingsprinciperna

21.Denna standard medger begränsade undantag från dess redovisnings- och värderingsprinciper. I punkterna 22–31 anges både de särskilda poster för vilka undantag medges och dessa undantags karaktär. Förvärvaren ska redovisa dessa poster genom tillämpning av kraven i punkterna 22–31, som leder till att vissa poster

  1. Redovisas antingen genom tillämpning av redovisningsvillkor utöver dem i punkterna 11 och 12 eller genom tillämpning av kraven i andra standarder, med resultat som skiljer sig från tillämpning av redovisningsprincipen och -villkoren.
  2. Värderas till ett annat belopp än det verkliga värdet per förvärvstidpunkten.

Undantag från redovisningsprincipen
Eventualförpliktelser

22.I IAS 37 Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar definieras en eventualförpliktelse som

  1. en möjlig förpliktelse som härrör från inträffade händelser och vars förekomst bekräftas endast av att en eller flera osäkra framtida händelser, som inte helt ligger inom företagets kontroll, inträffar eller inte inträffar, eller
  2. en befintlig förpliktelse som härrör från inträffade händelser, men som inte redovisas eftersom
    1. det inte är sannolikt att ett utflöde av resurser innefattande ekonomiska fördelar kommer att krävas för att reglera förpliktelsen, eller
    2. beloppet för förpliktelsen inte kan beräknas med tillräcklig tillförlitlighet.

23.Kraven i IAS 37 tillämpas inte vid fastställande av vilka eventualförpliktelser som ska redovisas per förvärvstidpunkten. I stället ska förvärvaren per förvärvstidpunkten redovisa en eventualförpliktelse som övertagits i ett rörelseförvärv om den är en befintlig förpliktelse som härrör från inträffade händelser och vars verkliga värde kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. Till skillnad från IAS 37 redovisar förvärvaren därför en eventualförpliktelse som övertagits i ett rörelseförvärv per förvärvstidpunkten även om det inte är sannolikt att ett utflöde av resurser innefattande ekonomiska fördelar kommer att krävas för att reglera förpliktelsen. Punkt 56 innehåller vägledning vid efterföljande redovisning av eventualförpliktelser.

Undantag från både redovisnings- och värderingsprinciper
Inkomstskatter

24.Förvärvaren ska redovisa och värdera en uppskjuten skattefordran eller -skuld som uppkommer från de förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna i ett rörelseförvärv enligt IAS 12 Inkomstskatter.

25.Förvärvaren ska redovisa de potentiella skatteeffekterna av ett förvärvat företags temporära skillnader och underskottsavdrag som föreligger per förvärvstidpunkten eller som uppkommer till följd av förvärvet enligt IAS 12.

Ersättningar till anställda

26.Förvärvaren ska redovisa och värdera en skuld (eller eventuell tillgång) som är hänförlig till det förvärvade företagets avtal om ersättning till anställda enligt IAS 19 Ersättningar till anställda.

Tillgångar avseende rätt till gottgörelse

27.Säljaren i ett rörelseförvärv kan enligt avtal gottgöra förvärvaren för utfallet av en händelse eller osäkerhet hänförlig till hela eller del av en viss tillgång eller skuld. Exempelvis kan säljaren gottgöra förvärvaren för förluster utöver ett angivet belopp för en skuld som uppkommer i samband med en viss händelse; med andra ord garanterar säljaren att förvärvarens skuld inte kommer att överstiga ett visst belopp. Följden blir att förvärvaren erhåller en tillgång avseende rätt till gottgörelse. Förvärvaren ska redovisa en tillgång avseende rätt till gottgörelse per samma tidpunkt som det redovisar det gottgjorda objektet värderat på samma grund som det gottgjorda objektet, beroende på behovet av en värderingsreserv för belopp för vilka betalning inte är sannolik. Om gottgörelsen är hänförlig till en tillgång eller en skuld som redovisas per förvärvstidpunkten och värderas till det verkliga värdet per förvärvstidpunkten, ska förvärvaren därför redovisa tillgången avseende rätt till gottgörelse per förvärvstidpunkten värderad till dess verkliga värde per förvärvstidpunkten. För en tillgång avseende rätt till gottgörelse värderad till verkligt värde innefattas effekterna av osäkerhet om framtida kassaflöden när det gäller möjligheten att erhålla betalning i beräkningen av verkligt värde, och därför behövs ingen separat värderingsreserv (punkt B 41 innehåller vägledning vid tillämpning).

28.Under vissa omständigheter kan gottgörelsen röra en tillgång eller en skuld som är ett undantag från redovisnings- eller värderingsprinciperna. Exempelvis kan gottgörelse röra en eventualförpliktelse som inte är redovisad per förvärvstidpunkten på grund av att dess verkliga värde per den tidpunkten inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. Alternativt kan gottgörelse röra en tillgång eller en skuld, exempelvis en som uppstår på grund av ersättning till anställda som värderas på en annan grund än verkligt värde per förvärvstidpunkten. Under dessa omständigheter ska tillgången avseende rätt till gottgörelse redovisas och värderas enligt antaganden som överensstämmer med dem som användes för att värdera den gottgjorda posten, beroende på företagsledningens bedömning av möjligheten att erhålla betalning för tillgången avseende rätt till gottgörelse och eventuella avtalsmässiga begränsningar när det gäller det gottgjorda beloppet. Punkt 57 innehåller vägledning vid efterföljande redovisning av en tillgång avseende rätt till gottgörelse.

Leasingavtal där det förvärvade företaget är leasetagaren

28 A.Köparen ska redovisa nyttjanderätt och leasingskulder för leasingavtal där det förvärvade företaget är leasetagaren i enlighet med IFRS 16. Förvärvaren är inte skyldig att redovisa nyttjanderätt och leasingskulder för

  1. leasingavtal för vilka leasingperioden (enligt definitionen i IFRS 16) slutar inom tolv månader från förvärvstidpunkten, eller
  2. leasingavtal för vilka den underliggande tillgången är av lågt värde (vilket beskrivs i punkterna B3–B8 i IFRS 16).

Förordning (EU) 2017/1986

28 B.Förvärvaren ska värdera leasingskulden till nuvärdet av de återstående leasingavgifterna (enligt definitionen i IFRS 16) som om det förvärvade leasingavtalet var nytt vid förvärvstidpunkten. Förvärvaren ska värdera nyttjanderätten till samma belopp som leasingskulden, justerad för att återspegla gynnsamma eller ogynnsamma villkor i leasingavtalet jämfört med marknadsmässiga villkor.

Förordning (EU) 2017/1986

Undantag från värderingsprincipen
Återköpta rättigheter

29.Förvärvaren ska beräkna värdet av en återköpt rättighet som redovisats som en immateriell tillgång med utgångspunkt i den återstående avtalstiden för det hänförliga avtalet, oavsett om marknadsaktörer skulle överväga potentiella avtalsförnyelser när de värderar dess verkliga värde. Punkterna B 35 och B 36 innehåller vägledning vid tillämpning.

Förordning (1255/2012/EU)

Transaktioner som avser aktierelaterade ersättningar

30.Förvärvaren ska värdera en skuld eller ett egetkapitalinstrument som är relaterat till det förvärvade företagets aktierelaterade ersättningstransaktioner eller byte av det förvärvade företagets aktierelaterade ersättningstransaktioner mot förvärvarens aktierelaterade ersättningstransaktioner enligt metoden i IFRS 2 Aktierelaterad ersättning vid tidpunkten för förvärvet. (I denna standard hänvisas till resultatet av denna metod som det ”marknadsbaserade värdet” av aktierelaterade ersättningstransaktioner.)

Förordning (149/2011/EU)

Tillgångar som innehas för försäljning

31.Förvärvaren ska värdera en förvärvad anläggningstillgång (eller avyttringsgrupp) klassificerad som att den innehas för försäljning enligt IFRS 5 Anläggningstillgångar som innehas för försäljning och avvecklade verksamheter per förvärvstidpunkten, till verkligt värde minus försäljningskostnader enligt punkterna 15–18 i den standarden.

Redovisning och beräkning av goodwill eller vinst från ett förvärv till lågt pris

32.Förvärvaren ska redovisa goodwill från och med förvärvstidpunkten, beräknad som summan av (a) minus (b) nedan

  1. summan av
    1. den överförda ersättningen värderad enligt denna standard, som normalt kräver verkligt värde per förvärvstidpunkten (se punkt 37),
    2. beloppet för eventuella innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget värderade enligt denna standard, och
    3. i ett rörelseförvärv som genomförs i steg (se punkterna 41 och 42), det verkliga värdet per förvärvstidpunkten på förvärvarens tidigare egetkapitalandel i det förvärvade företaget.
  2. nettot per förvärvstidpunkten av beloppen för de identifierbara förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna värderade enligt denna standard.

33.I ett rörelseförvärv där förvärvaren och det förvärvade företaget (eller dess tidigare ägare) endast byter egetkapitalandelar kan det verkliga värdet på det förvärvade företagets egetkapitalandelar per förvärvstidpunkten gå att beräkna på ett mer tillförlitligt sätt än det verkliga värdet på förvärvarens egetkapitalandelar per förvärvstidpunkten. Om så är fallet ska förvärvaren fastställa beloppet för goodwill genom att använda det verkliga värdet på det förvärvade företagets egetkapitalandelar per förvärvstidpunkten i stället för det verkliga värdet på de överförda egetkapitalandelarna per förvärvstidpunkten. För att fastställa beloppet för goodwill i ett rörelseförvärv där ingen ersättning överförs ska förvärvaren använda det verkliga värdet på förvärvarens andel i det förvärvade företaget per förvärvstidpunkten i stället för det verkliga värdet på den överförda ersättningen per förvärvstidpunkten (punkt 32 (a) (i)). Punkterna B 46–B 49 innehåller vägledning vid tillämpning.

Förordning (1255/2012/EU)

Förvärv till lågt pris

34.Ibland kan en förvärvare göra ett förvärv till lågt pris, som är ett rörelseförvärv där beloppet i punkt 32 b överstiger de sammanlagda beloppen som anges i punkt 32 a. Om detta överskott kvarstår efter tillämpning av kraven i punkt 36 ska förvärvaren redovisa den uppkomna vinsten i resultatet per förvärvstidpunkten. Vinsten ska hänföras till förvärvaren.

35.Förvärv till lågt pris kan exempelvis inträffa i ett rörelseförvärv som är en tvångsförsäljning där säljaren agerar under tvång. Emellertid kan undantagen när det gäller redovisning eller värdering av vissa poster, som diskuterades i punkterna 22–31, även leda till redovisning av en vinst (eller till ett ändrat belopp för en redovisad vinst) vid ett förvärv till lågt pris.

36.Före redovisning av en vinst på ett förvärv till lågt pris ska förvärvaren göra en ny bedömning av huruvida alla förvärvade tillgångar och alla övertagna skulder blivit korrekt identifierade och ska redovisa eventuella ytterligare tillgångar och skulder som identifieras vid denna genomgång. Förvärvaren ska sedan granska de tillvägagångssätt som användes vid beräkning av de belopp som enligt kraven i denna standard ska redovisas per förvärvstidpunkten för samtliga av följande

  1. de identifierbara förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna,
  2. innehavet utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget, om sådant finns,
  3. vid ett rörelseförvärv som sker i steg, förvärvarens tidigare egetkapitalandel i det förvärvade företaget, och
  4. den överförda ersättningen.

Syftet med genomgången är att säkerställa att värderingarna på ett korrekt sätt återspeglar beaktande av all tillgänglig information per förvärvstidpunkten.

Överförd ersättning

37.Den ersättning som överförs vid ett rörelseförvärv ska värderas till verkligt värde, som ska beräknas som summan av de verkliga värdena av de tillgångar som överlåts av förvärvaren per förvärvstidpunkten, de skulder som förvärvaren ådrar sig till tidigare ägare av det förvärvade företaget och de egetkapitalandelar som emitteras av förvärvaren. (Emellertid ska alla delar av förvärvarens aktierelaterade tilldelningar som utbyts mot tilldelningar som innehas av det förvärvade företagets anställda och som ingår i den överförda ersättningen i rörelseförvärvet värderas enligt punkt 30 i stället för till verkligt värde.) Exempel på möjliga former av ersättning är kontanter, andra tillgångar, en verksamhet/rörelse eller ett dotterföretag till förvärvaren, villkorad köpeskilling, egetkapitalinstrument som är stam- eller preferensaktier, optioner, teckningsoptioner och medlemsintressen i ömsesidiga företag.

38.Den överförda ersättningen kan innefatta förvärvarens tillgångar eller skulder med redovisade värden som skiljer sig från deras verkliga värden per förvärvstidpunkten (exempelvis icke-monetära tillgångar eller en verksamhet/rörelse som tillhör förvärvaren). Om så är fallet ska förvärvaren omvärdera de överförda tillgångarna och skulderna till deras verkliga värden per förvärvstidpunkten och redovisa de eventuella uppkomna vinsterna eller förlusterna i resultatet. Emellertid kvarstår ibland de överförda tillgångarna eller skulderna i det sammanslagna företaget efter rörelseförvärvet (exempelvis på grund av att tillgångarna eller skulderna överfördes till det förvärvade företaget i stället för till dess tidigare ägare), och förvärvaren behåller därför det bestämmande inflytandet över dem. I det fallet ska förvärvaren värdera dessa tillgångar och skulder till deras redovisade värden omedelbart före förvärvstidpunkten och ska inte redovisa en vinst eller förlust i resultatet för tillgångar eller skulder som det har bestämmande inflytande över både före och efter rörelseförvärvet.

Villkorad köpeskilling

39.Den ersättning som förvärvaren överför i utbyte mot det förvärvade företaget innefattar varje tillgång eller skuld som är följden av ett avtal om villkorad köpeskilling (se punkt 37). Förvärvaren ska redovisa den villkorade köpeskillingens verkliga värde per förvärvstidpunkten som del av den ersättning som överförts i utbyte mot det förvärvade företaget.

40.Förvärvaren ska klassificera en skyldighet att betala villkorad köpeskilling som motsvarar definitionen av ett finansiellt instrument som en finansiell skuld eller som eget kapital i enlighet med definitionerna av ett egetkapitalinstrument och en finansiell skuld i punkt 11 i IAS 32 Finansiella instrument: Klassificering. Förvärvaren ska klassificera en rätt till avkastningen på tidigare överförd ersättning som en tillgång om angivna villkor är uppfyllda. Punkt 58 innehåller vägledning vid efterföljande redovisning av villkorad köpeskilling.

Förordning (EU) 2015/28

Ytterligare vägledning vid tillämpning av förvärvsmetoden på vissa typer av rörelseförvärv

Rörelseförvärv som genomförs i flera steg

41.En förvärvare erhåller ibland det bestämmande inflytandet över ett förvärvat företag i vilken det hade egetkapitalandelar omedelbart före förvärvstidpunkten. Exempel: Den 31 december 20X1 har företag A ett innehav utan bestämmande inflytande på 35 procent i företag B. Det datumet köper företag A ytterligare 40 procent i företag B, vilket ger det bestämmande inflytande över företag B. Denna standard behandlar en sådan transaktion som ett rörelseförvärv som genomförs i flera steg, vilket också kallas ett stegvist förvärv.

42.Vid stegvis rörelseförvärv ska förvärvaren omvärdera de tidigare egetkapitalandelarna i det förvärvade företaget till dess verkliga värde per förvärvstidpunkten och redovisa den eventuellt uppkomna vinsten eller förlusten i resultatet eller övrigt totalresultat, enligt vad som är lämpligt. Under tidigare rapportperioder kan förvärvaren ha redovisat förändringar i värdet på sin egetkapitalandel i det förvärvade företaget i övrigt totalresultat. Om så är fallet ska det belopp som redovisades i övrigt totalresultat redovisas utifrån samma grund som skulle krävas om förvärvaren genast hade avyttrat den tidigare egetkapitalandelen.

Förordning (EU) 2016/2067

42 A.Om en part i ett samarbetsarrangemang (enligt definitionen i IFRS 11 Samarbetsarrangemang) får bestämmande inflytande över en verksamhet/rörelse som är en gemensam verksamhet (enligt definitionen i IFRS 11) och hade rätt till de tillgångar och förpliktelser avseende de skulder som rör den gemensamma verksamheten omedelbart före förvärvstidpunkten är transaktionen ett stegvist rörelseförvärv. Förvärvaren ska därför tillämpa kraven för ett stegvist rörelseförvärv, inbegripet att omvärdera sin tidigare andel i den gemensamma verksamheten på det sätt som beskrivs i punkt 42. Därmed ska förvärvaren omvärdera hela sin tidigare andel i den gemensamma verksamheten.

Förordning (EU) 2019/412

Ett rörelseförvärv som genomförs utan överföring av ersättning

43.En förvärvare erhåller ibland det bestämmande inflytandet över ett förvärvat företag utan att överföra ersättning. Förvärvsmetoden tillämpas vid redovisning av sådana rörelseförvärv. Bland sådana omständigheter finns:

  1. Det förvärvade företaget återköper ett tillräckligt antal av sina egna aktier för att en befintlig investerare (förvärvaren) ska erhålla bestämmande inflytande.
  2. Minoritetens vetorätter, som tidigare hindrade förvärvaren från att få bestämmande inflytande över ett förvärvat företag i vilket förvärvaren hade majoriteten av de röstberättigade aktierna, har förfallit.
  3. Förvärvaren och det förvärvade företaget kommer överens om att slå samman sina verksamheter/rörelser genom enbart avtal. Förvärvaren överför ingen ersättning i utbyte mot bestämmande inflytande i ett förvärvat företag och innehar inga egetkapitalandelar i det förvärvade företaget, varken per förvärvstidpunkten eller tidigare. Exempel på rörelseförvärv som uppnås genom endast avtal omfattar sammanslagningen av två verksamheter/rörelser i ett s.k. ”stapling arrangement” eller bildandet av ett företag som är noterat på två börser.

44.Vid rörelseförvärv som sker genom endast avtal ska förvärvaren till ägarna av de förvärvade företaget fördela det belopp av det förvärvade företagets nettotillgångar som redovisats enligt denna standard. Med andra ord, egetkapitalandelarna i det förvärvade företaget som innehas av andra parter än förvärvaren är ett innehav utan bestämmande inflytande i förvärvarens finansiella rapporter efter förvärvet, även om det leder till att alla egetkapitalandelar i det förvärvade företaget hänförs till innehavet utan bestämmande inflytande.

Värderingsperiod

45.Om den första redovisningen av ett rörelseförvärv är ofullständig i slutet av den rapportperiod i vilken förvärvet sker ska förvärvaren i sina finansiella rapporter redovisa preliminära belopp för de poster för vilka redovisningen är ofullständig. Under värderingsperioden ska förvärvaren retroaktivt justera de preliminära belopp som redovisades per förvärvstidpunkten så att de återspeglar ny information om de fakta och omständigheter som förelåg per förvärvstidpunkten och som, om de hade varit kända, hade påverkat beräkningen av de belopp som redovisades per den tidpunkten. Under värderingsperioden ska förvärvaren också redovisa ytterligare tillgångar eller skulder om ny information erhålls om fakta och omständigheter som förelåg per förvärvstidpunkten och som, om de hade varit kända, hade lett till redovisning av dessa tillgångar och skulder per den tidpunkten. Värderingsperioden avslutas så snart förvärvaren erhåller informationen om fakta och omständigheter som förelåg per förvärvstidpunkten eller får veta att det inte går att erhålla mer information. Emellertid ska värderingsperioden inte överstiga ett år från förvärvstidpunkten.

46.Värderingsperioden är den period efter förvärvstidpunkten under vilken förvärvaren kan justera de preliminära belopp som redovisas för ett rörelseförvärv. Värderingsperioden ger förvärvaren rimlig tid att inhämta nödvändig information för att identifiera och beräkna följande per förvärvstidpunkten enligt kraven i denna standard

  1. de identifierbara förvärvade tillgångarna, övertagna skulderna och eventuella innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget,
  2. den ersättning som överförts till det förvärvade företaget (eller annat belopp som använts vid beräkning av goodwill),
  3. när det gäller ett rörelseförvärv som genomförts i flera steg, den egetkapitalandel i det förvärvade företaget som förvärvaren tidigare har innehaft, och
  4. uppkommen goodwill eller vinst vid ett förvärv till lågt pris.

47.Förvärvaren ska beakta alla relevanta faktorer vid fastställandet av huruvida information som erhållits efter förvärvstidpunkten bör leda till en justering av de preliminära beloppen som redovisats eller huruvida den informationen är ett resultat av händelser som inträffat efter förvärvstidpunkten. Relevanta faktorer är bland annat den tidpunkt när ytterligare information erhålls och huruvida förvärvaren kan ange ett skäl för att ändra preliminära belopp. Information som erhålls kort efter förvärvstidpunkten återspeglar mer troligt de omständigheter som förelåg per förvärvstidpunkten än information som erhålls flera månader senare. Exempelvis, om det inte går att identifiera en mellanliggande händelse som ändrat dess verkliga värde, är försäljningen av en tillgång till tredje part kort efter förvärvstidpunkten till ett värde som skiljer sig i betydande utsträckning från dess preliminära verkliga värde värderat per den tidpunkten ett tecken på ett fel i det preliminära beloppet.

Förordning (1255/2012/EU)

48.Förvärvaren redovisar en ökning (minskning) av det preliminära belopp som redovisats för en identifierbar tillgång (skuld) genom en minskning (ökning) av goodwill. Emellertid kan ny information som erhålls under värderingsperioden ibland leda till en justering av det preliminära beloppet för mer än en tillgång eller skuld. Exempelvis kan förvärvaren ha övertagit en skyldighet att betala skadestånd i samband med en olycka i en av det förvärvade företagets lokaler, som helt eller delvis täcks av det förvärvade företagets ansvarsförsäkring. Om förvärvaren erhåller ny information under värderingsperioden om den skyldighetens verkliga värde per förvärvstidpunkten, skulle den justering av goodwill som är följden av en förändring av det preliminära belopp som redovisats för skyldigheten kvittas (helt eller delvis) mot en motsvarande justering av goodwill som uppstår på grund av förändringen av det preliminära belopp som redovisas för anspråket på försäkringsbolaget.

49.Under värderingsperioden ska förvärvaren redovisa justeringar av de preliminära beloppen som om redovisningen av rörelseförvärvet hade varit slutfört per förvärvstidpunkten. Således ska förvärvaren vid behov ändra jämförande information för tidigare perioder som presenterats i de finansiella rapporterna, vilket innefattar att göra eventuella ändringar i avskrivningar eller andra intäktseffekter som redovisades vid slutförandet av den första redovisningen.

50.Efter att värderingsperioden avslutats ska förvärvaren ändra redovisningen för ett rörelseförvärv endast för att rätta ett fel enligt IAS 8 Redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel.

Fastställande av vad som utgör del av rörelseförvärvet

51.Förvärvaren och det förvärvade företaget kan ha ett befintligt förhållande eller annan överenskommelse innan förhandlingar om rörelseförvärvet inleddes, eller kan under förhandlingarna ingå en överenskommelse som är skild från rörelseförvärvet. I endera situationen ska förvärvaren identifiera eventuella belopp som inte utgör del av vad förvärvaren och det förvärvade företaget (eller dess tidigare ägare) utbytte vid rörelseförvärvet, det vill säga belopp som inte ingår i utbytet för det förvärvade företaget. Förvärvaren ska, som del av tillämpning av förvärvsmetoden, endast redovisa den ersättning som överförts för det förvärvade företaget och de förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna i utbytet mot det förvärvade företaget. Separata transaktioner ska redovisas enligt relevant standard.

52.En transaktion som ingåtts av förvärvaren eller för förvärvarens räkning eller främst är gynnsam för förvärvaren eller det sammanslagna företaget, i stället för främst gynnsam för det förvärvade företaget (eller dess tidigare ägare) före förvärvet, är förmodligen en separat transaktion. Följande är exempel på separata transaktioner som inte ska ingå vid tillämpning av förvärvsmetoden

  1. en transaktion som i praktiken reglerar befintliga förhållanden mellan förvärvaren och det förvärvade företaget,
  2. en transaktion som ger anställda eller tidigare ägare i det förvärvade företaget ersättning för framtida tjänster, och
  3. en transaktion som ersätter det förvärvade företaget eller dess tidigare ägare för förvärvarens förvärvsrelaterade kostnader.

Punkterna B 50–B 62 innehåller vägledning vid tillämpning.

Förvärvsrelaterade kostnader

53.Förvärvsrelaterade kostnader är kostnader som förvärvaren ådrar sig vid genomförande av ett rörelseförvärv. Dessa kostnader omfattar ersättning till den som förmedlar en affär, arvoden för rådgivning, juridisk hjälp, bokföring, värdering och övriga arvoden för konsulttjänster, allmänna administrationskostnader, däribland utgifter för en avdelning som hanterar förvärv, samt kostnader för registrering och emission av värdepapper. Förvärvaren ska redovisa utgifter i samband med förvärvet som kostnader under de perioder då de uppkommer och tjänsterna erhålls, med ett undantag. Kostnaderna för att emittera skuldebrev och värdepapper ska redovisas enligt IAS 32 och IFRS 9.

Förordning (EU) 2016/2067

Efterföljande värdering och redovisning

54.I allmänhet ska en förvärvare i efterhand värdera och redovisa förvärvade tillgångar, övertagna eller uppkomna skulder och emitterade egetkapitalinstrument vid ett rörelseförvärv enligt andra tillämpliga standarder för dessa objekt, beroende på deras karaktär. Denna standard ger emellertid vägledning vid efterföljande värdering och redovisning av följande förvärvade tillgångar, övertagna eller uppkomna skulder och emitterade egetkapitalinstrument vid ett rörelseförvärv

  1. återköpta rättigheter,
  2. eventualförpliktelser som redovisas per förvärvstidpunkten,
  3. tillgångar avseende rätt till gottgörelse, och
  4. villkorad köpeskilling.

Punkt B 63 innehåller vägledning vid tillämpning.

Återköpta rättigheter

55.En återköpt rättighet som redovisas som en immateriell tillgång ska skrivas av över den återstående avtalstiden för det avtal i vilket rättigheten tilldelades. En förvärvare som senare säljer en återköpt rättighet till en tredje part ska ta med det redovisade värdet för den immateriella tillgången vid fastställande av vinst eller förlust på försäljningen.

Eventualförpliktelser

56.Efter den första redovisningen och fram till dess att förpliktelsen regleras, annulleras eller förfaller ska förvärvaren värdera en eventualförpliktelse som redovisas i ett rörelseförvärv till det högre värdet av

  1. det belopp som skulle redovisas enligt IAS 37, och
  2. det belopp som ursprungligen redovisades efter avdrag, i tillämpliga fall, för ackumulerade belopp av inkomst som redovisas i enlighet med principerna i IFRS 15 Intäkter från avtal med kunder.

Detta krav tillämpas inte på avtal som redovisas i enlighet med IFRS 9.

Förordning (EU) 2016/2067

Tillgångar avseende rätt till gottgörelse

57.I slutet av varje efterföljande rapportperiod ska förvärvaren värdera en tillgång avseende rätt till gottgörelse som redovisats per förvärvstidpunkten på samma grund som den gottgjorda skulden eller tillgången, beroende av eventuella avtalsbegränsningar avseende detta belopp och, för en tillgång avseende rätt till gottgörelse som inte i efterhand värderas till sitt verkliga värde, företagsledningens bedömning av möjligheten att erhålla betalning för tillgången avseende rätt till gottgörelse. Förvärvaren ska ta bort tillgången avseende rätt till gottgörelse från rapporten över finansiell ställning endast när den erhåller, säljer eller på annat sätt förlorar rätten till den.

Villkorad köpeskilling

58.Vissa förändringar i det verkliga värdet för villkorad köpeskilling som förvärvaren redovisar efter förvärvstidpunkten kan uppkomma på grund av ytterligare information som förvärvaren erhållit efter den tidpunkten om fakta och förhållanden som förelåg per förvärvstidpunkten. Sådana förändringar justeras under värderingsperioden enligt punkterna 45–49. När det gäller förändringar som uppkommer från händelser efter förvärvstidpunkten, exempelvis uppfyllande av ett resultatmål, uppnående av en viss aktiekurs eller uppnående av en milstolpe i ett FoU-projekt, är dessa emellertid inte justeringar under värderingsperioden. Förvärvaren ska redovisa förändringar i det verkliga värdet för villkorad köpeskilling som inte är justeringar under värderingsperioden enligt nedan:

  1. Villkorad köpeskilling som klassificeras som eget kapital ska inte omvärderas och den efterföljande regleringen ska redovisas under eget kapital.
  2. Annan villkorad köpeskilling som
    1. faller inom tillämpningsområdet för IFRS 9 ska värderas till verkligt värde per varje balansdag och förändringar i verkligt värde ska redovisas i resultatet i enlighet med IFRS 9,
    2. inte faller inom tillämpningsområdet för IFRS 9 ska värderas till verkligt värde per varje balansdag och förändringar i verkligt värde ska redovisas i resultatet.

Förordning (EU) 2016/2067

Upplysningar

59.Förvärvaren ska lämna upplysningar som hjälper användare av förvärvarens finansiella rapporter att bedöma karaktären på och den finansiella effekten av ett rörelseförvärv som genomförs antingen

  1. under den aktuella rapportperioden, eller
  2. efter rapportperiodens slut, men innan de finansiella rapporterna har godkänts för utfärdande.

60.För att uppnå syftet med punkt 59 ska förvärvaren lämna de upplysningar som anges i punkterna B 64–B 66.

61.Förvärvaren ska lämna upplysningar som hjälper användare av förvärvarens finansiella rapporter att bedöma de finansiella effekterna av justeringar som redovisats i den aktuella rapportperioden som är hänförliga till rörelseförvärv som genomförts under perioden eller under tidigare rapportperioder.

62.För att uppnå syftet med punkt 61 ska förvärvaren lämna upplysning om den information som anges i punkt B 67.

63.Om de särskilda upplysningar som krävs enligt denna och andra standarder inte uppfyller syftet i punkterna 59 och 61 ska förvärvaren lämna de ytterligare upplysningar som behövs för att uppfylla dessa syften.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

Ikraftträdande

64.Denna standard ska tillämpas framåtriktat för rörelseförvärv för vilka förvärvstidpunkten är per eller efter början av det första räkenskapsåret som börjar den 1 juli 2009 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Emellertid ska denna standard endast tillämpas från början av ett räkenskapsår som börjar den 30 juni 2007 eller senare. Om ett företag tillämpar denna standard före den 1 juli 2009 ska det upplysa om detta och samtidigt tillämpa IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008).

64 A.har upphävts genom förordning (EU) 2016/2067.

64 B.Genom Förbättringar av IFRS som utfärdades i maj 2010 ändrades punkterna 19, 30 och B 56 och punkterna B 62 A och B 62 B lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar den 1 juli 2010 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar ändringarna för en tidigare period ska det lämna upplysning om detta. Tillämpningen ska gälla från och med den tidpunkt då företaget först tillämpade denna standard och i fortsättningen.

Förordning (149/2011/EU)

64 C.Punkterna 65 A–65 E lades till genom Förbättringar av IFRS som utfärdades i maj 2010. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar den 1 juli 2010 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar ändringarna för en tidigare period ska det lämna upplysning om detta. Ändringarna ska tillämpas på villkorad tilläggsköpeskilling i samband med rörelseförvärv som genomfördes före tillämpningen av denna standard, såsom den utfärdades 2008.

Förordning (149/2011/EU)

64 D.har upphävts genom förordning (EU) 2016/2067.

64 E.IFRS 10, utfärdad i maj 2011, ändrade punkterna 7, B 13, B 63 (e) och bilaga A. Företag ska tillämpa dessa ändringar när de tillämpar IFRS 10.

Förordning (1254/2012/EU)

64 F.IFRS 13 Värdering till verkligt värde, som utfärdades i maj 2011, innebar att punkterna 20, 29, 33 och 47 ändrades, att definitionen av verkligt värde i bilaga A ändrades och att punkterna B 22, B 40, B 43–B 46, B 49 och B 64 ändrades. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar när det tillämpar IFRS 13.

Förordning (1255/2012/EU)

64 G.Investmentföretag (ändringar i IFRS 10, IFRS 12 och IAS 27), som utfärdades i oktober 2012, innebar att punkt 7 ändrades och att punkt 2 A lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2014 eller senare. Tidigare tillämpning av Investmentföretag är tillåten. Om ett företag tillämpar dessa ändringar tidigare ska det också tillämpa alla ändringar som ingår i Investmentföretag samtidigt.

Förordning (1174/2013/EU)

64 H.har upphävts genom förordning (EU) 2016/2067.

64 I.Genom Den årliga förbättringscykeln 2010–2012 för IFRS-standarder, som utfärdades i december 2013, ändrades punkterna 40 och 58 och punkt 67 A med tillhörande rubrik lades till. Företagen ska tillämpa den ändringen framåtriktat på rörelseförvärv vars förvärvstidpunkt är den 1 juli 2014 eller senare. [2] Tidigare tillämpning är tillåten. Ett företag får tillämpa ändringen tidigare om IFRS 9 och IAS 37 (båda såsom ändrade genom Den årliga förbättringscykeln 2010–2012 för IFRS-standarder) också har tillämpats. Om ett företag tillämpar denna ändring tidigare ska det lämna upplysning om detta.

Förordning (EU) 2015/28

64 J.Genom Den årliga förbättringscykeln 2011–2013 för IFRS-standarder, som utfärdades i december 2013, ändrades punkt 2 a. Företagen ska tillämpa den ändringen framåtriktat för räkenskapsår som börjar den 1 juli 2014 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar denna ändring för en tidigare period ska det lämna upplysning om detta.

Förordning (1361/2014/EU)

64 K.IFRS 15 Intäkter från avtal med kunder, som utfärdades i maj 2014, innebar att punkt 56 ändrades. Ett företag ska tillämpa denna ändring när det tillämpar IFRS 15 [3] .

Förordning (EU) 2016/1905

64 L.IFRS 9, som utfärdades i juli 2014, ändrade punkterna 16, 42, 53, 56, 58 och B 41 och strök punkterna 64 A, 64 D och 64 H. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar när det tillämpar IFRS 9 [4] .

Förordning (EU) 2016/2067

64 M.I IFRS 16, utfärdad i januari 2016, ändrades punkterna 14, 17, B 32 och B 42, punkterna B 28–B 30 och deras rubriker ströks, och punkterna 28 A–28 B och deras rubriker lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar i sin tillämpning av IFRS 16 [5] .

Förordning (EU) 2017/1986

64 N.finns ej i en av EU antagen svensk översättning [red.anm.].

64 O.Genom den Årliga förbättringscykeln 2015–2017 för IFRS-standarder, som utfärdades i december 2017, lades punkt 42 A till. Ett företag ska tillämpa denna standard på rörelseförvärv för vilka förvärvstidpunkten är per eller efter början av det första räkenskapsår som börjar den 1 januari 2019 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar dessa ändringar tidigare ska det lämna upplysning om detta.

Förordning (EU) 2019/412

Övergångsbestämmelser

65.Tillgångar och skulder som uppkom vid rörelseförvärv vars förvärvstidpunkt föregick tillämpningen av denna standard ska inte justeras vid tillämpningen av denna standard.

65 A.Villkorad köpeskilling i samband med rörelseförvärv som genomfördes innan ett företag för första gången tillämpade denna standard såsom den utfärdades 2008 ska inte justeras vid den första tillämpningen av denna standard. Punkterna 65 B–65 E ska tillämpas i den efterföljande redovisningen av dessa saldon. Punkterna 65 B–65 E ska inte tillämpas på redovisning av villkorad tilläggsköpeskilling i samband med rörelseförvärv om tidpunkten för förvärvet sammanföll med eller inföll efter den tidpunkt då företaget för första gången tillämpade denna standard såsom den utfärdades 2008. I punkterna 65 B–65 E avser rörelseförvärv enbart rörelseförvärv som genomfördes före tillämpningen av denna standard såsom den utfärdades 2008.

Förordning (149/2011/EU)

65 B.Om ett avtal om ett rörelseförvärv innehåller en möjlighet att justera anskaffningsvärdet baserat på framtida händelser ska förvärvaren inkludera detta justeringsbelopp i anskaffningsvärdet vid tidpunkten för förvärvet, om justeringen är sannolik och kan värderas på ett tillförlitligt sätt.

Förordning (149/2011/EU)

65 C.Ett avtal om ett rörelseförvärv kan tillåta justeringar av anskaffningsvärdet för förvärvet baserat på en eller flera framtida händelser. Justeringen kan exempelvis vara beroende av att en viss vinstnivå ska upprätthållas eller uppnås under kommande perioder eller av att marknadskursen för de emitterade instrumenten ska upprätthållas. När förvärvet redovisas för första gången är det vanligen möjligt att uppskatta beloppet för eventuella sådana justeringar, utan att informationens tillförlitlighet påverkas negativt, även om viss osäkerhet kan råda. Om de framtida händelserna inte inträffar, eller om uppskattningarna behöver revideras, ändras anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet i enlighet med detta.

Förordning (149/2011/EU)

65 D.Om ett avtal om ett rörelseförvärv innehåller en sådan möjlighet att justera anskaffningsvärdet för förvärvet görs emellertid ingen ändring av anskaffningsvärdet vid första redovisningen av förvärvet om justeringen antingen inte är sannolik eller inte kan värderas på ett tillförlitligt sätt. Om denna justering senare blir sannolik och kan värderas på ett tillförlitligt sätt ska denna ytterligare ersättning behandlas som en justering av anskaffningsvärdet.

Förordning (149/2011/EU)

65 E.Under vissa omständigheter kan förvärvaren behöva göra en efterföljande betalning till säljaren som ersättning för en värdeminskning på de erlagda tillgångarna, emitterade egetkapitalinstrumenten eller uppkomna eller övertagna skulderna som ingår i förvärvarens åtaganden i utbyte mot det bestämmande inflytandet över den förvärvade enheten. Detta är fallet när förvärvaren exempelvis har garanterat marknadskursen på de egetkapitalinstrument eller skuldebrev som är emitterade som del av anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet och måste emittera ytterligare egetkapitalinstrument eller skuldebrev för att återställa det ursprungligen fastställda anskaffningsvärdet. I sådana fall redovisas ingen ökning av anskaffningsvärdet för förvärvet. När det gäller egetkapitalinstrument kvittas det verkliga värdet av tillkommande betalningar mot en motsvarande minskning av värdet på de instrument som ursprungligen emitterades. När det gäller skuldebrev betraktas tillkommande betalningar som en minskning av överkurs eller en ökning av underkurs på den ursprungliga emissionen.

Förordning (149/2011/EU)

66.Ett företag, exempelvis ett ömsesidigt företag, som inte ännu har tillämpat IFRS 3 och som genomfört ett eller flera rörelseförvärv som redovisats enligt förvärvsmetoden ska tillämpa övergångsbestämmelserna i punkterna B 68 och B 69.

Inkomstskatter

67.För rörelseförvärv där förvärvstidpunkten var före denna standards tillämpning ska förvärvaren framåtriktat tillämpa kraven i punkt 68 i IAS 12, enligt ändringar i denna standard. Förvärvaren ska alltså inte justera redovisningen av tidigare rörelseförvärv för tidigare redovisade förändringar i redovisade uppskjutna skattefordringar. Från det datum när denna standard tillämpas ska förvärvaren emellertid redovisa, som en justering av resultatet (eller om det krävs enligt IAS 12, utanför resultatet), förändringar i redovisade uppskjutna skattefordringar.

Hänvisning till IFRS 9

67 A.Om ett företag tillämpar denna standard men ännu inte tillämpar IFRS 9, ska varje hänvisning till IFRS 9 tolkas som en hänvisning till IAS 39.

Förordning (EU) 2015/28

Upphävande av IFRS 3 (2004)

68.Denna standard ersätter IFRS 3 Rörelseförvärv (utfärdad 2004).

Bilaga A Definitioner

Förvärvat företagDen verksamhet/rörelse eller de verksamheter/rörelser som förvärvaren erhåller bestämmande inflytande över i ett rörelseförvärv.
FörvärvareDet företag som erhåller bestämmande inflytande över det förvärvade företaget.
FörvärvstidpunktDen tidpunkt vid vilken förvärvaren erhåller det bestämmande inflytandet över det förvärvade företaget.
Verksamhet/rörelseEn integrerad mängd aktiviteter och tillgångar som kan bedrivas och styras i syfte att tillhandahålla en avkastning i form av utdelning, lägre kostnader eller andra ekonomiska fördelar direkt till investerare eller andra ägare, medlemmar eller deltagare.
RörelseförvärvEn transaktion eller annan händelse i vilken en förvärvare erhåller det bestämmande inflytandet i en eller flera verksamheter/rörelser. Transaktioner mellan jämbördiga parter är också rörelseförvärv såsom termen används i denna standard.
Villkorad köpeskillingVanligen förvärvarens förpliktelse att överföra ytterligare tillgångar eller egetkapitalandelar till de tidigare ägarna av ett förvärvat företag som del av utbytet för bestämmande inflytande över det förvärvade företaget om angivna framtida händelser inträffar eller villkor uppfylls. Villkorad köpeskilling kan emellertid också ge förvärvaren rätt till avkastningen på tidigare överförd ersättning om angivna villkor är uppfyllda.
EgetkapitalandelarI denna standard används egetkapitalandelar i huvudsak i betydelsen ägarandelar i företag som ägs av investerare och ägar-, medlems- eller deltagarandelar i ömsesidiga företag.
Verkligt värdeDet pris som vid värderingstidpunkten skulle erhållas vid försäljning av en tillgång eller betalas vid överlåtelse av en skuld genom en ordnad transaktion mellan marknadsaktörer.
GoodwillEn tillgång som representerar framtida ekonomiska fördelar som uppkommer från andra tillgångar förvärvade i ett rörelseförvärv som inte är enskilt identifierade och separata redovisade.
IdentifierbarEn tillgång är identifierbar om den antingen
a)är avskiljbar, det vill säga att det går att avskilja eller dela av den från företaget och sälja, överlåta, licensiera, hyra ut eller byta den, antingen enskilt eller tillsammans med hänförligt avtal, identifierbar tillgång eller skuld, oavsett om företaget har för avsikt att göra detta eller ej, eller
b)uppkommer ur avtalsenliga eller juridiska rättigheter, oavsett om dessa rättigheter är överlåtbara eller avskiljbara från företaget eller från andra rättigheter och förpliktelser.
Immateriell tillgångEn identifierbar icke-monetär tillgång utan fysisk form.
Ömsesidigt företagEtt företag som inte ägs av investerare, som ger avkastning, lägre kostnader eller andra ekonomiska fördelar direkt till företagets ägare, medlemmar eller deltagare. Ett ömsesidigt försäkringsbolag, en kreditkassa eller ett kooperativ är exempel på ömsesidiga företag.
Innehav utan bestämmande inflytandeEget kapital i ett dotterföretag som inte, direkt eller indirekt, är hänförligt till ett moderföretag.
ÄgareI denna standard används ägare i huvudsak i betydelsen innehavare av egetkapitalandelar i företag som ägs av investerare och ägare eller medlemmar av eller deltagare i ömsesidiga företag.

Förordning (1255/2012/EU)

Bilaga B Vägledning vid tillämpning

Rörelseförvärv av företag under samma bestämmande inflytande (punkt 2 c)

B 1.Denna standard är inte tillämplig vid ett rörelseförvärv av företag eller verksamheter/rörelser under samma bestämmande inflytande. Ett rörelseförvärv som inbegriper företag eller verksamheter/rörelser under samma bestämmande inflytande är ett rörelseförvärv där det ytterst är samma part eller parter som har ett bestämmande inflytande över samtliga sammanslagna företag eller verksamheter/rörelser både före och efter rörelseförvärvet, och att bestämmande inflytande inte är av tillfälligt slag.

B 2.En grupp enskilda individer ska anses ha bestämmande inflytande över ett företag när personerna i gruppen genom avtalsbaserade överenskommelser gemensamt har rätten att utforma de finansiella och operativa strategierna för den ekonomiska verksamheten i syfte att erhålla ekonomiska fördelar. Av den anledningen faller ett rörelseförvärv utanför tillämpningsområdet för denna standard när samma grupp enskilda individer genom avtalsbaserade överenskommelser har en gemensam yttersta rätt att utforma de finansiella och operativa strategierna för varje företag som ingår i rörelseförvärvet i syfte att erhålla ekonomiska fördelar och där denna gemensamma yttersta rätt inte är av tillfälligt slag.

B 3.Ett företag kan styras av en person eller av flera personer som agerar gemensamt enligt ett samarbetsavtal och denna person eller dessa personer behöver inte omfattas av kraven på finansiell rapportering enligt IFRS. Det är därför inte nödvändigt att de företag som ingår i rörelseförvärvet ingår i samma koncernredovisning för att det ska anses vara fråga om ett rörelseförvärv av företag under samma bestämmande inflytande.

B 4.Storleken på innehaven utan bestämmande inflytande före och efter förvärvet, i vart och ett av de företag som ingår i rörelseförvärvet, har ingen betydelse vid fastställande av om rörelseförvärvet inbegriper företag under samma bestämmande inflytande. I händelse av att ett av företagen i rörelseförvärvet är ett dotterföretag som undantagits från koncernredovisningen saknar detta följaktligen betydelse för att avgöra huruvida rörelseförvärvet inbegriper företag under samma bestämmande inflytande.

Identifiering av ett rörelseförvärv (punkt 3)

B 5.I denna standard definieras ett rörelseförvärv som en transaktion eller annan händelse i vilken en förvärvare erhåller det bestämmande inflytandet över en eller flera verksamheter/rörelser. En förvärvare kan erhålla bestämmande inflytande över ett förvärvat företag på många sätt, exempelvis

  1. genom överföring av likvida medel eller andra tillgångar (inklusive nettotillgångar som utgör en verksamhet/rörelse),
  2. genom att ådra sig skulder,
  3. genom att emittera egetkapitalandelar,
  4. genom att tillhandahålla mer än en typ av ersättning, eller
  5. utan att överföra ersättning, däribland genom endast avtal (se punkt 43).

B 6.Ett rörelseförvärv kan struktureras på olika sätt av juridiska eller skattemässiga skäl eller av andra orsaker som omfattar, men inte begränsas till att

  1. en eller flera verksamheter/rörelser blir dotterföretag till en förvärvare eller en eller flera verksamheters/rörelsers nettotillgångar legalt införlivas i förvärvaren,
  2. ett företag i rörelseförvärvet överför sina nettotillgångar, eller dess ägare överför sina egetkapitalandelar till ett annat företag i rörelseförvärvet eller dess ägare,
  3. alla företag i rörelseförvärvet överför sina nettotillgångar, eller dessa företags ägare överför sina egetkapitalandelar till ett nybildat företag, eller
  4. en grupp av tidigare ägare till ett av företagen i rörelseförvärvet erhåller bestämmande inflytande över det sammanslagna företaget.

Definition av en verksamhet/rörelse (punkt 3)

B 7.En verksamhet/rörelse består av resurser och processer som tillämpas på dessa resurser och som kan resultera i produktion. Även om verksamheter/rörelser vanligen har produktion krävs inte produktion för att en integrerad mängd ska utgöra en verksamhet/rörelse. En verksamhets/rörelses tre komponenter definieras enligt följande:

  1. Resurs: Alla ekonomiska resurser som skapar, eller kan skapa, produktion när en eller flera processer tillämpas på dem. Exempel på resurser är anläggningstillgångar (inklusive immateriella tillgångar eller rättigheter att använda anläggningstillgångar), rättigheter, möjlighet att få tillgång till nödvändigt material eller rättigheter samt anställda.
  2. Process: System, standard, protokoll, praxis eller regel som, vid tillämpning på en resurs eller resurser, leder till eller har möjlighet att leda till produktion. Exempel på processer är processer för strategisk ledning, driftsprocesser och resurshanteringsprocesser. Dessa processer finns vanligen dokumenterade, men en organiserad arbetsstyrka med nödvändiga färdigheter och erfarenhet och som följer regler och praxis kan tillhandahålla de nödvändiga processer som kan tillämpas på resurserna för att skapa produktion. (Bokföring, fakturering, löner och andra administrativa system är vanligen inte processer som används för att skapa produktion.)
  3. Produktion: Resultatet av resurser och processer som tillämpas på dessa resurser och som ger eller har möjlighet att ge en avkastning i form av utdelning, lägre kostnader eller andra ekonomiska fördelar direkt till investerare eller andra ägare, medlemmar eller deltagare.

B 8.För att en integrerad mängd aktiviteter och tillgångar ska kunna drivas och styras för de definierade syftena, krävs två viktiga komponenter – resurser och processer som tillämpas på dessa resurser, och som tillsammans används eller kommer att användas för att skapa produktion. Emellertid behöver en verksamhet/rörelse inte omfatta alla resurser och processer som säljaren använde för att driva verksamheten/rörelsen, om marknadsaktörer kan förvärva verksamheten/rörelsen och fortsätta att skapa produktion, exempelvis genom att integrera verksamheten/rörelsen med sina egna resurser och processer.

B 9.Karaktären på en verksamhets/rörelses komponenter varierar med bransch och med ett företags driftsstruktur (aktiviteter), däribland dess utvecklingsstadium. Etablerade verksamheter/rörelser har ofta många olika typer av resurser, processer och produktion, medan nya verksamheter/rörelser ofta har få resurser och processer och ibland bara en enstaka produkt. Nästan alla verksamheter/rörelser har också skulder, men en verksamhet/rörelse behöver inte ha skulder.

B 10.En integrerad mängd aktiviteter och tillgångar i utvecklingsstadiet kan sakna produktion. I så fall bör förvärvaren beakta andra faktorer för att fastställa huruvida aktiviteterna utgör en verksamhet/rörelse. Dessa faktorer innefattar, men är inte begränsade till, huruvida mängden

  1. har inlett planerade huvudaktiviteter,
  2. har anställda, rättigheter och andra resurser och processer som kan tillämpas på dessa resurser,
  3. följer en plan att skapa produktion, och
  4. kommer att kunna få tillgång till kunder som köper produkterna.

Alla dessa faktorer är inte nödvändiga för att en viss integrerad mängd aktiviteter och tillgångar i utvecklingsstadiet ska uppfylla villkoren för en verksamhet/rörelse.

B 11.Fastställande av huruvida en viss mängd tillgångar och aktiviteter utgör en verksamhet/rörelse bör göras med utgångspunkt från huruvida den integrerade mängden kan bedrivas och styras som en verksamhet/rörelse av en marknadsaktör. Således är det vid utvärdering av om en viss mängd är en verksamhet/rörelse inte relevant huruvida en säljare drev mängden som en verksamhet/rörelse eller huruvida förvärvaren ämnar driva mängden som en verksamhet/rörelse.

B 12.I frånvaro av belägg för motsatsen ska en viss mängd tillgångar och aktiviteter i vilka det finns goodwill förutsättas vara en verksamhet/rörelse. Emellertid måste inte en verksamhet/rörelse ha goodwill.

Identifiering av förvärvaren (punkterna 6 och 7)

B 13.Vägledningen i IFRS 10 Koncernredovisning ska användas för att identifiera förvärvaren – det företag som erhåller bestämmande inflytande över det förvärvade företaget. Om ett rörelseförvärv har skett men tillämpningen av vägledningen i IFRS 10 inte tydligt visar vilket av företagen som är förvärvaren, ska faktorerna i punkterna B 14–B 18 beaktas vid fastställandet av detta.

Förordning (1254/2012/EU)

B 14.I ett rörelseförvärv som primärt genomförs genom överföring av kontanter eller andra tillgångar eller genom att skulder uppkommer, är förvärvaren vanligen det företag som överför kontanter eller andra tillgångar eller ådrar sig skulder.

B 15.I ett rörelseförvärv som primärt genomförs genom utbyte av egetkapitalandelar, är förvärvaren vanligen det företag som emitterar egetkapitalandelar. Vid vissa rörelseförvärv, som vanligen kallas ”omvända förvärv”, är det emitterande företaget det förvärvade företaget. Punkterna B 19–B 27 innehåller vägledning vid redovisning av omvända förvärv. Andra relevanta fakta och omständigheter ska också beaktas vid identifiering av förvärvaren i ett rörelseförvärv som genomförs genom utbyte av egetkapitalandelar, däribland

  1. de relativa röstandelarna i det sammanslagna företaget efter ett rörelseförvärv – Förvärvaren är vanligen det företag vars ägare som grupp behåller eller erhåller den största röstandelen i det sammanslagna företaget. Vid fastställandet av vilken grupp ägare som behåller eller erhåller den största röstandelen ska ett företag beakta om det finns ovanliga eller speciella röstarrangemang och optioner, teckningsoptioner eller konvertibla värdepapper.
  2. förekomsten av en stor minoritetsröstandel i det sammanslagna företaget om ingen annan ägare eller organiserad grupp ägare har en betydande röstandel – Förvärvaren är vanligen det företag vars enda ägare eller organiserade grupp ägare innehar den största minoritetsröstandelen i det sammanslagna företaget.
  3. sammansättningen i det sammanslagna företagets ledningsorgan – Förvärvaren är vanligen det företag vars ägare har möjlighet att välja eller tillsätta eller avsätta en majoritet av medlemmarna i det sammanslagna företagets ledningsorgan.
  4. sammansättningen i det sammanslagna företagets högsta ledning – Förvärvaren är vanligen det företag vars (tidigare) ledning dominerar ledningen i det sammanslagna företaget.
  5. villkoren för utbytet av egetkapitalandelar – Förvärvaren är vanligen det företag som betalar en premie utöver det verkliga värdet för det andra företagets eller de andra företagens egetkapitalandelar före förvärvet.

B 16.Förvärvaren är vanligen det företag vars relativa storlek (mätt i, exempelvis, tillgångar, intäkter eller vinst) är avsevärt större än det andra företagets eller företagens storlek.

B 17.Vid ett rörelseförvärv som omfattar fler än två företag ska det vid fastställande av förvärvare ingå att bland annat beakta vilket av företagen som inledde förvärvet, liksom företagens relativa storlek.

B 18.Ett nytt företag som bildas för att få till stånd ett rörelseförvärv är inte nödvändigtvis förvärvaren. När ett nytt företag bildas för att emittera egetkapitalandelar i syfte att få till stånd ett rörelseförvärv ska ett av företagen som fanns före förvärvet identifieras som förvärvaren genom tillämpning av vägledningen i punkterna B 13–B 17. Däremot kan ett nytt företag som överför kontanter eller andra tillgångar eller ådrar sig skulder som köpeskilling vara förvärvaren.

Omvända förvärv

B 19.Ett omvänt förvärv sker när det företag som emitterar värdepapper (den legala förvärvaren) identifieras som det förvärvade företaget i redovisningssyfte, med utgångspunkt i vägledningen i punkterna B 13–B 18. Det företag vars egetkapitalandelar förvärvas (det legala förvärvade företaget) måste vara förvärvaren i redovisningssyfte för att transaktionen ska betraktas som ett omvänt förvärv. Omvända förvärv sker exempelvis när ett privat företag vill bli börsnoterat men inte vill registrera sina aktier. För att uppnå detta ordnar det privata företaget så att ett börsnoterat företag förvärvar dess egetkapitalandelar i utbyte mot egetkapitalandelar i det börsnoterade företaget. I detta exempel är det börsnoterade företaget den legala förvärvaren eftersom det emitterade egetkapitalandelar, och det privata företaget är det legala förvärvade företaget eftersom dess egetkapitalandelar förvärvades. Emellertid leder tillämpning av vägledningen i punkterna B 13–B 18 till identifiering av

  1. det börsnoterade företaget som det förvärvade företaget i redovisningssyfte (det redovisande förvärvade företaget), och
  2. det privata företaget som förvärvare i redovisningssyfte (den redovisande förvärvaren).

Det redovisande förvärvade företaget måste uppfylla definitionen av en verksamhet/rörelse för att transaktionen ska kunna redovisas som ett omvänt förvärv, och alla redovisnings- och värderingsprinciper i denna standard, inklusive kravet att redovisa goodwill, tillämpas.

Värdering av den överförda ersättningen

B 20.Vid ett omvänt förvärv utfärdar vanligen den redovisande förvärvaren ingen ersättning för det förvärvade företaget. I stället är det vanligen det redovisande förvärvade företaget som utfärdar sina aktier till ägarna av den redovisande förvärvaren. I enlighet med detta är det verkliga värdet per förvärvstidpunkten för den ersättning som överförs av den redovisande förvärvaren för dennes innehav i den redovisande förvärvade företaget baserat på antalet egetkapitalandelar som det legala dotterföretaget hade behövt emittera för att ge ägarna av det legala moderföretaget samma procentandel egetkapitalandelar i det sammanslagna företaget som blir resultatet av det omvända förvärvet. Det verkliga värdet för antalet egetkapitalandelar som beräknas på detta sätt kan användas som verkligt värde på den ersättning som överförts i utbyte mot det förvärvade företaget.

Upprättande och utformning av koncernredovisningar

B 21.Koncernredovisningar som upprättas efter ett omvänt förvärv utfärdas i det legala moderföretagets namn (redovisande förvärvat företag) men beskrivs i noterna som en fortsättning av det legala dotterföretagets finansiella rapporter (redovisande förvärvare) med en justering, nämligen en retroaktiv justering av den redovisande förvärvarens bundet eget kapital så att det återspeglar det redovisande förvärvade företagets bundet eget kapital. Den justeringen krävs för att återspegla det legala moderföretagets kapital (det redovisande förvärvade företaget). Jämförande information som presenteras i koncernredovisningen justeras också retroaktivt för att återspegla det legala moderföretagets bundet eget kapital (redovisande förvärvat företag).

B 22.Eftersom koncernredovisningen utgör en fortsättning på det legala dotterföretagets finansiella rapporter, förutom vad gäller dess kapitalstruktur, återspeglar koncernredovisningen

  1. det legala dotterföretagets tillgångar och skulder (den redovisande förvärvaren) redovisade och värderade till sina redovisade värden före förvärvet,
  2. det legala moderföretagets tillgångar och skulder (det redovisande förvärvade företaget) redovisade och värderade enligt denna standard,
  3. det legala dotterföretagets (redovisande förvärvare) balanserade vinstmedel och övriga komponenter i det egna kapitalet före rörelseförvärvet,
  4. det belopp som redovisas som emitterade egetkapitalandelar i koncernredovisningen, fastställda genom att lägga ihop det legala dotterföretagets emitterade egetkapitalandelar (den redovisande förvärvaren) som var utestående omedelbart före rörelseförvärvet, med det legala moderföretagets (redovisande förvärvat företag) verkliga värde. Emellertid återspeglar kapitalstrukturen (det vill säga antal och typ av emitterade egetkapitalandelar) kapitalstrukturen hos det legala moderföretaget (det redovisande förvärvade företaget), däribland egetkapitalandelar som det legala moderföretaget emitterat för att genomföra förvärvet. I enlighet med detta räknas det legala dotterföretagets (den redovisande förvärvaren) struktur om med det utbytesförhållande som fastställts i förvärvsavtalet för att återspegla det legala moderföretagets antal aktier (det redovisande förvärvade företaget) som emitteras i det omvända förvärvet, och
  5. den proportionella andelen av innehavet utan bestämmande inflytande för det legala dotterföretagets (den redovisande förvärvaren) redovisade värden för balanserade vinstmedel och övriga egetkapitalandelar före förvärvet vilket diskuteras i punkterna B 23 och B 24.

Förordning (1255/2012/EU)

Innehav utan bestämmande inflytande

B 23.I ett omvänt förvärv kanske några av ägarna av det legala förvärvade företaget (den redovisande förvärvaren) inte byter ut sina egetkapitalandelar mot egetkapitalandelar i det legala moderföretaget (det redovisande förvärvade företaget). Dessa ägare behandlas som innehav utan bestämmande inflytande i koncernredovisningen efter det omvända förvärvet. Detta beror på att det legala förvärvade företagets ägare, som inte byter sina egetkapitalandelar mot egetkapitalandelar i den legala förvärvaren, endast innehar en andel av det legala förvärvade företagets resultat och nettotillgångar – inte i det sammanslagna företagets resultat och nettotillgångar. Omvänt har ägarna till den legala förvärvaren, även om den legala förvärvaren är det förvärvade företaget i redovisningssyfte, en andel i det sammanslagna företagets resultat och nettotillgångar.

B 24.Det legala förvärvade företagets tillgångar och skulder värderas och redovisas i koncernredovisningen till sina redovisade värden före förvärvet (se punkt B 22 a). Därför återspeglar i ett omvänt förvärv innehavet utan bestämmande inflytande den proportionella andelen av aktieägarnas innehav utan bestämmande inflytande av de redovisade värdena för det legala förvärvade företagets nettotillgångar före förvärvet, även om innehaven utan bestämmande inflytande i andra förvärv värderas till verkligt värde per förvärvstidpunkten.

Resultat per aktie

B 25.Enligt vad som anges i punkt B 22 d ska strukturen på eget kapital i koncernredovisningen efter ett omvänt förvärv återspegla strukturen på den legala förvärvarens (det redovisande förvärvade företaget) eget kapital, inklusive de egetkapitalandelar som emitteras av den legala förvärvaren för att genomföra förvärvet.

B 26.Vid beräkning av ett vägt genomsnitt av utestående stamaktier (nämnaren vid beräkning av resultat per aktie) under den period då det omvända förvärvet sker ska

  1. antalet utestående stamaktier från början av den perioden till förvärvstidpunkten beräknas med utgångspunkt från det legala förvärvade företagets vägda genomsnittliga antal stamaktier (redovisande förvärvare) som var utestående under perioden, multiplicerat med det utbytesförhållande som fastställdes i samgåendeavtalet, och
  2. antalet utestående stamaktier från och med förvärvstidpunkten fram till periodens slut utgöras av det faktiska antalet stamaktier i den legala förvärvaren (det redovisande förvärvade företaget) som var utestående under perioden.

B 27.Resultatet per aktie för alla jämförelseperioder före förvärvstidpunkten som presenteras i koncernredovisningen efter ett omvänt förvärv ska beräknas genom att dividera

  1. det förvärvade företagets resultat hänförligt till stamaktierna i var och en av dessa perioder med
  2. det legala förvärvade företagets tidigare utestående vägda genomsnittliga antal stamaktier, multiplicerade med det utbytesförhållande som fastställdes i förvärvsavtalet.

Redovisning av vissa förvärvade tillgångar och övertagna skulder (punkterna 10–13)

B 28.har upphävts genom förordning (EU) 2017/1986.

B 29.har upphävts genom förordning (EU) 2017/1986.

B 30.har upphävts genom förordning (EU) 2017/1986.

Immateriella anläggningstillgångar

B 31.Förvärvaren ska, skilt från goodwill, redovisa de identifierbara immateriella tillgångar som förvärvats i ett rörelseförvärv. En immateriell tillgång är identifierbar om den uppfyller antingen kriteriet för avskiljbarhet eller kriteriet för avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter.

B 32.En immateriell tillgång som uppfyller kriteriet för avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter kan identifieras även om tillgången inte är överlåtbar eller avskiljbar från det förvärvade företaget eller från andra rättigheter och skyldigheter. Till exempel:

  1. [Struken]
  2. Ett förvärvat företag äger och driver ett kärnkraftverk. Licensen för att driva kraftverket är en immateriell tillgång som uppfyller avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter för redovisning skild från goodwill, även om förvärvaren inte kan sälja eller överlåta den skilt från det förvärvade kraftverket. En förvärvare kan redovisa driftslicensens verkliga värde och kraftverkets verkliga värde som en enda tillgång i de finansiella rapporterna om dessa tillgångar har likartade nyttjandeperioder.
  3. Ett förvärvat företag äger ett teknikpatent. Det har licensierat patentet till andra för deras användning med ensamrätt utanför den inhemska marknaden, och får en angiven andel av framtida utländska intäkter i utbyte. Både teknikpatentet och det hänförliga licensavtalet uppfyller avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter för redovisning skilt från goodwill även om det inte skulle vara genomförbart med försäljning eller byte av patentet och det aktuella licensavtalet skilda från varandra.

Förordning (EU) 2017/1986

B 33.Kriteriet för avskiljbarhet innebär att en förvärvad immateriell tillgång kan skiljas av eller delas av från det förvärvade företaget och säljas, överlåtas, licensieras, hyras ut eller bytas, antingen enskilt eller tillsammans med ett hänförligt avtal, identifierbar tillgång eller skuld. En immateriell tillgång som förvärvaren skulle kunna sälja, licensiera eller på annat sätt byta mot något annat av värde uppfyller kriteriet för avskiljbarhet även om förvärvaren inte avser att sälja, licensiera eller på annat sätt byta den. En förvärvad immateriell tillgång uppfyller kriteriet för avskiljbarhet om det finns belägg för bytestransaktioner för den typen av tillgång eller en tillgång av likartad typ, även om dessa transaktioner sker sällan och oavsett om förvärvaren är inblandad i dem eller ej. Kund- och prenumerantförteckningar är ofta licensierade och uppfyller således kriteriet för avskiljbarhet. Även om ett förvärvat företag anser att dess kundförteckningar har andra egenskaper än andra kundförteckningar, innebär vanligen det faktum att kundförteckningar ofta licensieras, att den förvärvade kundförteckningen uppfyller kriteriet för avskiljbarhet. Emellertid uppfyller inte en kundförteckning som förvärvats i ett rörelseförvärv kriteriet för avskiljbarhet om villkoren i sekretessavtal eller andra avtal förbjuder ett företag att sälja, leasa eller på annat sätt utbyta information om sina kunder.

B 34.En immateriell tillgång som inte är enskilt avskiljbar från det förvärvade företaget eller det sammanslagna företaget uppfyller avskiljbarhetskriteriet om den är avskiljbar i kombination med hänförligt kontrakt, hänförlig identifierbar tillgång eller skuld. Exempelvis:

  1. Marknadsaktörer utbyter förpliktelser avseende inlåning och hänförliga immateriella tillgångar avseende relationer med inlåningskunder i observerbara bytestransaktioner. Förvärvaren bör därför redovisa den immateriella tillgången avseende relationer med inlåningskunder skilt från goodwill.
  2. Ett förvärvat företag äger ett registrerat varumärke och dokumenterad, men icke patenterad teknisk kompetens som används för tillverkning av den varumärkesskyddade produkten. För att kunna överlåta ägande av ett varumärke måste ägaren också överlåta allt annat som behövs för att den nya ägaren ska kunna producera en produkt eller tjänst som inte går att skilja från den som producerades av den tidigare ägaren. Eftersom den opatenterade tekniska kompetensen måste skiljas från det förvärvade företaget eller det sammanslagna företaget och säljas om det hänförliga varumärket säljs, uppfyller den kriteriet för avskiljbarhet.

Återköpta rättigheter

B 35.En förvärvare kan, som en del av ett rörelseförvärv, köpa tillbaka en rättighet som det tidigare tilldelat till det förvärvade företaget att använda en eller flera av förvärvarens redovisade eller oredovisade tillgångar. Exempel på sådana rättigheter innefattar rätt att använda förvärvarens handelsnamn enligt ett franchisingavtal eller rätt att använda förvärvarens teknik enligt ett tekniklicensavtal. En återköpt rätt är en identifierbar immateriell tillgång som förvärvaren redovisar skilt från goodwill. Punkt 29 innehåller vägledning om värdering av en återköpt rätt och punkt 55 innehåller vägledning om den efterföljande redovisningen av en återköpt rätt.

B 36.Om villkoren i avtalet som ger upphov till en återköpt rättighet är förmånliga eller oförmånliga i förhållande till aktuella marknadstransaktioner för samma eller likartade poster, ska förvärvaren redovisa en vinst eller förlust för regleringen. Punkt B 52 innehåller vägledning för värdering av den regleringsvinsten eller -förlusten.

Sammanlagd personalstyrka och andra icke identifierbara poster

B 37.Förvärvaren innefattar i goodwill värdet av en förvärvad immateriell tillgång som inte är identifierbar vid förvärvstidpunkten. En förvärvare kan exempelvis fördela värde på förekomsten av en sammanlagd personalstyrka, som är en befintlig grupp anställda som tillåter förvärvaren att fortsätta att driva en förvärvad verksamhet/rörelse från förvärvstidpunkten. En sammanlagd personalstyrka representerar inte den yrkeskunniga personalstyrkans intellektuella kapital – den (ofta specialiserade) kunskap och erfarenhet som de anställda på det förvärvade företaget tillför arbetet. Eftersom den sammanlagda personalstyrkan inte är en identifierbar tillgång som ska redovisas skilt från goodwill kan det eventuella värde som fördelas på den innefattas i goodwill.

B 38.Förvärvaren innefattar också i goodwill det eventuella värde som fördelas på poster som inte uppfyller villkoren för att betraktas som tillgångar per förvärvstidpunkten. Exempelvis kan förvärvaren fördela värde på potentiella avtal som det förvärvade företaget förhandlar om med presumtiva nya kunder per förvärvstidpunkten. Eftersom dessa potentiella kontrakt inte i sig själva är tillgångar per förvärvstidpunkten redovisar förvärvaren dem inte skilt från goodwill. Förvärvaren ska inte därefter omklassificera värdet av dessa kontrakt från goodwill för händelser som inträffar efter förvärvstidpunkten. Emellertid ska förvärvaren bedöma fakta och omständigheter kring händelser som inträffar kort efter förvärvet för att bestämma huruvida en immateriell tillgång som kunde redovisas separat existerade per förvärvstidpunkten.

B 39.Efter det första redovisningstillfället redovisar förvärvaren immateriella tillgångar som förvärvats i ett rörelseförvärv enligt IAS 38 Immateriella tillgångar. Enligt vad som beskrivs i punkt 3 i IAS 38 är emellertid redovisningen av vissa förvärvade immateriella tillgångar efter det första redovisningstillfället angiven i andra standarder.

B 40.Kriterierna för identifierbarhet bestämmer huruvida en immateriell tillgång redovisas skilt från goodwill. Emellertid ger kriterierna varken vägledning vid värdering av en immateriell tillgång till verkligt värde eller begränsar de antaganden som används vid värdering av en immateriell tillgång till verkligt värde. Förvärvaren skulle exempelvis ta hänsyn till de antaganden som marknadsaktörer skulle använda vid prissättning av den immateriella tillgången, exempelvis förväntningar på framtida avtalsförlängningar, vid värdering till verkligt värde. Det är inte nödvändigt att förlängningarna i sig uppfyller kriterierna för identifierbarhet. (Se emellertid punkt 29, som fastställer ett undantag från principen om värdering till verkligt värde för återköpta rättigheter som redovisas i ett rörelseförvärv.) Punkterna 36 och 37 i IAS 38 innehåller vägledning för fastställande av huruvida immateriella tillgångar ska läggas samman till en enda redovisningsenhet tillsammans med andra immateriella eller materiella tillgångar.

Förordning (1255/2012/EU)

Beräkning av det verkliga värdet för vissa identifierbara tillgångar och ett innehav utan bestämmande inflytande i ett förvärvat företag (punkterna 18 och 19)

Tillgångar med osäkra kassaflöden (värdejusteringar)

B 41.Förvärvaren ska inte redovisa en separat värdejustering per förvärvstidpunkten för tillgångar förvärvade i ett rörelseförvärv som värderas till verkligt värde per förvärvstidpunkten eftersom effekterna av osäkerhet i fråga om framtida kassaflöden finns med i beräkningen av det verkliga värdet. Exempelvis, eftersom det enligt denna standard krävs att förvärvaren värderar förvärvade fordringar, inklusive lån, till deras verkliga värden per förvärvstidpunkten i redovisningen av ett rörelseförvärv redovisar förvärvaren inte en separat värdejustering för de avtalsenliga kassaflöden som bedöms vara osäkra per den tidpunkten eller en förlust för förväntade kreditförluster.

Förordning (EU) 2016/2067

Tillgångar som omfattas av operationella leasingavtal där det förvärvade företaget är leasegivaren

B 42.I värderingen av det verkliga värdet vid förvärvstidpunkten för en tillgång som till exempel en byggnad eller ett patent som omfattas av ett operationellt leasingavtal där det förvärvade företaget är leasegivaren, ska förvärvaren beakta villkoren i leasingavtalet. Förvärvaren ska inte redovisa en separat tillgång eller skuld om villkoren i ett operationellt leasingavtal är antingen gynnsamma eller ogynnsamma jämfört med marknadsmässiga villkor.

Förordning (EU) 2017/1986

Tillgångar som förvärvaren avser att inte använda eller använda på ett sätt som skiljer sig från det sätt på vilket andra marknadsaktörer skulle använda dem

B 43.För att skydda sitt konkurrensläge eller av andra skäl kan förvärvaren avse att inte använda en förvärvad icke-finansiell tillgång, eller kan avse att inte använda tillgången på det maximala och bästa sättet. Det kan exempelvis gälla en förvärvad immateriell tillgång avseende forskning och utveckling som förvärvaren planerar använda defensivt genom att hindra andra från att använda den. Förvärvaren ska likväl värdera den icke-finansiella tillgången till verkligt värde enligt dess maximala och bästa användning av marknadsaktörer i enlighet med lämpligt värderingsantagande, både inledningsvis och vid värdering till verkligt värde efter avdrag för kostnader vid avyttring för efterföljande prövning av nedskrivningsbehovet.

Förordning (1255/2012/EU)

Innehav utan bestämmande inflytande i ett förvärvat företag

B 44.Enligt denna standard får förvärvaren värdera ett innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget till dess verkliga värde per förvärvstidpunkten. Ibland kommer en förvärvare att kunna beräkna det verkliga värdet per förvärvstidpunkten för ett innehav utan bestämmande inflytande utifrån ett noterat pris på en aktiv marknad för aktier (dvs. sådana som inte innehas av förvärvaren). I andra situationer kommer emellertid ett noterat pris på en aktiv marknad för aktierna inte att vara tillgängligt. I sådana situationer skulle förvärvaren beräkna det verkliga värdet för innehavet utan bestämmande inflytande genom att använda en annan värderingsteknik.

Förordning (1255/2012/EU)

B 45.De verkliga värdena på förvärvarens innehav i det förvärvade företaget och innehavet utan bestämmande inflytande per aktie kan skilja sig åt. Den huvudsakliga skillnaden är sannolikt att en premie avseende bestämmande inflytande innefattas i det verkliga värdet per aktie på förvärvarens innehav i det förvärvade företaget eller omvänt att en rabatt för bristen på bestämmande inflytande (kallas även rabatt för innehav utan bestämmande inflytande) innefattas i det verkliga värdet per aktie på innehavet utan bestämmande inflytande, om marknadsaktörerna skulle ta hänsyn till en sådan premie eller rabatt vid prissättningen av innehavet utan bestämmande inflytande.

Förordning (1255/2012/EU)

Värdering av goodwill eller vinst vid ett förvärv till lågt pris

Beräkna det verkliga värdet per förvärvstidpunkten på förvärvarens innehav i det förvärvade företaget genom användande av värderingstekniker (punkt 33)

B 46.I ett rörelseförvärv som genomförs utan att ersättning överförs måste förvärvaren byta ut det verkliga värdet per förvärvstidpunkten på sitt innehav i det förvärvade företaget mot det verkliga värdet per förvärvstidpunkten på den ersättning som överförts för att värdera goodwill eller en vinst på ett förvärv till lågt pris (se punkterna 32–34).

Förordning (1255/2012/EU)

Särskilda överväganden vid tillämpning av förvärvsmetoden på sammanslagningar av ömsesidiga företag (punkt 33)

B 47.När två ömsesidiga företag slås samman kan det verkliga värdet på eget kapital eller medlemmarnas innehav i det förvärvade företaget (eller det verkliga värdet på det förvärvade företaget) gå att beräkna på ett mer tillförlitligt sätt än det verkliga värdet på de medlemsinnehav som överförts av förvärvaren. I den situationen krävs enligt punkt 33 att förvärvaren ska fastställa beloppet för goodwill genom att använda det verkliga värdet på det förvärvade företagets egetkapitalandelar per förvärvstidpunkten i stället för det verkliga värdet per förvärvstidpunkten på förvärvarens egetkapitalandelar som överförts som ersättning. Dessutom ska förvärvaren i en sammanslagning av ömsesidiga företag redovisa det förvärvade företagets nettotillgångar som ett direkt tillskott till kapital eller eget kapital i sin rapport över finansiell ställning, och inte som ett tillskott till balanserade vinstmedel, vilket stämmer överens med det sätt på vilket andra typer av företag tillämpar förvärvsmetoden.

B 48.Även om ömsesidiga företag på många sätt liknar andra verksamheter/rörelser har de tydliga egenskaper som främst beror på att deras medlemmar är både kunder och ägare. Medlemmar i ömsesidiga företag väntar sig vanligen att erhålla förmåner för medlemskapet, ofta i form av lägre avgifter för varor och tjänster eller utdelning av kundåterbäring. Andelen utdelning i form av kundåterbäring som fördelas på varje medlem bygger ofta på mängden affärer medlemmen gjort med det ömsesidiga företaget under året.

B 49.En värdering till verkligt värde för ett ömsesidigt företag bör innefatta de antaganden som marknadsaktörer skulle göra om framtida medlemsförmåner samt varje annat relevant antagande som marknadsaktörer skulle göra om det ömsesidiga företaget. Exempelvis skulle en nuvärdesteknik kunna användas för att värdera ett ömsesidigt företag till verkligt värde. De kassaflöden som används som indata i modellen bör bygga på det ömsesidiga företagets förväntade kassaflöden, som troligen återspeglar avdrag för medlemsförmåner, såsom lägre avgifter för varor och tjänster.

Förordning (1255/2012/EU)

Fastställande av vad som utgör del av rörelseförvärvet (punkterna 51 och 52)

B 50.Förvärvaren bör beakta följande faktorer, som vare sig är ömsesidigt uteslutande eller enskilt avgörande, för att fastställa om en transaktion är del av utbytet för det förvärvade företaget eller om transaktionen är skild från rörelseförvärvet:

  1. Anledningarna till transaktionen – Kunskap om anledningarna till varför parterna i rörelseförvärvet (förvärvaren och det förvärvade företaget och deras ägare, styrelseledamöter och chefer – och deras ombud) ingick en viss transaktion eller överenskommelse kan ge insikt om huruvida den är del av den överförda ersättningen och de förvärvade tillgångarna eller övertagna skulderna. Exempelvis, om en transaktion är genomförd främst till förvärvarens eller det sammanslagna företagets nytta i stället för främst till det förvärvade företagets eller dess tidigare ägares nytta före förvärvet är den andelen av erlagd köpeskilling (och hänförliga tillgångar eller skulder) mindre troligt del av utbytet för det förvärvade företaget. Därför skulle förvärvaren redovisa den andelen skilt från rörelseförvärvet.
  2. Vem som tog initiativ till transaktionen – Kunskap om vem som tog initiativ till transaktionen kan också ge insikt om huruvida den är del av utbytet för det förvärvade företaget. Exempelvis, en transaktion eller annan händelse som initieras av förvärvaren kan ingås i syfte att tillhandahålla framtida ekonomiska fördelar till förvärvaren eller det sammanslagna företaget med liten eller ingen fördel för det förvärvade företaget eller dess tidigare ägare före förvärvet. Å andra sidan är en transaktion eller överenskommelse som initieras av det förvärvade företaget eller dess tidigare ägare mindre troligt gynnsam för förvärvaren eller det sammanslagna företaget och mer troligt del av rörelseförvärvet.
  3. Tidpunkten för transaktionen – Tidpunkten för transaktionen kan också ge insikt om huruvida den är del av utbytet för det förvärvade företaget. Exempelvis, en transaktion mellan förvärvaren och det förvärvade företaget som sker under förhandlingar om villkoren för ett rörelseförvärv kan ha ingåtts med avseende på rörelseförvärvet för att tillhandahålla framtida ekonomiska fördelar till förvärvaren eller det sammanslagna företaget. Om så är fallet är det troligt att det förvärvade företaget eller dess tidigare ägare erhåller liten eller ingen fördel av transaktionen förutom de fördelar de erhåller som del av det sammanslagna företaget.

Effektiv reglering av ett befintligt förhållande mellan förvärvaren och det förvärvade företaget i ett rörelseförvärv (punkt 52 a)

B 51.Förvärvaren och det förvärvade företaget kan ha haft ett förhållande redan innan de övervägde rörelseförvärvet, vilket här kallas ”befintligt förhållande”. Ett befintligt förhållande mellan förvärvaren och det förvärvade företaget kan vara avtalat (exempelvis leverantör och kund eller licensgivare och licenstagare) eller ej avtalat (exempelvis målsägare och svarande).

B 52.Om rörelseförvärvet i praktiken reglerar ett befintligt förhållande redovisar förvärvaren en vinst eller förlust som beräknas enligt nedan

  1. för ett befintligt ej avtalat förhållande (såsom en rättegång) till verkligt värde.
  2. för ett befintligt avtalat förhållande, det lägre av (i) och (ii):
    1. Det belopp med vilket avtalet är förmånligt eller oförmånligt för förvärvaren, jämfört med villkoren för aktuella marknadstransaktioner för samma eller liknande objekt. (Ett oförmånligt avtal är ett avtal som är oförmånligt sett i termer av aktuella marknadsvillkor. Det är inte nödvändigtvis ett förlustkontrakt, i vilket de oundvikliga utgifterna för att uppfylla avtalets förpliktelser överstiger de förväntade ekonomiska fördelarna av det.)
    2. Beloppet för angivna leveransförbehåll i avtalet som är tillgängliga för den motpart för vilket avtalet är oförmånligt.

    Om (ii) är lägre än (i) innefattas skillnaden som del av redovisningen av rörelseförvärvet.

Redovisad vinst eller förlust kan delvis bero på huruvida förvärvaren tidigare hade redovisat en hänförlig tillgång eller skuld, och den redovisade vinsten eller förlusten kan därför skilja sig från det belopp som beräknats genom att tillämpa ovanstående krav.

B 53.Ett befintligt förhållande kan vara ett avtal som förvärvaren redovisar som en återköpt rättighet. Om avtalet innehåller villkor som är förmånliga eller oförmånliga när de jämförs med priserna på aktuella marknadstransaktioner för samma eller liknande objekt redovisar förvärvaren, skilt från rörelseförvärvet, en vinst eller förlust för den faktiska regleringen av avtalet, beräknad enligt punkt B 52.

Överenskommelser för villkorade betalningar till anställda eller säljande aktieägare (punkt 52 b)

B 54.Huruvida överenskommelser för villkorade betalningar till anställda eller säljande aktieägare är villkorad köpeskilling i rörelseförvärvet eller är separata transaktioner beror på överenskommelsernas karaktär. Kunskap om anledningarna till varför avtalet innefattar ett villkor om villkorade betalningar, vem som tog initiativ till avtalet och när parterna ingick avtalet kan vara till hjälp vid bedömning av avtalets karaktär.

B 55.Om det inte är tydligt om en överenskommelse om betalningar till anställda eller säjande aktieägare är del av utbytet för det förvärvade företaget eller är en transaktion som är skild från rörelseförvärvet ska förvärvaren beakta följande indikatorer:

  1. Fortsatt anställning – Villkoren för fortsatt anställning av de säljande aktieägare som blir nyckelpersoner kan vara en indikator på innebörden i en överenskommelse om villkorad köpeskilling. De relevanta villkoren för fortsatt anställning kan finnas i ett anställningsavtal, förvärvsavtal eller annat dokument. Ett avtal om villkorad köpeskilling i vilket betalningarna automatiskt förverkas om anställningen upphör är vederlag för tjänst efter förvärvet. Avtal i vilka de villkorade betalningarna inte påverkas av att anställningen upphör kan tyda på att de villkorade betalningarna snarare är tilläggsköpeskilling och inte vederlag.
  2. Varaktighet för fortsatt anställning – Om perioden för erforderlig anställning sammanfaller med eller är längre än perioden för villkorad betalning kan detta tyda på att de villkorade betalningarna i praktiken är vederlag.
  3. Nivå på vederlag – Situationer i vilka annat vederlag till anställda än de villkorade betalningarna ligger på en rimlig nivå jämfört med den för andra nyckelpersoner i det sammanslagna företaget kan tyda på att de villkorade betalningarna snarare är tilläggsköpeskilling och inte vederlag.
  4. Tillkommande betalningar till anställda – Om säljande aktieägare som inte blir anställda erhåller lägre villkorade betalningar räknat per aktie än de säljande aktieägare som blir anställda i det sammanslagna företaget kan detta tyda på att det tillkommande beloppet för villkorade betalningar till de säljande aktieägarna som blir anställda är vederlag.
  5. Antal ägda aktier – Det relativa antal aktier som ägs av säljande aktieägare som kvarstår som nyckelpersoner kan vara en indikator på innebörden i avtalet om villkorad köpeskilling. Exempelvis kan det faktum att de säljande aktieägare som ägde i allt väsentligt samtliga aktier i det förvärvade företaget fortsätter som nyckelpersoner tyda på att överenskommelsen i praktiken är en vinstdelningsplan avsedd att ge vederlag för tjänster efter förvärvet. Alternativt kan det faktum att säljande aktieägare som fortsätter som nyckelpersoner endast ägde ett litet antal aktier i det förvärvade företaget och alla säljande aktieägare erhåller samma belopp villkorad köpeskilling räknat per aktie tyda på att de villkorade betalningarna är tilläggsköpeskilling. Ägarandelar före förvärvet som ägs av parter som är närstående till säljande aktieägare som fortsätter som nyckelpersoner, såsom familjemedlemmar, bör också beaktas.
  6. Koppling till värderingen – Om den inledande ersättning som överförs per förvärvstidpunkten bygger på den lägre delen av ett intervall fastställt i värderingen av det förvärvade företaget och formeln för villkorade betalningar har koppling till denna värderingsmetod kan det tyda på att de villkorade betalningarna är tilläggsköpeskilling. Alternativt, om formeln för villkorade betalningar stämmer överens med tidigare vinstdelningsplaner kan det tyda på att innebörden av överenskommelsen är att betala vederlag.
  7. Formel för fastställande av ersättning – Den formel som används för att fastställa den villkorade betalningen kan vara till nytta vid bedömning av överenskommelsens innebörd. Exempelvis, om en villkorad betalning fastställs utifrån en vinstmultipel kan det tyda på att förpliktelsen är villkorad köpeskilling i rörelseförvärvet och att formeln är avsedd att fastställa eller bekräfta det verkliga värdet på det förvärvade företaget. Däremot kan en villkorad betalning som är en angiven andel av vinsten tyda på att förpliktelsen till anställda är en vinstdelningsplan för att betala anställda för utförda tjänster.
  8. Övriga överenskommelser och frågor – De villkor i andra överenskommelser med säljande aktieägare (såsom överenskommelser om att inte konkurrera, kontrakt att verkställa längre fram, konsultavtal och leasingavtal avseende fastigheter) och hur villkorade betalningar ska behandlas skattemässigt kan tyda på att villkorade betalningar är hänförliga till något annat än köpeskilling för det förvärvade företaget. Exempelvis kan förvärvaren i samband med förvärvet ingå ett leasingavtal avseende egendom med en betydande säljande aktieägare. Om de leasingavgifter som anges i leasingavatalet är betydligt under marknadsnivå kan vissa eller samtliga villkorade betalningar till leasegivaren (den säljande aktieägaren) som krävs genom en separat överenskommelse om villkorade betalningar till sin innebörd vara betalningar för användandet av den leasade egendomen som förvärvaren ska redovisa separat i sina finansiella rapporter efter förvärvet. Däremot, om leasingavtalet anger leasingavgifter som är i överensstämmelse med marknadsvillkoren för den leasade egendomen kan överenskommelsen om villkorade betalningar till den säljande aktieägaren vara villkorad köpeskilling i rörelseförvärvet.

Förvärvarens aktierelaterade tilldelningar som byts mot tilldelningar som innehas av det förvärvade företagets anställda (punkt 52 b)

B 56.En förvärvare kan byta sina aktierelaterade tilldelningar (utbytestilldelningar) mot tilldelningar som innehas av anställda i det förvärvade företaget [1] (utbytestilldelningar). Byten av aktieoptioner eller andra aktierelaterade tilldelningar i samband med ett rörelseförvärv redovisas som modifieringar av aktierelaterade tilldelningar enligt IFRS 2 Aktierelaterade ersättningar. Om förvärvaren ersätter tilldelningarna avseende det förvärvade företaget, ska antingen hela eller en del av det marknadsbaserade värdet på det förvärvade företagets utbytestilldelningar innefattas i beräkningen av den överförda köpeskillingen i rörelseförvärvet. Punkterna B 57–B 62 ger vägledning om hur det marknadsbaserade värdet ska fördelas.

I situationer då det förvärvade företagets tilldelningar skulle löpa ut som en följd av rörelseförvärvet och om förvärvaren ersätter dessa tilldelningar utan att vara skyldig att göra det, ska alla marknadsbaserade värden för utbytestilldelningar redovisas som ersättningskostnad i enlighet med IFRS 2 i bokslut som upprättas efter förvärvet. Ingen del av det marknadsbaserade värdet på dessa tilldelningar ska alltså inkluderas i beräkningen av den köpeskilling som överförs i rörelseförvärvet. Förvärvaren är förpliktad att ersätta det förvärvade företagets tilldelningar om det förvärvade företaget eller dess anställda har möjlighet att framtvinga utbyte. Vid tillämpningen av denna vägledning är exempelvis förvärvaren förpliktad att byta ut det förvärvade företagets tilldelningar om utbyte krävs enligt

  1. villkoren i förvärvsavtalet,
  2. villkoren i det förvärvade företagets tilldelningar, eller
  3. tillämpliga lagar eller föreskrifter.

Förordning (149/2011/EU)

B 57.För att fastställa den andel av utbytestilldelningen som är del av den köpeskilling som överförs för det förvärvade företaget och den andel som är vederlag för tjänst efter förvärvet ska förvärvaren värdera både de utbytestilldelningar som tilldelats av förvärvaren och det förvärvade företagets tilldelningar per förvärvstidpunkten enligt IFRS 2. Andelen marknadsbaserat värde på utbytestilldelningen som är del av den ersättning som överförs i utbyte mot det förvärvade företaget motsvarar den andel av det förvärvade företagets tilldelning som är hänförlig till tjänst före rörelseförvärvet.

B 58.Andelen av utbytestilldelningen hänförlig till tjänst före förvärvet är det marknadsbaserade värdet på det förvärvade företagets tilldelning multiplicerat med kvoten mellan andelen av den slutförda intjäningsperioden och det större värdet av den sammanlagda intjäningsperioden eller av den ursprungliga intjäningsperioden för det förvärvade företagets tilldelning. Intjäningsperioden är den period under vilka alla de angivna intjäningsvillkoren ska uppfyllas. Intjäningsvillkor definieras i IFRS 2.

B 59.Andelen ej intjänad utbytestilldelning som är hänförlig till en tjänst efter förvärvet och som därför redovisas som en kostnad för vederlag i de finansiella rapporterna efter förvärvet motsvarar det sammanlagda marknadsbaserade värdet på utbytestilldelning minus det belopp som är hänförligt till tjänst före förvärvet. Därför fördelar förvärvaren det belopp för det marknadsbaserade värdet på utbytestilldelningen som överstiger det marknadsbaserade värdet på det förvärvade företagets tilldelning till tjänst efter förvärvet och redovisar detta överskjutande belopp som kostnad för vederlag i de finansiella rapporterna efter förvärvet. Förvärvaren ska fördela en andel av en utbytestilldelning till tjänst efter förvärvet om förvärvaren kräver tjänst efter förvärvet oavsett om anställda hade utfört alla tjänster som krävdes för att deras tilldelningar skulle bli intjänade före förvärvstidpunkten.

B 60.Andelen ej intjänad utbytestilldelning hänförlig till tjänst före förvärvet samt den andel som är hänförlig till tjänst efter förvärvet ska återspegla den bästa tillgängliga uppskattningen av det antal utbytestilldelningar som väntas bli intjänade. Exempelvis, om det marknadsbaserade värdet på andelen av en utbytestilldelning hänförlig till tjänst före förvärvet är 100 VU och förvärvaren väntar sig att enbart 95 procent av tilldelningen blir intjänad är det belopp som innefattas i köpeskillingen för rörelseförvärvet 95 VU. Förändringar i uppskattat antal utbytestilldelningar som väntas bli intjänade återspeglas i kostnaden för vederlag för perioderna i vilka förändringarna eller förverkandena inträffar – inte som justeringar av köpeskillingen för rörelseförvärvet. På motsvarande sätt redovisas effekterna av andra händelser, såsom modifieringar eller det slutliga utfallet av tilldelningar med resultatvillkor, som sker efter förvärvstidpunkten enligt IFRS 2 vid fastställande av kostnad för vederlag för den period i vilken en händelse inträffar.

B 61.Samma krav för fastställande av andelarna av en utbytestilldelning hänförlig till tjänst före och efter förvärv tillämpas oavsett om en utbytestilldelning klassificeras som en skuld eller som ett egetkapitalinstrument enligt villkoren i IFRS 2. Alla förändringar i det marknadsbaserade värdet på tilldelningar klassificerade som skulder efter förvärvstidpunkten och de hänförliga skatteeffekterna redovisas i förvärvarens finansiella rapporter efter förvärvet för den period eller de perioder i vilken eller vilka förändringarna inträffar.

B 62.Skatteeffekterna för utbytestilldelningar av aktierelaterade ersättningar ska redovisas enligt villkoren i IAS 12 Inkomstskatter.

Aktierelaterade ersättningar som regleras med det förvärvade företagets egetkapitalinstrument

B 62 A.Det förvärvade företaget kan ha utestående aktierelaterade ersättningstransaktioner som förvärvaren inte byter ut mot sina aktierelaterade ersättningstransaktioner. Om de är oantastbara ingår dessa aktierelaterade ersättningstransaktioner för det förvärvade företaget i innehavet utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget och värderas enligt sitt marknadsbaserade värde. Om de inte är oantastbara värderas de enligt sitt marknadsbaserade värde som om tidpunkten för förvärvet var tilldelningsdatumet enligt punkterna 19 och 30.

Förordning (149/2011/EU)

B 62 B.Det marknadsbaserade värdet av antastbara aktierelaterade ersättningar fördelas till innehav utan bestämmande inflytande på basis av det som ger störst resultat av antingen den fullgjorda intjänandeperioden i proportion till hela intjänandeperioden eller den ursprungliga intjänandeperioden för den aktierelaterade ersättningstransaktionen. Saldot fördelas till tjänster efter förvärvet.

Förordning (149/2011/EU)

Andra standarder som innehåller vägledning om efterföljande värdering och redovisning (punkt 54)

B 63.Exempel på andra standarder som innehåller vägledning om efterföljande värdering och redovisning av förvärvade eller uppkomna tillgångar och övertagna eller uppkomna skulder i ett rörelseförvärv:

  1. IAS 38 föreskriver redovisningen av identifierbara immateriella tillgångar som förvärvats i ett rörelseförvärv. Förvärvaren beräknar goodwill till det belopp som redovisades per förvärvstidpunkten efter avdrag för ackumulerade nedskrivningar. IAS 36 Nedskrivningar föreskriver redovisningen av nedskrivningar.
  2. IFRS 4 Försäkringsavtal innehåller vägledning om efterföljande redovisning av ett försäkringsavtal som förvärvats i ett rörelseförvärv.
  3. IAS 12 föreskriver den efterföljande redovisningen av uppskjutna skattefordringar (inklusive oredovisade uppskjutna skattefordringar) och skulder som förvärvats i ett rörelseförvärv.
  4. IFRS 2 innehåller vägledning om efterföljande värdering och redovisning av andelen av aktierelaterade tilldelningar avseende utbytestilldelningar som emitterats av en förvärvare och som är hänförliga till de anställdas framtida tjänster.
  5. IFRS 10 innehåller vägledning om redovisning av ändringar i ett moderföretags ägarandel i ett dotterföretag efter att bestämmande inflytande har erhållits.

Förordning (1254/2012/EU)

Upplysningar (punkterna 59 och 61)

B 64.För att uppnå syftet med punkt 59 ska förvärvaren för varje rörelseförvärv som sker under rapportperioden lämna följande upplysningar

  1. Namnet på och en beskrivning av det förvärvade företaget.
  2. Förvärvstidpunkten.
  3. Den procentuella andelen av förvärvade egetkapitalandelar som medför rösträtt.
  4. De främsta anledningarna till rörelseförvärvet och en beskrivning av hur förvärvaren erhöll bestämmande inflytande över det förvärvade företaget.
  5. En kvalitativ beskrivning av de faktorer som utgör redovisad goodwill, såsom förväntade synergieffekter av att slå samman verksamheten i det förvärvade företaget med förvärvarens verksamhet, immateriella tillgångar som inte uppfyller villkoren för separat redovisning eller andra faktorer.
  6. Det verkliga värdet per förvärvstidpunkten av total överförd ersättning och det verkliga värdet per förvärvstidpunkten på varje större slag av ersättning, såsom
    1. kontanter,
    2. andra materiella eller immateriella tillgångar, inklusive en verksamhet/rörelse eller ett dotterföretag som tillhör förvärvaren,
    3. uppkomna skulder, som exempelvis en skuld för villkorad köpeskilling, och
    4. förvärvarens egetkapitalandelar, inklusive antalet utgivna eller utgivningsbara instrument och ansatsen som används för värdering av dessa instrument eller andelar till verkliga värde.
  7. För avtal som gäller villkorad köpeskilling och tillgångar avseende rätt till gottgörelse
    1. det belopp som redovisats per förvärvstidpunkten
    2. en beskrivning av överenskommelsen och grunden för fastställande av betalningsbeloppet, och
    3. en uppskattning av intervallet med möjliga utfall (odiskonterade) eller, om det inte går att uppskatta ett intervall, detta faktum och anledningarna till att ett intervall inte kan uppskattas. Om det högsta beloppet för betalningen är obegränsat ska förvärvaren upplysa om detta.
  8. För förvärvade fordringar
    1. fordringarnas verkliga värde,
    2. avtalade fordringar brutto, och
    3. den bästa uppskattningen per förvärvstidpunkten för de avtalade kassaflöden som inte väntas bli uppburna.

    Upplysningarna ska lämnas för varje större slag av fordran, såsom lån, direkta finansiella leasingavtal och andra slag av fordringar.

  9. De belopp som redovisats per förvärvstidpunkten för varje större slag av förvärvade tillgångar och övertagna skulder.
  10. För varje eventualförpliktelse som redovisas enligt punkt 23, den information som krävs i punkt 85 i IAS 37 Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar. Om en eventualförpliktelse inte redovisas på grund av att dess verkliga värde inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt ska förvärvaren upplysa om
    1. den information som krävs enligt punkt 86 i IAS 37, och
    2. anledningarna till varför förpliktelsen inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt.
  11. Det sammanlagda beloppet för goodwill som väntas vara skattemässigt avdragsgillt.
  12. För transaktioner som är redovisade skilt från förvärvet av tillgångar och övertagandet av skulder i rörelseförvärvet enligt punkt 51
    1. en beskrivning av varje transaktion,
    2. hur förvärvaren redovisat varje transaktion,
    3. de redovisade beloppen för varje transaktion och den post i de finansiella rapporterna i vilken varje belopp är redovisat, och
    4. om transaktionen är den faktiska regleringen av ett befintligt förhållande, den metod som används för att fastställa regleringsbeloppet.
  13. De upplysningar om separat redovisade transaktioner som krävs enligt (l) ska innefatta beloppet för förvärvsrelaterade utgifter och, för sig, beloppet för dessa utgifter som redovisats som en kostnad och den post eller de poster i rapporten över totalresultat i vilken dessa kostnader är redovisade. Upplysningar om beloppet för emissionsutgifter som inte redovisats som kostnad och hur de redovisades ska också lämnas.
  14. I ett köp till lågt pris (se punkterna 34–36)
    1. det belopp för varje vinst som redovisas enligt punkt 34 och den post i rapporten över totalresultat i vilken vinsten redovisas, och
    2. en beskrivning av anledningarna till att transaktionen ledde till en vinst.
  15. För varje rörelseförvärv i vilket förvärvaren innehar mindre än 100 procent av egetkapitalandelarna i det förvärvade företaget per förvärvstidpunkten
    1. beloppet för det innehav utan bestämmande inflytande i det förvärvade företaget redovisat per förvärvstidpunkten och den värderingsgrund som använts för det beloppet, och
    2. för varje innehav utan bestämmande inflytande i ett förvärvat företag värderat till verkligt värde, de värderingstekniker och betydande indata som använts för att värdera detta värde.
  16. I ett rörelseförvärv som genomförs i flera steg
    1. det verkliga värdet per förvärvstidpunkten på förvärvarens innehav av egetkapitalandelar i det förvärvade företaget omedelbart före förvärvstidpunkten, och
    2. beloppet för vinst eller förlust redovisad till följd av omvärdering till verkligt värde av förvärvarens innehav av egetkapitalandelar i det förvärvade företaget före rörelseförvärvet (se punkt 42) och den post i rapporten över totalresultat i vilken denna vinst eller förlust redovisas.
  17. Följande information
    1. beloppet för intäkter och resultat för det förvärvade företaget sedan förvärvstidpunkten innefattat i koncernens rapport över totalresultat för rapportperioden, och
    2. det förvärvande företagets intäkter och resultat för den aktuella rapportperioden som om förvärvstidpunkten för alla rörelseförvärv som skett under året hade varit per början av räkenskapsåret.

    Om det är praktiskt ogenomförbart att lämna någon av de upplysningar som krävs enligt denna delpunkt ska förvärvaren upplysa om detta och förklara varför det är praktiskt ogenomförbart att lämna dessa upplysningar. I denna standard används begreppet ”praktiskt ogenomförbart” med samma innebörd som i IAS 8 Redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel.

Förordning (1255/2012/EU)

B 65.För enskilt oväsentliga rörelseförvärv som skett under rapportperioden, som tillsammans är väsentliga, ska förvärvaren lämna sammanslagna upplysningar enligt vad som krävs i punkt B 64 e–q.

B 66.Om förvärvstidpunkten för ett rörelseförvärv är efter rapportperiodens slut men innan de finansiella rapporterna godkänns för utfärdande ska förvärvaren lämna de upplysningar som krävs enligt punkt B 64 såvida inte den första redovisningen av rörelseförvärvet är ofullständig per den tidpunkt när de finansiella rapporterna godkänns för utfärdande. I den situationen ska förvärvaren beskriva vilka upplysningar som inte kunde lämnas och anledningarna till att de inte kan lämnas.

B 67.För att uppnå syftet med punkt 61 ska förvärvaren lämna följande upplysningar för varje väsentligt rörelseförvärv eller sammanslaget för enskilt oväsentliga rörelseförvärv som tillsammans är väsentliga

  1. Om den första redovisningen av ett rörelseförvärv är ofullständig (se punkt 45) för vissa tillgångar, skulder, innehav utan bestämmande inflytande eller saker under övervägande och de redovisade beloppen i de finansiella rapporterna för det rörelseförvärvet därmed har fastställts endast preliminärt
    1. anledningarna till varför den första redovisningen av rörelseförvärvet är ofullständigt,
    2. de tillgångar, skulder, egetkapitalandelar eller saker under övervägande för vilket den första redovisningen ofullständig, och
    3. karaktären på och beloppet för justeringar under den värderingsperiod som redovisats under rapportperioden enligt punkt 49.
  2. För varje rapportperiod efter förvärvstidpunkten fram till att företaget erhåller, säljer eller på annat sätt förlorar rätten till en tillgång avseende villkorad köpeskilling, eller fram till att företaget reglerar en skuld avseende villkorad köpeskilling eller skulden annulleras eller förfaller
    1. förändringar av de redovisade beloppen, inklusive skillnader som uppkommer vid reglering,
    2. förändringar i intervallet av utfall (odiskonterade) och anledningarna till dessa förändringar, och
    3. de värderingstekniker och viktiga indata i modellen som använts för att beräkna villkorad köpeskilling.
  3. För eventualförpliktelser som redovisas i ett rörelseförvärv ska förvärvaren lämna de upplysningar som krävs enligt punkterna 84 och 85 i IAS 37 för varje slag av avsättning.
  4. En avstämning av det redovisade värdet för goodwill vid rapportperiodens början och slut separat utvisande
    1. bruttovärde och ackumulerade nedskrivningar vid rapportperiodens början,
    2. goodwill som tillkommit under rapportperioden, förutom sådan goodwill som ingår i en avyttringsgrupp som vid förvärvstidpunkten uppfyller villkoren för att klassificeras som att den innehas för försäljning enligt IFRS 5 Anläggningstillgångar som innehas för försäljning och avvecklade verksamheter,
    3. justeringar till följd av senare redovisning av uppskjutna skattefordringar under rapportperioden enligt punkt 67,
    4. goodwill som ingår i en avyttringsgrupp klassificerad som att den innehas för försäljning enligt IFRS 5 och goodwill som under rapportperioden tagits bort från rapporten över finansiell ställning utan att dessförinnan ha ingått i en avyttringsgrupp klassificerad som att den innehas för försäljning,
    5. nedskrivningar som redovisas under rapportperioden enligt IAS 36. (Enligt IAS 36 krävs upplysningar om återvinningsvärdet och nedskrivning av goodwill utöver detta krav.),
    6. nettot av uppkomna valutakursdifferenser under rapportperioden enligt IAS 21 Effekterna av ändrade valutakurser,
    7. varje annan justering av det redovisade värdet under rapportperioden,
    8. bruttovärdet och ackumulerade nedskrivningar vid rapportperiodens slut.
  5. Beloppet för och en förklaring av en eventuell vinst eller förlust som redovisas i den aktuella rapportperioden som både
    1. är hänförlig till identifierbara förvärvade tillgångar eller skulder som övertagits i ett rörelseförvärv som genomförts under den aktuella eller föregående rapportperioden, och
    2. har en sådan storlek, karaktär eller omfattning att upplysningar om den har betydelse för förståelsen av det sammanslagna företagets finansiella rapporter.

Övergångsbestämmelser för rörelseförvärv som innefattar endast ömsesidiga företag eller genom endast avtal (punkt 66)

B 68.Enligt punkt 64 ska denna standard tillämpas framåtriktat för rörelseförvärv där förvärvstidpunkten är per eller efter början av det första räkenskapsåret som inleds den 1 juli 2009 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Emellertid ska ett företag endast tillämpa denna standard från början av ett räkenskapsår som börjar den 30 juni 2007 eller senare. Om ett företag tillämpar denna standard före ikraftträdandedatumet ska företaget upplysa om detta och samtidigt tillämpa IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008).

B 69.Kravet att tillämpa denna standard framåtriktat har följande effekt för ett rörelseförvärv som innefattar enbart ömsesidiga företag eller genom enbart avtal om förvärvstidpunkten för det rörelseförvärvet är före tillämpningen av denna standard:

  1. Klassificering – Ett företag ska fortsätta att klassificera det tidigare rörelseförvärvet enligt företagets tidigare redovisningsprinciper för sådana förvärv.
  2. Tidigare redovisad goodwill – Vid början av det första räkenskapsår i vilket denna standard tillämpas ska det redovisade värdet för goodwill som uppkommer från tidigare rörelseförvärv vara dess redovisade värde per det datumet enligt företagets tidigare redovisningsprinciper. Vid fastställande av detta belopp ska företaget eliminera det redovisade värdet för ackumulerade avskrivningar av denna goodwill och den motsvarande minskningen av goodwill. Inga andra justeringar ska göras av det redovisade värdet för goodwill.
  3. Goodwill som tidigare redovisats som ett avdrag från eget kapital – Företagets tidigare redovisningsprinciper kan ha lett till att goodwill uppkom i det tidigare rörelseförvärvet som redovisades som ett avdrag från eget kapital. I den situationen ska företaget inte redovisa denna goodwill som en tillgång per början av det första räkenskapsåret i vilket denna standard tillämpas. Dessutom ska företaget i resultatet inte redovisa någon del av denna goodwill när det avyttrar hela eller del av den verksamhet/rörelse till vilken denna goodwill är hänförlig eller när en kassagenererande enhet till vilken denna goodwill är hänförlig behöver skrivas ned.
  4. Efterföljande redovisning av goodwill – Från början av det första räkenskapsår för vilket denna standard tillämpas ska ett företag upphöra att skriva av goodwill som uppkommit vid det tidigare rörelseförvärvet och ska pröva goodwill för nedskrivning enligt IAS 36.
  5. Tidigare redovisad negativ goodwill – Ett företag som redovisade det tidigare rörelseförvärvet genom tillämpning av förvärvsmetoden kan ha redovisat en förutbetald intäkt för beloppet för dess innehav i det verkliga värdet netto av det förvärvade företagets identifierbara tillgångar och skulder minus anskaffningsvärdet för detta innehav (ibland kallad negativ goodwill). Om så är fallet ska företaget ta bort det redovisade värdet för denna förutbetalda intäkt från rapporten över finansiell ställning per början av det första räkenskapsår för vilket denna standard tillämpas med en motsvarande justering av ingående balans för balanserade vinstmedel per detta datum.

  • [1]

    I punkterna B 56–B 62 avser termen ”aktierelaterade tilldelningar” oantastbara eller antastbara aktierelaterade ersättningstransaktioner.

  • [2]

    Inom EU ska ändringen tillämpas för räkenskapsår som inleds den 1 februari 2015 eller senare enligt förordning (EU) 2015/28 [red.anm.].

  • [3]

    IFRS 15 ska senast tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2018 eller senare enligt förordning (EU) 2016/1905 [red.anm.].

  • [4]

    IFRS 9 ska senast tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2018 eller senare enligt förordning (EU) 2016/2067 [red.anm.].

  • [5]

    IFRS 16 ska senast tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2019 eller senare enligt förordning (EU) 2017/1986 [red.anm.].

Sifferkollen Läs mer

Belopp

Basbelopp
År 2017 2018 2019
Prisbasbelopp 44 800 45 500 46 500
Förhöjt pbb. 45 700 46 500 47 400
Inkomstbasbelopp 61 500 62 500 64 400
Utdelning fåmansföretag
År 2017 2018 2019
Schablonbelopp 163 075 169 125 171 875

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2017 2018 2019
Räntesats 0,36* 0,36 0,51

* 0,19 om räkenskapsåret börjar 2016 och avslutas 2017.

Referensränta
År 2017 2018 2019
Räntesats -0,5 -0,5 -0,5
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2017 2018 2019
Positiv 6,27 6,49 6,51
Negativ 1,50 1,50 1,51
Statslåneränta
År 2016 2017 2018
31 maj 0,57 0,34 0,49
30 nov 0,27 0,49 0,51

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2017 2018 2019
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 9,50
Förmånsbil, bensin 6,50 6,50 9,50
Kostförmån
År 2017 2018 2019
Frukost, lunch och middag 225 235 245
Lunch eller middag 90 94 98
Frukost 45 47 49
Skattefria gåvor
År 2017 2018 2019
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2017 2018 2019
Skattesats 22% 22% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2017 2018 2019
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1939 - 1953 1954 -
Arb. avgifter 6,15% 16,36% 31,42%
Egenavgifter 6,15% 16,36% 28,97%