Vid internationell handel med varor och tjänster kan det vara komplicerat att reda ut vilket land som har rätt att beskatta transaktionen. Regelverket inom EU har lappats och lagats i omgångar då konkurrens såväl mellan EU-länder som med länder utanför EU (tredje land) medfört förändrade regler avseende varor, tjänster och handel via plattformar (e-handel). I momshänseende regleras generellt internationell handel med s.k. beskattningslandsregler (6 kap. mervärdesskattelagen). Reglerna bestämmer i vilket land en transaktion ska beskattas. När det kommer till export av varor och vissa tjänster är det däremot en transaktion som är gjord inom landet men som är undantagen från moms i 10 kap. Oavsett om det är en beskattningslandsregel eller undantaget för export som tillämpas kan effekten enligt båda regelverken bli att svensk moms inte ska redovisas.
Det finns olika ord i Rätt Moms där reglerna om beskattningsland återfinns. I tabellen nedan återfinns dessa sökord.
EU - handel med varor EU-reservregeln EU-vara till kund med VAT-nummer EU-vara till kund utan VAT-nummer EU-vara till privatperson EU-överföring av vara | EU och tredje land - e-handel med varor/tjänster distansförsäljning elektronisk tjänst e-handel särskilda ordningar |
EU och tredje land - handel med tjänster elektronisk tjänst tjänstebeskattning | Tredje land - handel med varor export import |
Med export menas i dagligt tal att ett företag säljer och levererar varor eller tjänster utanför EU:s momsområde. Vid export av varor och tjänster tas inte svensk moms ut då det finns undantag i momslagstiftningen. Däremot kan företaget behöva betala eventuell tull och moms i mottagarlandet.
Definition
I dagligt tal används begreppet export vid försäljning av varor eller tjänster utanför EU:s momsområde. Vid försäljning av tjänster måste beskattningslandet för tjänster bestämmas (tjänstebeskattning) och tjänsterna ska anses vara tillhandahållna utanför EU. Det väsentliga vid export av varor är att varan passerar gränsen för EU: s momsområde och in till ett land utanför EU (tredje land). Alternativt att varan hela tiden finns utanför EU. Den köps t.ex. i Asien och säljs till USA. Det exporterande företaget kan t.ex. själv leverera varan, låta en speditör utföra leveransen eller köparen kan hämta varan. Transaktioner utanför Sverige, men i eller till ett annat EU-land, anses därför inte utgöra export utan är en EU-transaktion. Se exempel på exporttransaktion i bilden nedan.
Lagrum
6 kap. och 10 kap. mervärdesskattelagen (2023:200) i kraft fr.o.m. 1 juli 2023
1 kap. 10 § och 5 kap. mervärdesskattelagen (1994:200) i kraft t.o.m. 30 juni 2023
Beskattning
Vid export tar företaget inte ut moms eftersom Sverige inte är beskattningsland. Däremot kan företaget behöva betala eventuell moms och tull i mottagarlandet. När en vara levereras till ett land utanför EU ska normalt varorna deklareras till tullmyndighet i det mottagande landet. Detta lands tullmyndighet kan påföra eventuell tull och importmoms. Vad gäller tjänster måste, som sagt, beskattningsland bestämmas, dvs. i vilket land ska en viss typ av tjänst beskattas. I vissa fall kan ovanstående regler för varor och tjänster innebära att ett svenskt företag måste vara registrerat till moms i ett annat land och debitera detta lands moms.
Observera att det för undantagen från moms i 10 kap. mervärdesskattelagen finns krav på en särskild hänvisning i fakturan (se vidare ordet faktura). Det går att hänvisa till lagtext men Skatteverket anser att uppgiften ”Undantagen från skatteplikt” är tillräcklig. Detta innebär t.ex. att vid fakturering av varor som säljs och levereras till Norge kan det på fakturan anges ”Undantagen från skatteplikt”.
Deklaration
Redovisning kan ske via Skatteverkets e-tjänst eller på blankett. Sedan maj 2024 görs inte längre några automatiska utskick av momsdeklarationer på papper. En pappersdeklaration kan beställas i e-tjänsten ”Beställ blanketter”. I den svenska skattedeklarationen ska export redovisas på rad 36 avseende varor och på rad 40 avseende tjänster.
Kommentar
Ett vanligt misstag är att ett företag utgår ifrån faktureringen och inte debiterar moms för att köparens adress är i utlandet. Observera att detta är felaktigt då det inte är faktureringen som styr momsbeskattningen. Det väsentliga för momsbeskattningen är vart en vara levereras och vilket land som är beskattningsland för en viss typ av tjänst. Se bild nedan som visar exempel på transaktion då moms ska faktureras. Detta är inte en exporttransaktion.
Det är vidare viktigt att ett företag som exporterar varor kan visa eller göra sannolikt för Skatteverket att varorna har levererats till en plats utanför EU. Tulldokument, speditions- eller frakthandling är exempel på sådana handlingar. För att säljaren ska kunna visa att varor förts ut ur EU, i fall där köparen själv hämtar varorna hos säljaren, kräver Skatteverket ofta ett intyg utställt av köparen. Intyget ska innehålla uppgifter om vilka varor som utförts, när, vart och på vilket sätt transporten skett. Observera att enligt praxis kan säljaren aldrig hänvisa till god tro när det gäller den fysiska leveransen av varor ut ur Sverige. Det innebär att det är säljaren som står risken om det i efterhand visar sig att varan inte har transporterats ut ur landet. Påförd utgående moms och skattetillägg på 20 % kan då bli följden. Det kan tilläggas att EU-domstolen öppnar upp för en mer positiv inställning till begreppet god tro i en dom från 27 september 2007 (C-409/04 Teleos plc m.fl.). EU-domstolen slår fast att det är väsentligt för rättssäkerheten inom EU att en säljare som vidtar alla rimliga åtgärder för att säkerställa sin rätt att tillämpa ett undantag från moms, ska kunna förlita sig på att inte vid ett senare tillfälle åläggas att redovisa moms till staten. Skatteverket uttrycker liknande uppfattning i en skrivelse (071205, dnr: 131 600012-07/111).
Skatteverket har i ställningstagande (230616, dnr: 8-2421228) uttalat sig om vad som gäller vid försäljning i flera led. Skatteverket uttalar följande:
”Vid leveranser av vara i flera led med endast en transport måste det inledningsvis avgöras till vilken av leveranserna transporten ska hänföras för att man ska kunna fastställa om en leverans är gjord inom landet.
Skatteverket anser att en transport vid leveranser i flera led ska hänföras till den leverans där den säljare som ansvarar för transporten ut ur EU finns. Undantaget från detta ska vara om köparen är en beskattningsbar person som inte är etablerad här i landet och denne ansvarar för transporten. I sådant fall ska transporten hänföras till den transaktion där den beskattningsbara personen som inte är etablerad här i landet är köpare. Att ansvara för en transport innebär att man ombesörjer transporten antingen genom att anlita en speditör eller en fristående fraktförare som utför transporten ut ur EU eller själv transporterar varan ut ur EU.
Endast den leverans som transporten ut ur EU hänförs till kan vara sådan export som omfattas av undantaget från skatteplikt i 10 kap. 64 § mervärdesskattelagen (2023:200), ML.”
Skatteverket har i ett ställningstagande (230626, dnr: 8-2431998) uttalat viss ändring av hur direkt utförsel ska tolkas vid bearbetning. Ändringen består i att konsumtion av en vara får anses ha påbörjats om varan efter bearbetning har ändrat karaktär till en annan vara. Det innebär att varan inte omfattas av undantaget från skatteplikt för export. Skatteverket har vidare i samma ställningstagande klargjort vissa frågor som kan uppkomma vid leverans av vara som transporteras ut ur EU såsom vad som avses med direkt utförsel av varan vid export, när anses en vara ingå i det personliga bagaget och kan EU:s momsdirektiv ges direkt effekt när förvärvaren hämtar varan och för ut den ur EU?