Beskattningsbar transaktion

För att en beskattningsbar person ska vara betalningsskyldig för moms ska det finnas en:

beskattningsbar transaktion

som är momspliktig och
görs inom landet.

För att moms överhuvudtaget ska komma i fråga krävs en beskattningsbar transaktion. Begreppet beskattningsbar transaktion infördes med den nya mervärdeskattelagen 1 juli 2023. För tid fram till 30 juni används däremot begreppet omsättning som ett huvudkrav för att moms ska utgå.

Moms är en transaktionsskatt som tas ut på det vi i dagligt tal kallar försäljning. I mervärdesskattelagen användes däremot begreppen leverans av varor och tillhandahållande av tjänster. Andra exempel på beskattningsbara transaktioner är olika uttag ur en verksamhet, överföringar av varor mellan lager, import och unionsinterna förvärv av varor.

Lagrum

5 kap. mervärdesskattelagen (2023:200) i kraft fr.o.m. 1 juli 2023

2 kap. mervärdesskattelagen (1994:200) i kraft t.o.m. 30 juni 2023

Beskattning

Med beskattningsbara transaktioner avses:

leverans av varor

unionsinternt förvärv av varor
tillhandahållande av tjänster
import av varor.

Däremot uttrycks särskilt i lagen att överlåtelse av verksamhet inte är en beskattningsbar transaktion.

En beskattningsbar transaktion är en transaktion som kan momsbeskattas. För att den ska beskattas krävs att transaktionen sker mot ersättning. Som exempel ska en leverans av en vara ske mot ersättning för att moms ska redovisas. Det finns dock andra transaktioner som inte sker mot ersättning men som i lagen likställs med en varuleverans mot ersättning och därför anses utgöra beskattningsbara transaktioner:

uttag av varor och tjänster

överföring av varor mellan EU-länder
möjliggöra försäljning av varor genom ett elektroniskt gränssnitt (plattform).

Leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster mot ersättning

Vid leverans av vara eller tillhandahållande av, mot ersättning finns det en koppling mellan prestation och motprestation. Kravet på motprestation gör att det inte utgår moms när en gåva eller ett bidrag lämnas. Däremot sker vid byte av varor och tjänster transaktioner som kan komma att beskattas. Ersättningen utgår då i form av en bytesvara eller en bytestjänst. Det sker både köp och försäljning i båda riktningar.

Det finns situationer där det är svårt att avgöra om det finns en ersättning, dvs. en motprestation. Ett exempel är det s.k. Tolsma-målet (C-16/93) om gatumusikanten Tolsma. EU-domstolen kom fram till att det inte fanns en koppling mellan en tjänst utförd av Tolsma och pengar som förbipasserande överlämnade. Eftersom det inte fanns en uttalad överenskommelse om en tjänst mot ersättning (prestation och motprestation) ansåg EU-domstolen att ersättningen skulle betraktas som en gåva/bidrag.

När anses en vara levererad eller en tjänst tillhandahållen? Med begreppet leverans av varor avses en överföring av rätten att såsom ägare förfoga över den materiella tillgången. Det kan därför vara tillräckligt att ett avtal om äganderättsövergång ha träffats. Med tillhandahållande av tjänster avses inledningsvis varje transaktion som inte utgör leverans av varor. Utöver denna definition finns t.ex. särskilda bestämmelser för uttag av tjänster i olika verksamheter.

Verksamhetsöverlåtelse

Vid en verksamhetsöverlåtelse överlåts hela eller delar av en verksamhet. En sådan överlåtelse av tillgångar anses inte som leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster. Verksamhetsöverlåtelsen är därmed inte en beskattningsbar transaktion utan den faller utanför momsens tillämpningsområde. Detsamma gäller vid fusion eller liknande förfarande. Se vidare ordet verksamhetsöverlåtelse.

Voucher

Vid utställande av en s.k. enfunktionsvoucher är det redan vid utställandet klargjort vad som ska säljas och var beskattning ska ske. Därför utgör försäljning av en enfunktionsvoucher en leverans av en vara eller tillhandahållande av en tjänst. Se vidare ordet voucher.

Unionsinternt förvärv

I korthet innebär ett unionsinternt förvärv att varor förvärvas genom att dessa sänds eller transporteras av säljaren, köparen eller för någonderas räkning till köparen i ett annat EU-land än det EU-land som försändningen eller transporten avgick ifrån. Med ett unionsinternt förvärv av varor mot ersättning jämställs även i vissa fall överföring av egna varor från ett EU-land till ett annat. Se vidare ordet unionsinternt förvärv.

Import av varor

Med import av varor avses att varor förs in till EU från ett tredje land (land utanför EU). Se vidare ordet import.

Uttag av varor eller tjänster

Med leverans av varor mot ersättning likställs uttag av varor. Det innebär att uttagsbeskattning kan uppkomma när en beskattningsbar person:

tar ut varan ur verksamheten för sitt eget eller personalens privata bruk
överlåter en vara utan ersättning
tar ut varan för användning för andra ändamål än den egna verksamheten
för över en vara till en verksamhet som helt eller delvis saknar avdragsrätt för moms.

Uttagsbeskattning av varor ska i princip bara ske i de fall den beskattningsbara personen har haft avdragsrätt för momsen till någon del vid förvärvet av varan.

Uttagsbeskattning uppkommer inte vid överlåtelse av varor utan ersättning om varorna är gåvorav mindre värde eller varuprover och dessa ges inom ramen för verksamheten. På samma sätt uppkommer inte uttagsbeskattning när livsmedel som inte längre går att sälja doneras till exempelvis hjälporganisationer för att undvika svinn. Är datumet nära bästföredatum eller sista förbrukningsdag kan livsmedel som fortfarande är tjänlig som föda skänkas bort utan momskonsekvenser eftersom marknadsvärdet anses vara 0 kronor. Det finns då inget beskattningsunderlag att uttagsbeskatta.

Rabatter till personal innebär inte uttagsbeskattning men däremot kan beskattningsunderlaget (priset på varan) komma att omvärderas om rabatten är alltför stor.

Med reglerna för uttagsbeskattning följer att företag i en koncern normalt inte kan tillhandahålla varor och tjänster till andra koncernföretag utan att fakturera för transaktionerna. Trots att koncernbidragsrätt kan föreligga mellan bolagen måste moms redovisas om betalningsskyldighet föreligger för transaktionerna. Om det inte sker kan utgående moms påföras genom uttagsbeskattning. Uttagsbeskattningen blir en kostnad för koncernen då det vanligtvis inte ställs ut en faktura som det inköpande bolaget kan lägga till grund för momsavdrag.

Om man tar ut varor ur sin verksamhet för att använda vid representation är uttaget undantaget från moms under förutsättning att kostnaderna för representationen är avdragsgilla vid inkomsttaxeringen. Samma synsätt har Skatteverket när det gäller gåvor till anställda av personalvårdskaraktär. Är förmånen skattefri för den anställde vid inkomstbeskattningen blir det inte ett uttag i momshänseende.

Med tillhandahållande av tjänst mot ersättning likställs uttag av tjänster. Det innebär att uttagsbeskattning kan uppkomma när en beskattningsbar person utan ersättning:

utför eller på annat sätt tillhandahåller en tjänst för sitt eget eller personalens privata bruk eller annars för annat rörelsefrämmande ändamål
använder eller låter någon annan använda en tillgång som hör till verksamheten för privat eller rörelsefrämmande ändamål
nyttjar eller låter annan nyttja för privat eller rörelsefrämmande ändamål en personbil eller motorcykel för vilken avdragsrätt förelegat (ett avdragsförbud kan ha påverkat avdragsrätten)
byggtjänster utförs eller upphandlas för ett byggföretags hyresrätt, bostadsrätt eller fastighet och lägenheten eller fastigheten utgör lagertillgång i byggföretagets verksamhet (verksamhet utan avdragsrätt)
fastighetstjänster, såsom t.ex. byggtjänster och lokalstädning som utförs av fastighetsägaren på egen lägenhet eller fastighet i momsfri verksamhet (lönekostnader över 300 000 kronor).

Beskattningsunderlaget som moms ska beräknas på vid uttagsbeskattning regleras särskilt. Normalt används inköpsvärdet eller tillverkningskostnaden vid tidpunkten för uttaget som beskattningsunderlag. Om en transaktion sker till närstående till över- eller underpris och parterna inte har full avdrags- eller återbetalningsrätt sker omvärdering av beskattningsunderlaget till marknadsvärde (se vidare ordet pris). Affärsmässigt betingade prisnedsättningar medför dock inte uttagsbeskattning. Privat nyttjande av personbil uttagsbeskattas i vissa fall och då används samma värde som vid beräkning av arbetsgivaravgivare för anställds bilförmån.

Överföring av varor mellan EU-länder

Som leverans av varor mot ersättning likställs även en överföring av varor från den egna verksamheten till ett annat EU-land. I begreppet överföring av vara ligger att en vara transporteras från ett land till ett annat land inom EU, utan att det sker en äganderättsövergång. Överföring av egna varor kan exempelvis ske för att användas på en mässa eller om man har ett lager i annat land. Den fysiska transporten mellan två EU-länder av den egna varan kan medföra att momsregistrering måste ske och förvärvsmoms redovisas i ankomstlandet. Hanteringen skiljer sig åt i olika EU-länder och i vissa länder finns förenklingsförfaranden för att undvika krav på momsregistrering. Sedan 2020 finns förenklingsregler inom EU avseende avropslager för att slippa krav på momsregistrering i mottagarlandet. Se vidare ordet EU-överföring av vara.

Möjliggöra försäljning av varor via plattform

Leverans av varor kan även ske genom användning av ett elektroniskt gränssnitt. Med ett elektroniskt gränssnitt avses en marknadsplats, en plattform, en portal eller motsvarande. Om ett företag genom användning av en plattform möjliggör försäljning av varor från en plats utanför EU till en privatperson inom EU så anses företaget själv ha förvärvat och levererat dessa varor. Det leder till beskattningskonsekvenser för plattformsföretaget. Se vidare ordet distansförsäljning.

Gränsdragning avseende begreppet beskattningsbar transaktion

För tid fram till och med 30 juni 2023 motsvaras beskattningsbara transaktioner av begreppet omsättning. Bedömningen kring båda dessa begrepp kan leda till gränsdragningsproblematik. Ett antal rättsfall från svenska domstolar och EU-domstolen har medfört att Skatteverket har gett sin tolkning av begreppen i Rättsliga vägledning men också i ett antal ställningstaganden.

Datum	Dnr	Avser
050331	130 164796-05/111	Utgör insatskapital omsättning eller inte?
050415	130 163113-05/111	Förvaltning och löpande drift av prästlönetillgångar.
070111	131 789508-06/111	Försäkringsersättning när en krockskadad bil som ska repareras lämnas som inbyte vid köp av ny bil.
140213	131 754656-13/111	Avgifter vid avbokning och utebliven närvaro (no show).
150217	131 52594-15/1152	Beskattning av ersättningar för markintrång m.m.
150424	131 191846-15/111	Beskattning vid mining av bitcoin och andra virtuella valutor m.m.
170712	202 294278-17/111	Omsättning med mera vid idrottstävlingar.
181126	202 488720-18/111	Vouchrar.
181129	202 259852-18/111	Transaktioner med virtuella valutor.
190115	202 398393-18/111	Omsättning av vara och leverans.
190527	202 177887-19/111	Tillhandahållanden av tjänster mellan ett företags etablering i Sverige och en utländsk mervärdesskattegrupp där företaget är medlem.
201102	8-549549	Prispengar i andra tävlingar än idrottstävlingar.
210211	8-758752	Transaktioner mellan delägare och HB/KB
210504	8-968756	Svenska kyrkan och dess organisatoriska delar.
220215	8-1462899	Samfällighetsföreningars tillhandahållanden till medlemmar.
220215	8-1463487	Insatskapital till ekonomiska föreningar som driver olika slags anläggningar.
220711	8-1774335	Premier inom trav- och galoppsporten.
230426	8-2339264	Skadestånd, garantiersättning och liknande betalningar.

Nedanstående ställningstaganden är upphävda och i stället finns förtydliganden i Skatteverkets Rättsliga vägledning. Även upphävda ställningstaganden finns fortsatt sökbara på Skatteverkets webbplats och dessa kan innehålla exempel eller uttalanden som kan vara till nytta vid bedömning av beskattningen.

Datum	Dnr	Avser
041015	130 604257-04/111	Medlemsavgifter.
140523	131 182589-14/111	Stöd och ersättningar från Arbetsförmedlingen.
151123	131 628089-15/111	Tillhandahållande av tjänster mellan två etableringar inom ett företag när den ena etableringen ingår i en svensk mervärdesskattegrupp.
160520	131 221169-16/111	Crowdfunding (gräsrotsfinansiering).
170130	131 430652-16/111	Internetbaserade onlinespel.

Deklaration

Momspliktig försäljning inom Sverige ska normalt redovisas på rad 05 i skattedeklarationen. Varuförsäljning utanför EU (export) och försäljning till andra EU-länder redovisas på någon av raderna 35-40. Överföring till annat EU-land redovisas också på rad 35 i skattedeklarationen. Momspliktiga uttag redovisas på rad 06.

Kommentar

Det kan vara enkelt att identifiera en leverans av en vara vid t.ex. försäljning. Däremot förekommer felaktigheter kring hantering av byten. Dessa ska redovisas som försäljning från vardera part och nettoredovisning är inte tillåtet i momshänseende. Ytterligare försäljningar som lätt kan glömmas bort är transaktioner inom en koncern. Tänk på att fakturering ska ske i samma omfattning som till externa kunder.

Skatteverket har på Rättslig vägledning kommenterat praxis från domstolar som rör ersättning när köparen har sagt upp ett avtal avseende en pågående tjänst. Skatteverket påtalar att den ersättning som då eventuellt utgår utgör ersättning för en tillhandahållen tjänst. Det kan t.ex. gälla uppsägning av olika abonnemangsavtal. Skatteverket konstaterar att det ska vara moms på en tillkommande ersättning eftersom köparen hade haft möjlighet att dra nytta av tjänsten. Det gäller oavsett storleken på den tillkommande ersättningen. Det belopp som erläggs ska alltså inte ses som ett skadestånd utan moms.

Med en årsomsättning under 80 000 kronor kan man vara momsbefriad. Den som är momsbefriad kan inte heller göra avdrag för ingående moms på kostnader. Årsomsättningsgränsen föreslås höjas till 120 000 kronor per 1 januari 2025 (budgetpropositionen hösten 2023). Se mer detaljer under ordet omsättningsgräns.