Rätt Moms 2022 – Anna Sandberg Nilsson och Lena Westfahl

Frivillig skattskyldighet vid lokaluthyrning

Uthyrning av lokaler är enligt huvudregeln en momsfri fastighetstjänst. Om en hyresvärd hyr ut momsfritt har denne inte möjlighet att göra avdrag för ingående moms avseende kostnader som tillhör lokalerna. Den ingående momsen blir en kostnad. Hyresvärden behöver därför ta ut en högre hyra av sina hyresgäster för att täcka sina kostnader (inklusive momsen på dessa kostnader). På detta sätt vältras den inte avdragsgilla (den kostnadsförda) momsen över på hyresgästen i form av högre hyra och detta brukar kallas dold moms. För att undvika den dolda kumulativa (adderad i flera led) momseffekten och att momsen inte ska bli en kostnad för hyresgäster som själva är skattskyldiga till moms, finns bestämmelser om s.k. frivillig skattskyldighet.

Den frivilliga skattskyldigheten medför att hyresvärden ska debitera 25 % moms på hyran samt att hyresvärden även får göra avdrag för ingående moms på de kostnader som hör samman med den momspliktiga uthyrningen. Hyresgästen har, beroende på i vilken omfattning denne bedriver momspliktig verksamhet i lokalen, åtminstone delvis avdragsrätt för den moms som hyresvärden lagt på hyran.

Det är viktigt att en hyresgäst är medveten om reglerna då en felaktig hantering vid vidareuthyrning (andrahandsuthyrning) kan bli mycket kostsam. En fastighetsägare och hyresvärd kan drabbas av momskostnader på grund av krav på återföring (jämkning) av investeringsmoms 10 år tillbaka i tiden om hyresgästen vidareuthyr eller gör annan åtgärd som påverkar hyresvärdens möjlighet till frivillig skattskyldighet.

Mot bakgrund av coronapandemin har Skatteverket på Rättslig vägledning uttalat att en hyresvärd får medge sin hyresgäst hyresfrihet under en tid. Hyresfriheten är inte en ändrad användning om det finns affärsmässiga skäl till hyresnedsättningen. Det påverkar då inte den frivilliga skattskyldigheten om avsikten är att hyresgästen ska återgå till att betala hyra framöver. En tillfällig hyresnedsättning leder normalt inte heller till uttagsbeskattning i hyresvärdens verksamhet, eftersom det inte är fråga om en ändrad användning av fastigheten.

En skriftlig hearing med en promemoria (Fi2020/05159) har remitterats under 2021. I promemorian beskrivs de generella förutsättningarna för en eventuell förändring av momsregler så att frivillig skattskyldighet blir möjlig även vid uthyrning till hyresgäster som inte bedriver momspliktig verksamhet eller har rätt till återbetalning. Om förändring av reglerna kommer att ske är oklart vid publicering av Rätt Moms 2022.

Lagrum

1 kap. 11-12 §§, 3 kap. 2-3 §§, 8a kap. 9 kap. mervärdesskattelagen (1994:200)

Beskattning

Förutsättningarna för frivillig skattskyldighet

Följande måste vara uppfyllt för att en hyresvärd ska kunna bli frivilligt skattskyldig:

  • Uthyrning (första eller andrahandsuthyrning) föreligger mellan en hyresvärd och en hyresgäst dvs. ett hyreskontrakt ska vara tecknat och inflyttning ska ha skett.

  • Hyreskontraktet ska innehålla en momsklausul där parterna kommit överens om att moms kan debiteras om frivillig skattskyldighet föreligger.

  • Uthyrningen avser fastighet i momshänseende.

  • Uthyrningen avser en lokal som används stadigvarande (= obestämd tid eller avtal på minst ett år) i en verksamhet som helt eller delvis medför skattskyldighet enligt momslagen, eller till utländsk beskickning, eller till utländska företagare samt i vissa fall vid uthyrning till stat och kommun. Om lokalen/fastigheten redan är registrerad för frivillig skattskyldighet och hyresavtal ska tecknas med en ny hyresgäst så räcker det med uthyrning på fyra månader. Det framgår av ett förhandsbesked från Skatterättsnämnden 3 mars 2006. Skatteverket redogör för sin syn i ställningstaganden (080924, dnr: 131 534842-08/111, 170622, dnr: 202 258010-17/111) att det saknas förutsättning för frivillig skattskyldighet när man hyr ut ett utrymme till flera hyresgäster samtidigt under sådana förhållanden att var och en inte med ensamrätt att disponerar en till storlek och läge klart bestämd yta.

  • Från och med 2014 förenklades reglerna och krav på särskild ansökan till och beslut från Skatteverket slopades i de flesta fall. Den frivilliga skattskyldigheten förutsätter att momsen anges i en faktura. Se vidare nedan.

Hyreskontraktet

Utgångspunkten är att lokaluthyrning är momsfri. Det är därför viktigt att hyresvärd och hyresgäst är överens om att moms kan debiteras på hyran om förutsättningarna för frivillig skattskyldighet är uppfyllda. För att undvika eventuella tvister parterna emellan bör därför en momsklausul finnas i hyreskontraktet. I hyreskontraktet kan det även vara lämpligt att markera att en förutsättning för uthyrningen är att hyresgästen bedriver en momspliktig verksamhet i lokalen. Vidare kan hyresvärden drabbas av momskostnader på grund av jämkning om hyresgästen börjar bedriva momsfri verksamhet. Om exempelvis hyresgästen vidareuthyr (t.ex. andrahandsuthyrning) medför detta en momsfri transaktion om inte denna vidareuthyrning i sig har registrerats för frivillig skattskyldighet. Av denna anledning är det viktigt att avtala vad som ska gälla kring hyresgästens rätt att vidareuthyra lokalen.

En hyresvärd som önskar bli frivilligt skattskyldig kan vara en fastighetsägare i form av t.ex. ett aktiebolag eller enskild firma. Men även privatpersoner, bostadsrättsföreningar, konkursbon och ideella föreningar kan bli frivilligt skattskyldiga om angivna förutsättningarna är uppfyllda.

Förenklat förfarande från år 2014

Momslagen förändrades 2014 och förenklade formella regler infördes kring frivillig skattskyldighet till moms vid uthyrning av verksamhetslokaler. Den största förändringen är att ansöknings- och anmälningsförfarandet slopas helt med undantag för frivillig skattskyldighet under ett så kallat uppförandeskede (se vidare nedan).

Förutsatt att förutsättningar finns för frivillig skattskyldighet blir en hyresvärd frivilligt skattskyldig genom att debitera moms på hyresfakturan. Den frivilliga skattskyldigheten kan starta tidigast den dag hyresgästen tillträder fastigheten enligt hyresavtalet.

Reglerna innebär även att en fastighetsägare ska kunna göra retroaktivt momsavdrag som avser en ny-, till- eller ombyggnad även om fastighetsägaren har varit frivilligt skattskyldig under uppförandet. Det innebär en mindre administration för företagen eftersom man kommer att kunna göra avdraget vid ett enda tillfälle jämfört med att detta ska återfås med en tiondel per år under en tioårsperiod.

Frivillig skattskyldighet under ett uppförandeskede - kräver fortsatt ansökan

Det finns en möjlighet för en fastighetsägare att, efter ansökan, bli frivilligt skattskyldig under uppförandeskedet, dvs. innan uthyrningen påbörjas. En ansökan ska göras på blankett 5704 och ett beslut krävs från Skatteverket. Fastighetsägaren kan få den ingående momsen återbetald under byggnadstiden om det finns särskilda skäl. Särskilda skäl är exempelvis att fastighetsägaren under en längre tid får finansiera en hög ingående moms hänförlig till ny- eller ombyggnad av lokalerna som är avsedda för uthyrning. Vid bedömningen av om den ingående momsen ska anses vara avsevärd tas hänsyn till fastighetsägarens ekonomiska situation. Med längre tid avses en period om åtminstone sex månader. Fastighetsägaren måste även visa att denne har avsikt att hyra ut lokaler till någon som bedriver momspliktig verksamhet. Skatteverken kan bl.a. kräva information om beviljat bygglov, finansiering, marknadsföring och kontakter med framtida hyresgäster. Vidare prövar Skatteverket även om det är lämpligt att fastighetsägaren beviljas frivillig skattskyldighet under uppförandeskedet. Uppgifter om tidigare näringsförbud, ekonomisk brottslighet, annan misskötsamhet av allvarligt slag, konkurser, skatteskulder eller andra större skulder kan medföra att skattskyldighet inte medges. Skattskyldighet medges tidigast från den dag då ansökan inkommer till Skatteverket. Detta innebär att fastighetsägaren inte medges avdrag för moms på kostnader som avser tid före ansökningsdagen. Avdrag för moms på sådana kostnader kan, under vissa förutsättningar, i stället genom bestämmelserna om retroaktivt avdrag eller jämkning.

Hyresavin

En hyresvärd som är frivilligt skattskyldig och därför debiterar moms på hyran är skyldig att utfärda en hyresavi som utgör faktura i momshänseende. Denna utvisar hyresvärdens krav på betalning och är viktig då den dessutom utgör underlag om hyresgästen ska styrka (bevisa) avdragsrätten för ingående moms. För att bli frivilligt skattskyldig måste fakturan med moms ställas ut inom sex månader från och med den första dagen i den hyresperiod fakturan avser. Ett hyreskontrakt utgör inte en faktura som kan vara underlag till avdragsrätt för hyresgästen. Fakturan ska innehålla uppgift om:

  • Datum för utfärdande.

  • Löpnummer som ensamt identifierar fakturan.

  • Den skattskyldige hyresvärdens momsregistreringsnummer.

  • Hyresvärdens och hyresgästens fullständigt namn och adress.

  • Tjänstens mängd, omfattning och art, dvs. hyresperiod och vilken lokal som avses.

  • Dagen tillhandahållande av tjänst utförts eller slutförts. Om förskott eller à conto erhållits före det att faktura utställts ska betalningsdagen anges i fakturan.

  • Beskattningsunderlaget, enhetspriset exkl. skatt samt ev. prisnedsättning eller rabatt om dessa inte är inkl. i enhetspriset.

  • Tillämpad momsskattesats.

  • Moms att betala.

På vilket underlag (beskattningsunderlag) ska momsen beräknas när man ställer ut en hyresavi? Moms ska tas ut på hyran men också på ersättning för gas, vatten, el, värme och tv- och radiosändningar. Även ersättning för fastighetsskatt och tillägg för indexförändring ska ingå i beskattningsunderlaget. Detta gäller oavsett om man fakturerar dessa delar separat eller tillsammans i en faktura (hyresavi). Moms ska däremot inte tas ut på betalningspåminnelser och inte heller på räntedebitering.

Om en hyra understiger självkostnaden för fastighetsägaren kan omvärdering av beskattningsunderlaget ske i vissa fall. Detta gäller framför allt mellan parter i intressegemenskap.

När ett hyreskontrakt upphör i förtid kan hyresgästen bli skyldig att kompensera hyresvärden med ett visst belopp. Som regel är förhållandena sådana att en sådan kompensation inte bör ses som hyra utan närmast som skadestånd. Beloppet utgör då inte ersättning för en tjänst och ska inte beläggas med moms. Observera att i ett flertal andra EU-länder har sådan ersättning setts som en sista hyra och därmed ses som en omsättning.

Den som hyr ut en lokal utan att vara frivilligt skattskyldig ska inte ta ut moms på hyran och då finns inte heller momslagens krav på hur hyresavin ska se ut. I sådana fall har annan lagstiftning (t.ex. bokföringslagen eller aktiebolagslagen) krav på hur hyresavin ska se ut.

Corona - hyresfritt

Skatteverket har på Rättslig vägledning uttalat att en hyresvärd får medge sin hyresgäst hyresfrihet under en tid. Hyresfriheten är inte en ändrad användning om det finns affärsmässiga skäl till hyresnedsättningen. Det påverkar då inte den frivilliga skattskyldigheten om avsikten är att hyresgästen ska återgå till att betala hyra framöver. En tillfällig hyresnedsättning leder normalt inte heller till uttagsbeskattning i hyresvärdens verksamhet, eftersom det inte är fråga om en ändrad användning av fastigheten. Under pandemin förekommer vidare att användningen av lokaler tillfälligt ändras. Exempelvis kan lokaler tillfälligt nyttjas som fältsjukhus, vaccinationslokal och hotellrum kan tillfälligt används för evakueringsboende, kontor eller restauranger m.m. Detta kan få momseffekter. Se vidare ordet corona.

Bokföring

Momsreglerna avseende uthyrning innehåller en rad utmaningar dels vad gäller vilka transaktioner som är momspliktiga respektive momsfria och dels hantering av avdragsgill och icke avdragsgill moms. Vidare faktureras ofta hyra t.ex. kvartalsvis varför periodiseringar med vilande momskonton kan behövas. BAS-kontoplanen innehåller därför en rad olika förslag på konton se vidare ordet bokföring.

Skattedeklaration

Den som hyr ut fastighet och är frivilligt skattskyldig ska redovisa utgående moms på raderna 08 och 10 i skattedeklarationen. En ifylld blankett som innehåller sådana uppgifter kan se ut som i nedanstående exempel.

Frivillig_skattskyldighet_03

Utgående moms som tillhör uthyrningen

En hyrestjänst anses tillhandahållen då hyresperioden gått till ända. Om hyresvärden använder faktureringsmetoden som redovisningsmetod och om hyra betalas före utgången av hyresperioden inträder skatt- och redovisningsskyldigheten för hyresvärden i den redovisningsperiod då betalningen erhållits. Om inte betalning erhållits innan hyresperioden gått till ända, ska skatten redovisas i den sista redovisningsperioden under hyresperioden. Motsvarande gäller även för hyresgästens avdragsrätt om denne tillämpar faktureringsmetoden. På grund av dessa regler kan det vara lämpligt att använda vilande momskonton i sin bokföring.

Ingående moms som tillhör uthyrningen

De allmänna bestämmelserna om avdragsrätt för ingående moms gäller även vid frivillig skattskyldighet. Det innebär att all moms som kan hänföras till den frivilliga skattskyldigheten får dras av i skattedeklarationen. Det kan gälla såväl kostnader för ny-, till- och ombyggnad som löpande reparationer och underhåll samt allmänna kostnader för kontorsmaterial, inventarier m.m. Därutöver finns vissa specialbestämmelser avseende avdragsrätt vid frivillig skattskyldighet och det är regler om retroaktivt avdrag och jämkningsbestämmelser som beskrivs nedan.

Avdragsrätten kan bedömas enligt reglerna för blandad verksamhet om både momsfri och momspliktig uthyrning av lokaler sker. Detta innebär att den ingående momsen som är direkt hänförlig till den momspliktiga delen är fullt ut avdragsgill medan momsen som är direkt hänförlig till den momsfria verksamheten inte alls är avdragsgill. Avseende gemensam moms måste avdraget proportioneras efter skälig grund. Om endast en liten del av ytan, mindre än 5 %, inte omfattas av skattskyldighet föreligger ändå avdragsrätt med 100 % av den ingående skatten på gemensamma kostnader (den s.k. 95 %-regeln). Observera att momsen som är direkt hänförlig till den momsfria ytan inte alls är avdragsgill.

Avdragsrätt i blandad verksamhet kan illustreras på följande sätt:

Frivillig_skattskyldighet_03b

Att beräkna fram hur stor andel som är avdragsgill vid blandad verksamhet kan vara en utmaning.

Skatteverket har i ställningstagande (150825, dnr: 131 446423-15/111, avdragsrätt för mervärdesskatt - fördelning efter skälig grund) redogjort för verkets generella syn kring avdragsrätten vid blandad verksamhet. Skatteverket anger att det i normalfallet är omsättningen som ska användas som fördelningsnyckel för att bedöma användningen av den inköpta varan eller tjänsten. Omsättningen ger normalt en bra bild av hur resurserna används och förbrukas i verksamheten. Omsättningen är även en uppgift som ett företag på ett enkelt sätt kan visa och som även kan mätas på ett för Skatteverket objektivt verifierbart sätt. Vad gäller fastighetskostnader uttrycker däremot Skatteverket följande:

”Skatteverket anser att om det finns en annan fördelningsnyckel än årsomsättning som mer exakt visar hur resurserna förbrukas i verksamheten, dvs. hur de förvärvade varorna och tjänsterna används i verksamheten, så ska denna fördelningsnyckel användas.

En fördelning av ingående skatt som avser fastighetskostnader bör enligt Skatteverkets uppfattning normalt göras med yta som utgångspunkt för fördelningen, i de fall skattepliktig respektive skattefri verksamhet bedrivs på separata ytor. Ytan som utgångspunkt för att visa användningen bör i dessa fall ge ett resultat som är mer exakt än om omsättning används som fördelningsnyckel. Ritningar kan användas för att visa ytan och styrka avdragsrätten.”

Retroaktivt avdrag

Retroaktiv avdragsrätt innebär att moms som belöper på ny-, till- eller ombyggnadskostnader får dras av inom tre år från utgången av det kalenderår då det utförts sådana arbeten och till dess fastighetsägaren medgetts frivillig skattskyldighet för uthyrningen. På detta sätt kan t.ex. momsen på byggnationen av en fastighet återbetalas. Däremot gäller inte retroaktiv avdragsrätt för drifts- och reparationskostnader. Byggnadsarbeten anses normalt utförda under det år slutbesiktning eller motsvarande åtgärd ägt rum. Även skattskyldig hyresgäst och bostadsrättsinnehavare kan medges rätt till retroaktivt avdrag för ingående skatt.

Observera att reglerna är komplexa och det gäller att vara väl insatt i dessa. Det är t.ex. viktigt att lokalen inte har tagits i bruk innan man blir frivilligt skattskyldig för att det retroaktiva avdraget ska komma i fråga.

Med kostnad för ombyggnad avses enligt praxis t.ex.:

  • utbyte av bärande byggnadsdelar, t.ex. grunden, ytterväggar, bjälklag, trappstomme, undergolv och bärande mellanväggar

  • kostnader för att ändra en byggnads användningsområde.

Med kostnad för reparation avses:

  • åtgärder som har till syfte att återställa eller bibehålla en byggnad i samma skick.

När det gäller fördelning av kostnader på reparation eller ombyggnad ska motsvarande bestämmelser tillämpas som gäller vid inkomstbeskattningen. Där får reparationskostnader dras av omedelbart, medan ombyggnadskostnader ska aktiveras. Dock medges retroaktivt avdrag för sådana ny-, till- eller ombyggnadskostnader som inkomstskattemässigt dras av direkt, dvs. ingår i det s.k. utvidgade reparationsbegreppet.

Principen för retroaktiv avdragsrätt kan beskrivas enligt följande schema:

Frivilligskattskyldighet-05

Den moms som belöper på hyran får hyresgästen dra av som ingående skatt i sin verksamhet. Om denne bedriver s.k. blandad verksamhet, dvs. både momspliktig och inte momspliktig, får momsen fördelas efter skälig grund. Vid blandad verksamhet måste den ej avdragsgilla delen av momsen bokföras som en kostnad eller på ett tillgångskonto.

Jämkning

Om den momspliktiga andelen ökar eller minskar kan jämkningsreglerna medföra antingen en möjlighet att erhålla ytterligare momsavdrag eller en skyldighet att återbetala moms. Jämkningsreglerna tillämpas på s.k. investeringsvaror. Med investeringsvaror avses i momshänseende:

  • Maskiner, inventarier och liknande anläggningstillgångar, vars värde minskar och där den ingående momsen är minst 50 000 kronor vilket motsvarar ett anskaffningsvärde av 200 000 kronor exklusive moms.

  • Fastigheter där den ingående momsen för ett beskattningsår är minst 100 000 kronor vilket motsvarar ett anskaffningsvärde av 400 000 kronor exklusive moms. Har under ett beskattningsår fler än en åtgärd vidtagits på en fastighet, ska åtgärderna summeras när man tillämpar beloppsgränsen.

Jämkningstiden, dvs. den tidsperiod under vilken korrigering av moms kan bli aktuell, är tio år för fastigheter och fem år för övriga investeringsvaror.

Korrigeringen görs om förändringar i avdragsrätten skett vid jämförelse med det år då varan anskaffades. Den avdragsgilla andelen ska ha förändrats med minst 5 % i förhållande till vad som gällde vid tidpunkten för förvärvet för att korrigering ska göras. Skatteverket påtalar att om momspliktigt uthyrning påbörjas före utgången av räkenskapsåret blir det inga jämkningskonsekvenser.

Detta innebär att någon jämkning inte ska ske om förändringen i avdragsrätt i förhållande till avdragsrätten vid anskaffandet är mindre än 5 %. Hur denna bedömning ska göras har Skatteverket redogjort för i ett ställningstagande (070530, dnr: 131 347924-07/111). Av denna skrivelse framgår att Skatteverket anser att respektive ny-, till- eller ombyggnadsåtgärd ska bedömas för sig. Skatteverket anser därför att om en byggnadsåtgärd har avsett en specifik lokal, ska jämkning ske om skattskyldigheten för lokalen upphör även om lokalen utgör mindre än 5 % av fastigheten. Vidare anger Skatteverket att för åtgärder som är gemensamma för hela fastigheten ska däremot inte jämkning ske i ett sådant fall. Detta eftersom förändringen i avdragsrätten då är mindre än 5 % i förhållande till avdragsrätten vid anskaffningen av byggnadsåtgärden. Motsvarande gäller om förändringen i avdragsrätten medför en ökad avdragsrätt i förhållande till avdragsrätten vid anskaffningen.

Om ett företag har blandad verksamhet i form av lokaluthyrning och den momspliktig andelen uppgår till 50 % får momsavdrag göras med 50 % avseende t.ex. en ombyggnation av hela fastigheten. Om den momspliktiga uthyrningen ökar eller minskar kan den ingående skatten avseende ombyggnationen komma att jämkas vilket kan medföra en möjlighet att få ytterligare momsavdrag eller en skyldighet att återföra moms.

Frivilligskattskyldighet-04

Under hösten 2020 har EU-domstolen meddelat dom i ett mål där Högsta förvaltningsdomstolen beslutat inhämta förhandsavgörande (C-787/18, Sögård Fastigheter). Det rör frågan om de svenska reglerna om övertagande av jämkningsskyldighet strider mot EU-rätten. EU-domstolen anser att svenska regler i vissa avseenden strider mot EU-rätten. Högsta förvaltningsdomstolen har med ledning av EU-domstolens avgörande, fastställt att en köpare av en fastighet inte övertar tidigare ägares jämkningsskyldighet för avdragen investeringsmoms (HFD not 26-27, mål nr 4302-17 och 445-448-18). Mot bakgrund av denna nya praxis har Skatteverket på sin Rättsliga vägledning uttalat att de svenska reglerna om övertagande av jämkningsskyldighet vid en ren fastighetsöverlåtelse inte längre ska tillämpas. En lagändring behöver ske men har ännu inte aviserats. Däremot anser Skatteverket att jämkningsreglerna fortsatt kan tillämpas när en hel eller väl avgränsad verksamhet överlåts (verksamhetsöverlåtelse) eftersom den situationen inte prövades av Högsta förvaltningsdomstolen.

Högsta förvaltningsdomstolen har vidare under 2022 kommit fram till att jämknings- och återbetalningsregler i samband med att ett fastighetsägande bolag lägger ner verksamheten utan att någon momspliktig uthyrning har påbörjats, inte strider mot EU-rätten. Det här innebär att gjorda momsavdrag kan krävas tillbaka av Skatteverket vid nedläggning av verksamheten. Det framgår av Högsta förvaltningsdomstolens dom Skellefteå Industrihus (HFD 220408, mål nr: 6144-18). I det här målet inhämtade domstolen ett förhandsavgörande från EU-domstolen (C-248/20).

Blanketter

En formell ansökan skickas in om det avser frivillig skattskyldighet vid ett uppbyggnadsskede och blankett SKV 5704 ska användas.

Kommentar

Reglerna om frivillig skattskyldighet vid lokaluthyrning är komplicerade. Skatteverket har detaljerad information i sin Rättsliga vägledning, i ställningstaganden, rättsfallskommentarer och broschyrer.

Datum

Dnr

Avser

 

SKV 563

Broschyr Frivillig skattskyldighet för moms vid uthyrning av lokaler

041101

130 624085-04/111

Mervärdesskatt vid upplåtelse av parkeringsplatser till lokal- och bostadshyresgäster

070507

131 292393-07/111

Mervärdesskatt vid återuthyrning av lokal från hyresgäst till fastighetsägare

080924

131 534842-08/111

Frivillig skattskyldighet vid uthyrning av en lokal till flera hyresgäster samtidigt

131121

131 680474-13/111

Begreppet särskilda skäl vid frivillig skattskyldighet under ett uppförandeskede

160407

131 648779-15/111

HFD 2015 ref. 62, uthyrning av popup-butiker

160725

131 332108-16/111

HFD, mål nr 1113-15 - frivillig skattskyldighet för uthyrning av vård- och omsorgslokaler

170127

131 16524-17/111

Frivillig skattskyldighet för mervärdesskatt vid uthyrning av gruppbostäder

170622

202 258010-17/111

Begreppet stadigvarande användning vid frivillig skattskyldighet

Utöver ovanstående finns en rad andra domar och uttalanden kring lokalhyresmomsen.

Skatteverket anser att stadigvarande uthyrning gäller för en bestämd tid av minst ett år och för sådana hyresavtal som gäller tills vidare. Kortare hyresavtal än ett år innebär inte i sig att frivillig skattskyldighet är omöjlig (jfr. HFD 2015 ref. 62). Vid kortare hyrestider får andra omständigheter än tiden betydelse för bedömningen av om uthyrningen sker för stadigvarande användning.

Skatteverket har i ett ställningstagande (101216, dnr: 131 824926-10/111) kommenterat om byggåtgärder avseende en fastighet i samband med byte av hyresgäst kan räknas som kostnader för att avsluta en skattepliktig uthyrningsverksamhet, när det redan då byggåtgärderna inleds står klart att fastigheten ska användas för uthyrning till en icke skattskyldig hyresgäst. Frågan blir avgörande för om hyresvärden ska kunna få avdragsrätt för momsen på byggåtgärderna. Skatteverket anser att inköp av tjänster som avser ny-, till- eller ombyggnad i samband med byte av hyresgäst normalt ska hänföras till inledandet av en ny uthyrningsverksamhet, vilket leder till att inget momsavdrag medges när den nya hyresgästen bedriver momsfri verksamhet.

Högsta förvaltningsdomstolen (151009, mål nr 5725-14) har fastställt ett förhandsbesked avseende boenderum i HVB-hem (hem för vård eller boende) för ensamkommande flyktingbarn och ansett att detta utgör stadigvarande bostad. Domen innebär att fastighetsägare inte kan erhålla frivillig skattskyldighet för den del av fastigheten som avser boenderummen. Detta medför att fastighetsägare inte kan redovisa moms på hyran och inte heller dra av moms på kostnaderna som avser boenderummen. Se vidare ordet stadigvarande bostad.

I en annan dom från Högsta förvaltningsdomstolen (150312, mål nr 13-14/I) har uthyrning av butikslokaler för att användas som så kallade pop-up butiker ansetts utgöra stadigvarande användning trots kortare hyresperioder. Detta innebär att hyresvärden får ta ut moms på sådan uthyrning och därmed även får avdragsrätt för moms på kostnader.

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat (210204, målnr: 5829-19) ett företags dataservertjänster (co-location) i form av konnektivitet, flexibel kapacitet och tillgång till tjänster direkt i ett datacenter. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att högt specialiserade co-locationtjänster och det som kunderna huvudsakligen efterfrågar bör anses vara tillgången till konnektivitet. Rätten att disponera ett visst utrymme i datacentret ansågs vara av underordnad betydelse och tjänsten är därför momspliktig.

Högsta förvaltningsdomstolen (210204, ref 6 I och II) har bedömt hur olika medlemskap eller prenumerationer skulle bedömas i momshänseende. Tjänsterna gav kunder tillgång till en aktivitetsbaserad arbetsplats i mån av plats, tillsammans med vissa tjänster som wifi, nätverksmöjligheter, kaffe, kopieringstjänster och en s.k. community manager. Antalet medlemmar eller prenumeranter var långt större än antalet flexibla arbetsplatser i anläggningen. Skatteverket analyserar domarna och anger i rättsfallskommentar (210312, dnr: 8-806485) de tre olika former av medlemskap eller prenumeration som kan urskiljas och att följande gäller för momsbeskattningen av dessa:

  • Ett medlemskap eller prenumeration som ger kunderna tillgång till en flexibel arbetsplats i mån av plats samt vissa tjänster innebär inte uthyrning av fastighet utan är en momspliktig tjänst.

  • En annan form av prenumeration som ger kunderna tillgång till en fast arbetsplats samt vissa tjänster innebär en kombination av uthyrning av fastighet och momspliktiga tjänster, som därför i sin helhet är ett momspliktigt tillhandahållande.

  • Den tredje form av prenumeration som prövades i målen innehöll utöver vissa tjänster egen tillgång till ett låsbart kontorsrum, som i huvudsak innebar uthyrning av fastighet. Denna variant av prenumeration är i sin helhet undantagen från moms.

Skatteverket anger vidare att verket avser att närmare redogöra för bedömningen av uthyrning av arbetsplatser i momshänseende i ett kommande ställningstagande.