Revisorsinspektionens beslut i disciplinärenden

Dnr 2020-485

(2021-10-29)

Beslut: Revisorsinspektionen ger auktoriserade revisorn A-son en varning.

FAR har kommenterat detta disciplinärende. Kommentaren återges sist i ärendet.

1 Inledning

Revisorsinspektionen har tagit del av information rörande den auktoriserade revisorn A-sons uppdrag som revisor i ett aktiebolag för räkenskapsåret 2018-05-01–2019-04-30. Informationen har gett inspektionen anledning att öppna detta ärende.

Bolaget, som bedrev import av slush- och mjukglassmaskiner, redovisade för det aktuella räkenskapsåret en omsättning på 20 812 tkr, en balansomslutning om 6 148 tkr och ett resultat om 1 001 tkr. Årsredovisningen upprättades med tillämpning av Bokföringsnämndens allmänna råd (BFNAR 2016:10) Årsredovisning i mindre företag (K2).

I revisionsberättelsen uttalade A-son att han varken kunde till- eller avstyrka fastställandet av resultat- och balansräkningarna. Som skäl angav han att av upptaget värde på kundfordringar utgjorde 749 tkr osäkra kundfordringar.

Revisionsberättelsen avgavs den 16 januari 2020. Utöver det som har återgetts ovan innehöll revisionsberättelsen anmärkningar om att årsredovisningen hade upprättats för sent och att bolaget inte hade fullgjort sin skyldighet att betala skatter och avgifter i rätt tid.

2 Balansposter

2.1 Kundfordringar

Posten Kundfordringar redovisades i årsredovisningen med 3 003 tkr, vilket motsvarade 49 procent av balansomslutningen. Av en kundreskontralista i dokumentationen framgår att det fanns obetalda kundfordringar på totalt 1 017 tkr. De obetalda kundfordringarna härrörde från perioden april 2017 – september 2019. Efter genomförd granskning var A-sons slutsats att kundfordringar om 749 tkr bedömdes vara osäkra. I dokumentationen finns en revisionspromemoria av vilken framgår att kundfordringarna till övervägande del var förfallna sedan länge och att A-son bedömde att det fanns en förhöjd risk för att de inte skulle bli betalda. Han gjorde vidare bedömningen att han inte kunde tillstyrka fastställandet av balans- och resultaträkningarna, eftersom beloppet var väsentligt.

I revisionsberättelsen – i den del som avser rapportering över årsredovisningen – under rubriken Inget uttalande görs anges följande. ”Som en följd av hur betydelsefullt förhållandet ”Grund för uttalande” är kan jag inte uttala mig om huruvida årsredovisningen upprättats i enlighet med årsredovisningslagen, eller om den ger en rättvisande bild av [bolagets] finansiella ställning per den 2019-04-30 eller av dess finansiella resultat för året enligt årsredovisningslagen. Jag kan inte heller uttala mig huruvida förvaltningsberättelsen är förenlig med årsredovisningens övriga delar. Som en följd av förhållandet som beskrivs i avsnittet Grund för uttalanden kan jag varken till- eller avstyrka att bolagstämman fastställer resultaträkningen och balansräkningen.” Under rubriken Grund för uttalanden anges bl.a. följande. ”Upptaget värde på kundfordringar i årsredovisningen är 3 003 tkr. Min bedömning är att av dessa kundfordringar är 749 tkr osäkra kundfordringar.”

I den del av revisionsberättelsen som avser rapportering om andra krav enligt lagar och andra författningar anges under rubriken Inget uttalande görs respektive uttalande: ”Som en följd av det förhållande som beskrivs i avsnittet ”Grund för uttalanden” kan jag varken till- eller avstyrka att bolagsstämman disponerar vinsten enligt förslaget i förvaltningsberättelsen. Jag tillstyrker att bolagsstämman beviljar styrelsens ledamot ansvarsfrihet för räkenskapsåret.” Under rubriken Grund för uttalanden anges ”Som framgår av min Rapport om årsredovisningen kan jag bl.a. varken till- eller avstyrka att balansräkningen fastställs. Jag anser att de revisionsbevis jag har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt uttalande.”

2.2 Varulager

Posten Varulager redovisades i årsredovisningen med 1 849 tkr, vilket motsvarade 30 procent av balansomslutningen. På ett arbetsblad i dokumentationen finns en anteckning om att A-son inte hade beretts möjlighet att närvara vid lagerinventeringen. Av ett arbetsprogram framgår att vidtagna granskningsåtgärder var följande; Rimlighetsbedömt mot tidigare år och Periodiseringskontroll. Under rubriken Sammanfattning i arbetsprogrammet anges att samtliga leverantörsfakturor för räkenskapsåret hade granskats med avseende på rörelsetillhörigheten. Vidare framgår det att lagerlistor hade granskats och stämts av mot leverantörsfakturor, att kundfordringar hade granskats och att periodiseringskontroll hade genomförts av leverantörsskulder och kundfordringar. A-sons slutsats var att lagervärdet kunde anses rimligt och att inga materiella avvikelser bedömdes föreligga. I en revisionspromemoria, ställd till bolaget, anges att det saknades en tillfredställande dokumentation från bolaget kring inventeringen. Av dokumentationen kan inte utläsas om det gjordes någon granskning av bolagets instruktioner och rutiner kring inventeringen och dess genomförande eller vilka specifika revisionsåtgärder som A-son utförde avseende posten Varulager.

A-son har uppgett följande.

Efter ett antal försök att få till stånd ett möte med kunden för att göra det möjligt att närvara vid inventeringen bestämde han sig för att utföra kompenserande granskningsåtgärder för att skaffa sig tillräckliga revisionsbevis för varulagrets redovisade värde.

Eftersom han inte hade beretts möjlighet att närvara vid inventeringen, kan han inte redogöra för hur inventeringen genomfördes och därför gäller hans slutsats att bolaget saknade tillfredställande dokumentation kring inventeringen.

Hans bedömning av företagsledningens instruktioner och rutiner avseende kontroll av resultaten av bolagets inventering var att det fanns brister i företagsledningens inventeringsdokumentation och att det saknades instruktioner och ett utpekat ansvar för vem som ansvarade för inventeringen.

De kompenserande granskningsåtgärder som utfördes var granskning av lagerlistor. Listorna stämdes av mot leverantörsfakturor. Vidare granskade han kundfordringar och genomförde en periodiseringskontroll av leverantörsskulder och kundfordringar. Han vidtog också ytterligare granskningsåtgärder, såsom analys av utvecklingen av nettoomsättningen och olika nyckeltalsberäkningar. Utifrån genomförd granskning bedömde han att det redovisade lagervärdet var rimligt.

2.3 Kontanthantering

Posten Kassa och bank redovisades i årsredovisningen till 548 tkr, varav kassan uppgick till 546 tkr. Av kontosammanställningen framgår att kassan hade ökat med 378 tkr i jämförelse med föregående år. Av ett arbetsprogram framgår att följande granskningsåtgärder hade vidtagits; Stämt av mot specifikation, Rimlighetsbedömt mot föregående år, Kontrollerat mot kontobesked, Inhämtat kassainventeringsintyg och Granskat att upplupen ränta har beaktats i bokslutet. Under rubriken Sammanfattning i arbetsprogrammet anges att A-son hade en diskussion med ledningen avseende den höga kassan, att han fick veta att kassan avsåg kontantbetalda fakturor som senare hade satts in på bank och att han bedömde det som en rimlig förklaring. Av dokumentationen framgår vidare att det gjordes fyra stickprov av att kontantbetalningar av fakturor hade satts in på bankkontot. I dokumentationen finns också kopior på verifikationslistor med rubriken Stor kontantutbetalning. På de första tre sidorna – av totalt 35 – finns följande anteckning ”Kontroll av transaktioner med närstående personer samt kontantbetalningar”. Av revisionspromemorian kan utläsas att A-son ansåg att någon kontantkassa inte fick förekomma och att fakturor skulle betalas via banken. Vidare anges i promemorian att inga kvittningar av fakturor fick ske utan att det i sådana fall skulle utfärdas kreditfakturor.

A-son har uppgett följande.

Hans granskningsåtgärder var följande; han rimlighetsbedömde posten genom jämförelse med föregående år, hämtade in specifikation över posten, kontrollsummerade, stämde av mot huvudboken och årsredovisningen samt följde upp och kontrollerade om det fanns några större avvikelser. Han kontrollerade även saldon mot engagemangsrapport och hämtade in en kopia på kassainventeringsintyg. Han granskade leverantörsfakturor och kundfordringar och följde upp att betalning hade skett. Vid uppföljningen av betalning av kund- och leverantörsfakturor kom det fram att det hade skett kvittning av fakturor. På verifikationslistorna finns det en anteckning om att transaktioner med närstående personer och kontantbetalningar kontrollerades.

Granskningen av kontantbetalda fakturor gjordes mot bolagets kassakonto. Stickproven på insättningar från kassan utfördes till ett belopp om 286 tkr, vilket utgjorde 52 procent av kassasaldot på balansdagen. Även betalda fakturor granskades gentemot kontoutdrag från banken.

2.4 Revisorsinspektionens bedömning

Kundfordringar

Revisionsberättelsen avseende ett aktiebolag ska enligt 9 kap. 32 § aktiebolagslagen (2005:551) innehålla ett uttalande om huruvida årsstämman bör fastställa balansräkningen och resultaträkningen. Av förarbetena till 1975 års aktiebolag, som fortfarande kan tjäna till viss ledning vid tillämpningen av den nu gällande bestämmelsen, framgår att en revisor undantagsvis kan underlåta att till- eller avstyrka fastställande av en granskad räkning och i stället påpeka att företagsledningens förslag rörande räkning i visst avseende kan ge anledning till tvekan.1 Revisorsinspektionen har tidigare uttalat att möjligheten att varken till- eller avstyrka fastställandet av balansräkningen och resultaträkningen bör användas med försiktighet.2 Det bör då vara fråga om undantagssituationer när revisorn trots en ingående granskning inte haft möjlighet att bedöma riktigheten av balans- och resultaträkningarna.

A-son bedömde att av redovisat värde på kundfordringar om 3 003 tkr var 749 tkr osäkra. Han valde därför att varken till- eller avstyrka att resultat- och balansräkningarna fastställdes.

Det var dock enligt Revisorsinspektionens mening inte fråga om en sådan undantagssituation som måste föreligga för att A-son skulle kunna avstå från att ta ställning till om bolagets balans- och resultaträkningar borde fastställas.

Se prop. 1975:103 s. 433.

Revisorsinspektionens beslut den 10 november 2016 i ärende 2016-93.

Varulager

I International Standard on Auditing (ISA) 501 Revisionsbevis – särskilda överväganden för vissa poster p. 4 och 7 anges att om varulagret är väsentligt för de finansiella rapporterna ska revisorn inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis rörande lagrets existens och skick genom att närvara vid lagerinventeringen, såvida detta inte är praktiskt ogenomförbart. Om det är praktiskt ogenomförbart att närvara vid en lagerinventering, ska revisorn utföra alternativa granskningsåtgärder för att inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis rörande varulagrets existens och skick. Om detta inte är möjligt, ska revisorn modifiera uttalandet i sin rapport enligt ISA 705 Modifierat uttalande i rapport från oberoende revisor och enligt RevR 705 Modifierade uttalanden, upplysningar och anmärkningar i revisionsberättelsen.

Varulagret var en väsentlig post i bolaget. A-son skulle därför i enlighet med ISA 501 ha planerat för att närvara vid en lagerinventering. Enligt dokumentationen och hans yttranden bereddes han inte möjlighet att närvara vid inventeringen. Det ålåg honom därför att vidta alternativa granskningsåtgärder för att på annat sätt förvissa sig om varulagrets existens och skick. Av hans yttrande framgår att han bedömde att det förelåg brister avseende bolagets instruktioner och rutiner rörande inventeringen. I dokumentationen framträder däremot inga granskningsåtgärder avseende bolagets rutiner kring inventeringen. Av ett arbetsprogram framgår visserligen att han vidtog vissa granskningsåtgärder avseende varulagret. Det går emellertid inte att av dokumentationen utläsa i vilken omfattning som dessa övriga granskningsåtgärder var tillräckliga för att fastställa varulagrets existens eller skick. Inte heller de granskningsåtgärder som han har beskrivit i sina yttranden var enligt Revisorsinspektionens uppfattning tillräckliga för att ge A-son tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis för varulagrets existens och skick.

Revisorsinspektionen drar alltså slutsatsen att A-sons alternativa granskningsåtgärder inte gav honom tillräckliga revisionsbevis för varulagrets existens och skick.

Kontanthantering

Enligt ISA 240 Revisorns ansvar avseende oegentligheter i en revision av finansiella rapporter p. 26 ska revisorn, när han eller hon identifierar och bedömer riskerna för väsentliga felaktigheter som beror på oegentligheter, utvärdera vilka typer av intäkter, intäktstransaktioner eller påståenden som ger upphov till sådana risker. Utvärderingen ska ske på grundval av antagandet att det finns risker för oegentligheter i intäktsredovisningen. Enligt p. 27 ska revisorn behandla sådana bedömda risker som betydande risker och följaktligen, till den del detta inte redan har skett, också sätta sig in i de kontroller som företaget har skapat för att hantera dessa risker, vilket innefattar kontrollaktiviteter, som är relevanta för riskerna. I tillämpningsanvisningarna, p. A 29, sägs att riskerna för bedräglig intäktsredovisning kan vara större i företag som genererar en avsevärd del av sina intäkter genom kontantförsäljning.

I detta fall hade ett stort antal fakturor betalats kontant och det hade förekommit kvittning av fakturor. Det indikerade förhöjda risker av nyss angivet slag och borde ha föranlett A-son att vidta ytterligare granskningsåtgärder, däribland en utökad rutingenomgång samt tillkommande revisionsåtgärder för att få bekräftat att bolaget hade en tillfredsställande kontroll över att alla kontanta insättningar och uttag blev korrekt hanterade och redovisade. De granskningsåtgärder som han vidtog, fyra stickprovsvis gjorda kontroller av att kontantbetalningar hade satts in på bankkontot, utgjorde inte en tillräcklig bekräftelse på att bolagets kontanthantering fungerade tillfredsställande.

Revisorsinspektionen anser mot denna bakgrund att A-son inte inhämtade tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis för att bolagets kontanttransaktioner bokfördes korrekt.

Sammanfattning

Förekomsten av osäkra kundfordringar motiverade i detta fall inte att A-son underlät att ta ställning till om bolagets balans- och resultaträkningar borde fastställas. Genom att likväl avstå från att till- eller avstyrka balans- och resultaträkningarna har han åsidosatt god revisionssed.

Bristerna i granskningen av posterna Varulager och Kassa och bank – som utgjorde väsentliga poster i bolaget – var allvarliga; de alternativa granskningsåtgärder som utfördes avseende varulagrets existens och skick var otillräckliga och granskningen av kassan gav inte A-son tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis för att bolagets kontanttransaktioner bokfördes korrekt. Genom sin otillräckliga granskning av posterna har han åsidosatt god revisionssed.

3 Kundkännedom enligt penningtvättslagstiftningen

Av handlingarna i ärendet framgår att A-son sammanträffade med en person som uppgavs vara anställd i bolaget, att han kontrollerade denna persons legitimationshandlingar och att han vid en kontroll i Bolagsverkets register över verklig huvudman fick uppgift om att det var den anställdes hustru som var registrerad som bolagets verkliga huvudman.

Det framgår också att han i november 2019 erhöll motsvarande uppgift om bolagets verkliga huvudman från bolagets redovisningsbyrå och att han då också upplystes om att den anställdes hustru var styrelseledamot i bolaget och ägde 50 procent av aktierna i bolaget. I revisionsdokumentationen finns en uppgift om att den anställde inte var huvudman på grund av konkurs. Av dokumentationen framgår inte om A-son innan uppdraget inleddes tog kontakt med den anställdes hustru.

I dokumentationen finns ett arbetsprogram (checklista) rubricerat Penningtvätt. På frågan om det fanns något som indikerade att rutinerna i samband med hantering av kontanter och kassaregister var bristfälliga har A-son svarat ”ej tillämplig”. På frågan om det fanns något i klientens verksamhet som kunde vara indikatorer på penningtvätt har han svarat ”Nej”. Även frågan om det fanns andra omständigheter som skulle kunna påverka hans bedömning av företaget har han besvarat med ”Nej”. I revisionsdokumentationen finns inga uppgifter om vilka åtgärder som han hade vidtagit för att kunna besvara frågorna.

A-son har uppgett följande.

Som framgår av revisionsdokumentationen hade han ett sammanträde med en anställd den 20 mars 2019 och kontrollerade då legitimationshandlingar och gjorde en identitetskontroll. Utvärdering av nytt uppdrag skedde i samband med detta. Vid detta tillfälle utfördes också registerkontroll och det kom då fram att bolagets huvudman var den anställdes hustru. Enligt den anställde arbetade denne i bolaget, vilket också bekräftades av redovisningsbyrån. Av aktieboken framgick att den anställdes hustru var aktieägare. Checklistan avseende penningtvätt finns i revisionsakterna.

Revisorsinspektionen gör följande bedömning.

En revisor omfattas av bestämmelserna om verksamhetsutövare i lagen (2017:630) om åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism (penningtvättslagen). I 2 kap. 3 § penningtvättslagen anges att verksamhetsutövare ska bedöma risken för bl.a. penningtvätt i sina uppdrag. Av 3 kap. 1 § följer att verksamhetsutövaren inte får etablera eller upprätthålla en affärsförbindelse om han eller hon inte har tillräcklig kundkännedom för att kunna hantera den risk för penningtvätt som kan förknippas med kundrelationen eller för att kunna övervaka och bedöma kundens aktiviteter och transaktioner.

Enligt 3 kap. penningtvättslagen ska verksamhetsutövaren vidta vissa åtgärder för att uppnå kundkännedom. I 3 kap. 7 § anges särskilt att kundens identitet ska kontrolleras genom identitetshandling eller registerutdrag eller genom andra uppgifter och handlingar från en oberoende och tillförlitlig källa. Enligt 3 kap. 8 § ska det utredas om kunden har en verklig huvudman och om kunden är en juridisk person ska verksamhetsutövaren vidta åtgärder för att förstå kundens ägarförhållanden och kontrollstruktur. Har kunden en verklig huvudman, ska det vidtas åtgärder för att kontrollera dennes identitet. Enligt 3 kap. 10 § ska det göras en bedömning av om kunden eller dess verkliga huvudman är en person i politiskt utsatt ställning eller är en familjemedlem eller känd medarbetare till en sådan person.

En verksamhetsutövare är enligt 3 kap. 13 § penningtvättslagen skyldig att löpande och vid behov följa upp pågående affärsförbindelser för att säkerställa att kännedomen om kunden är aktuell och tillräcklig för att hantera den bedömda risken för penningtvätt och finansiering av terrorism.

Av 3 kap. 21 § penningtvättslagen framgår att vid tillämpningen av 3 kap. 7, 8 och 12 §§ får en verksamhetsutövare förlita sig på åtgärder som har utförts av en utomstående om verksamhetsutövaren utan dröjsmål får del av de uppgifter som den utomstående har hämtat in och på begäran kan få del av den dokumentation som ligger till grund för uppgifterna. Verksamhetsutövaren svarar för att de åtgärder för kundkännedom som vidtagits av utomstående är tillräckliga. I 3 kap. 22 § preciseras vem som vid tillämpningen av 21 § kan utgöra utomstående i den bemärkelse som avses i 3 kap. 21 §.

FAR har i sitt uttalande EtikU 11 Medlemmars tillämpning av lagen om åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism3 gett ytterligare vägledning och information om vilka överväganden som en revisor bör göra samt vilka åtgärder som bör vidtas för att uppfylla penningtvättslagens krav. Enligt uttalandet (p. 6.3) kan behov av uppdatering av riskbedömningen föreligga när det är fråga om ett nytt beteende hos kunden, till exempel en ny verksamhetsinriktning eller när revisorn får kännedom om nya omständigheter som påverkar riskbedömningen. I bilaga 2 till uttalandet ges exempel på transaktioner eller omständigheter som kan motivera en närmare granskning och skärpta kundkännedomsåtgärder enligt penningtvättslagen. Omständigheter som inkluderas i uppräkningen är exempelvis transaktioner som skulle kunna underlätta anonymitet, exempelvis betalning med kontanter eller misstänkta bulvanförhållanden hos kunden.

I revisionsdokumentationen för bolaget finns checklistan Penningtvätt och dokumentet Utvärdering av nytt uppdrag, en registerkontroll hos Bolagsverket avseende verklig huvudman samt kopior av identifikationshandlingar avseende den anställde.

A-son har angett att de åtgärder som han vidtog avseende verklig huvudman bestod i en registerkontroll hos Bolagsverket och inhämtandet av en bekräftelse från redovisningsbyrån om att den anställdes hustru var verklig huvudman. Bland de uppräknade verksamhetsutövarna i 3 kap. 22 § penningtvättslagen ingår dock inte redovisningskonsulter. A-son hade alltså inte möjlighet att förlita sig på de kundkännedomsåtgärder som redovisningskonsulterna vid redovisningsbyrån hade vidtagit. Revisorsinspektionen drar av detta slutsatsen att han inte utförde en tillräcklig kontroll av bolagets verkliga huvudman. Det är tydligt att han inte heller kontrollerade om företrädaren var en person i politiskt utsatt ställning.

I dokumentationen finns en uppgift om att den anställde inte var registrerad som verklig huvudman för bolaget på grund av en tidigare konkurs. Uppgiften gav anledning att räkna med möjligheten av att den anställdes hustru enbart fungerade som bulvan för sin make. Detta borde ha föranlett A-son att överväga skärpta åtgärder för kundkännedom, avseende såväl den anställde som dennes hustru.

Revisorsinspektionen anser att den nämnda registerkontrollen hos Bolagsverket och bekräftelsen från redovisningsbyrån inte gav A-son en sådan grundläggande kundkännedom som penningtvättslagstiftningen kräver att en verksamhetsutövare skaffar sig.

Genom att inte vidta tillräckliga åtgärder för att skaffa sig kundkännedom har A-son brustit i sina skyldigheter enligt penningtvättslagen.

EtikU 11 ändrades senast genom FAR N 2021:1.

4 Förbjudna lån

Posten Övriga fordringar redovisades i årsredovisningen med 663 tkr, varav fordringar på anställda och närstående bolag uppgick till 598 tkr. Av ett arbetsprogram framgår att vidtagna granskningsåtgärder var följande; Stämt av mot specifikation, Rimlighetsbedömt mot tidigare år och Kontrollerat mot underlag. Underlagen i dokumentationen avseende lånen till de anställda består av en bokslutsbilaga, medan underlagen beträffande lånen till de närstående bolagen utgörs av reverser eller bokslutsbilagor. För två fordringar på närstående bolag om sammanlagt 276 tkr saknas det dock underlag.

Av revisionspromemorian framgår att posten Övriga fordringar innehöll ett antal fordringar som enligt A-son borde bokas bort om de inte reglerades före bokslutet den 30 april 2020. Det framgår vidare att han bedömde att endast fordringar som krävdes för att erhålla leveranser fick förekomma, däremot inte andra fordringar, såsom fordringar på personal och styrelse.

Enligt dokumentationen hade det under räkenskapsåret förekommit långivning från bolaget till anställda. Bland dessa anställda var en aktieägare, tillika styrelseledamot, och en annan aktieägare, tillika suppleant, medan en tredje var gift med styrelseledamoten i bolaget. Det framgår även att lån hade lämnats till andra bolag med kopplingar till bolagets aktieägare; en aktieägare, tillika styrelsesuppleant i bolaget, var även styrelseledamot i tre låntagande bolag och styrelsesuppleant i ett låntagande bolag.

Av revisionsdokumentationen framgår inte vilka specifika revisionsåtgärder A-son utförde kring de poster som ingår i posten Övriga fordringar. Det kan dock utläsas att han övervägde om utlåningen till vissa bolag kunde anses utgöra förbjudna lån enligt 21 kap. 1 § aktiebolagslagen. Däremot framgår det inte om han övervägde om det var fråga om lån som skulle tas upp i särskild förteckning enligt 21 kap. 10 §.

A-son har uppgett följande.

Hans bedömning var att utlåningen var att betrakta som kommersiella lån, eftersom de utlånade medlen skulle användas i låntagarnas rörelser. Transaktioner på konton som avsåg kortfristiga fordringar på anställda och närstående bolag redovisades i dokumentationen av bilagda huvudboksutdrag. Det fanns full täckning i bolagets fria egna kapital om låntagaren inte skulle visa sig god för lånebeloppet.

De granskningsåtgärder som han genomförde var följande; balansposten rimlighetsbedömdes mot tidigare år, det hämtades in specifikation över balansposten, den kontrollsummerades och stämdes av mot huvudboken och årsredovisningen och den kontrollerades mot underlagen till de olika delposterna. Slutligen genomfördes en uppföljning av balansposten på det nya räkenskapsåret.

Bolaget borde ha tagit upp lånen i en särskild förteckning. Av misstag anmärkte han inte på detta i revisionsberättelsen.

Revisorsinspektionen gör följande bedömning.

Ett aktiebolag får enligt aktiebolagslagen inte lämna penninglån till bl.a. aktieägare, till styrelseledamöter eller till juridiska personer över vars verksamhet aktieägare eller styrelseledamot i bolaget har ett bestämmande inflytande (den s.k. förbjudna kretsen), se 21 kap. 1 § aktiebolagslagen. Även den som är gift med en aktieägare eller styrelseledamot ingår i den förbjudna kretsen. En styrelsesuppleant ska vid tillämpning av låneförbudet jämställas med styrelseledamot (se rättsfallet NJA 2015 s. 578). Enligt 21 kap. 2 § gäller inte bestämmelserna i 1 § om lånet är avsett uteslutande för gäldenärens rörelse och det långivande bolaget har lämnat lånet av rent affärsmässiga skäl (s.k. kommersiella lån). Enligt 21 kap. 10 § ska styrelsen upprätta en särskild förteckning över lämnade kommersiella lån.

Av 9 kap. 32 § första stycket aktiebolagslagen följer att ett aktiebolags revisor ska uttala sig om huruvida styrelsen har upprättat föreskriven förteckning. Enligt 9 kap. 33 § andra stycket ska revisorn i revisionsberättelsen anmärka om en styrelseledamot har handlat i strid med bl.a. aktiebolagslagen.

För att aktiebolagslagens undantag för kommersiella lån ska vara tillämpligt krävs att lånet är betingat av affärsmässiga skäl. Affärsmässigheten ska bedömas utifrån det långivande bolagets intressen och lånet ska vara ägnat att, direkt eller indirekt, främja den verksamhet som det bolaget bedriver. Så kan till exempel vara fallet om lånet lämnas för att finansiera en verksamhet som bolaget självt ska ta del i eller som bolaget har ett intresse av att den kommer till stånd. Att lånet ska vara avsett ”uteslutande för gäldenärens rörelse” är främst avsett att förhindra lån för privat konsumtion och innebär inte att lånets koppling till den aktuella rörelsen måste vara av mer kvalificerat slag. (Se Andersson, Johansson, Skog, Aktiebolagslagen - En kommentar, Juno version 16, kommentaren till 21 kap. 2 §).

Av utredningen framgår att det under räkenskapsåret hade förekommit långivning från bolaget till flera personer som ingick i den förbjudna kretsen. Lånen var sådana att de träffades av låneförbudet i 21 kap. 1 § aktiebolagslagen.

För att A-son skulle kunna godta lånen som s.k. kommersiella lån måste han förvissa sig om att de uppfyllde de ovan angivna kriterierna för kommersiella lån. Av hans egna uppgifter framgår att han nöjde sig med att konstatera att lånen skulle användas i låntagarnas rörelser. Detta är emellertid inte tillräckligt för att lånen ska falla in under undantaget för kommersiella lån. Såvitt framgår av dokumentationen och A-sons yttrande till Revisorsinspektionen gjorde han inga överväganden om huruvida lånen var affärsmässiga från bolagets perspektiv.

Revisorsinspektionen anser mot denna bakgrund att A-son inte hade tillräcklig grund för att godta lånen som kommersiella lån enligt 21 kap. 2 § första stycket aktiebolagslagen. Han borde därför ha granskat lånen närmare och, om han därvid kom till slutsatsen att lånen inte utgjorde kommersiella lån, ha anmärkt på den otillåtna långivningen i sin revisionsberättelse. Såvitt framgår av hans dokumentation och yttrande uppmärksammade han inte heller styrelsen i bolaget på att lånen, om de utgjorde kommersiella lån, ska tas upp i en särskild förteckning. Inte heller anmärkte han i sin revisionsberättelse på att en sådan särskild förteckning saknades. Han har genom sin underlåtelse i dessa avseenden åsidosatt god revisionssed.

5 Upplysning i revisionsberättelsen och avgående revisors anmälan och underrättelser

A-sons uppdrag som revisor i bolaget för det aktuella räkenskapsåret utgjorde ett nytt revisionsuppdrag för honom. Revisionsberättelsen saknar upplysning om att bolagets finansiella rapporter föregående räkenskapsår hade reviderats av en annan revisor och att dennes uppdrag hade upphört i förtid. Inte heller har det till revisionsberättelsen fogats någon kopia av den tidigare revisorns anmälan enligt 9 kap. 23 § aktiebolagslagen eller några kopior av de underrättelser som lämnats enligt 9 kap 23 a §.

A-son har uppgett följande.

Att tidigare revisors uppdrag upphörde i förtid borde ha föranlett att han bifogade revisors anmälan om förtida avgång till revisionsberättelsen.

Revisorsinspektionen gör följande bedömning.

Om en tidigare revisor har lämnat uppdraget i förtid, ska den nya revisorn till sin revisionsberättelse foga en kopia av den tidigare revisorns anmälan enligt 9 kap. 23 § aktiebolagslagen och kopior av de underrättelser som lämnats enligt 9 kap. 23 a § (se 9 kap. 36 §). Enligt RevR 700 p. 137 ska revisorn i sådana fall även lämna upplysningar i enlighet med exempel 19 a) i RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen.

Enligt FAR:s rekommendation i revisionsfrågor RevR 700 Revisionsberättelsens utformning p. 134 kan revisorn, om föregående års årsredovisning reviderades av en tidigare revisor, besluta att upplysa om att så är fallet och om typen av uttalanden som den tidigare revisorn gjort samt ange datum för dennes revisionsberättelse. Revisorn bör lämna sådana upplysningar, om det inte finns särskilda skäl som talar emot det. Exempel på särskilda skäl kan vara byten mellan revisorer i samma revisionsföretag eller byte från registrerat revisionsbolag till revisor verksam i det registrerade revisionsbolaget.

A-son har inte fogat tidigare revisors anmälan om förtida avgång till sin revisionsberättelse. Han har inte heller lämnat uppgift om att föregående års årsredovisning hade reviderats av en tidigare revisor. Han har härigenom åsidosatt god revisionssed.

6 Sammanfattande bedömning och val av disciplinär åtgärd

Revisorsinspektionen har funnit flera brister i A-sons revisionsarbete. Han har inte haft grund för att i revisionsberättelsen uttala att han inte kunde vare sig till- eller avstyrka fastställandet av bolagets balans- och resultaträkningar. Vidare har hans granskning av väsentliga balansposter varit otillräcklig. Han har också brustit i sina skyldigheter enligt penningtvättslagstiftningen. Han har inte haft tillräcklig grund för att godta vissa lån till närstående som kommersiella lån. Slutligen har han inte agerat på det sätt som ålåg honom med anledning av att den tidigare revisorn hade avgått i förtid.

Det som ligger A-son till last är allvarligt. Han ska därför, med stöd av 32 § andra stycket revisorslagen (2001:883), ges en varning.

FARs kommentar

Ärendet är intressant i flera aspekter, dels hur revisorn ska beakta fel och osäkerheter i de finansiella rapporterna, dels hur revisorn ska agera och rapportera om han eller hon inte kunnat delta vid inventering, hur revisorn ska agera som verksamhetsutövare enligt penningtvättslagen samt förbjudna lån.

Att lämna en revisionsberättelse med modifierade uttalanden i del 1 kräver noggranna överväganden. ISA 705, ISA 706 och RevR 705 ger bra vägledning till revisorn hur han eller hon ska bedöma olika förhållanden. Särskilt RevR 705 ger vägledning ur ett svenskt perspektiv.

Om revisorn inte kan vara närvarande vid inventering så ska han eller hon beakta det i sin rapportering. I detta fall gav inte företagsledningen möjlighet till revisorn att närvara. Revisorn vidtog då andra åtgärder som RI bedömer som otillräckliga. Notera att i detta fall var det inte Covid-19 som var orsaken till att revisorn inte var med på inventeringen. Enligt ISA 501 är det ett krav att revisorn närvarar vid inventering om lagret är väsentligt. Alla avsteg från det måste noga beaktas i revisionsberättelsen och ställningstagandet dokumenteras.

Revisorn får även kritik för bristande åtgärder för att få kundkännedom enligt penningtvättslagen och ärendet belyser vikten av att revisorer följer regelverket.

För erfarna

Välkommen! Hos oss hittar du alla ekonomiska regelverk du behöver samlat på en enda digital plats. Fördjupa dig i allt från EU-rätt till självreglering, tidskrifter eller använd Rättserien där experter guidar dig till snabba svar.
  • Regler

    Här hittar du uppdaterat rättsligt material inom EU-rätt, svenska lagar och myndighetsföreskrifter. Du kan även hitta historik från 2008 och framåt.

  • Avancerad sök

    Filtrera dina sökningar och hitta rätt dokument snabbare. Vet du att det är en lag du söker efter kan du välja att visa bara de träffarna.

  • Markera & Anteckna

    Här kan du smidigt markera, anteckna och dela de avsnitt av texterna som är viktigast för dig och dina kollegor.

  • Rättserien

    Här kan du bekräfta dina kunskaper och enkelt hitta nya vägar till andra områden.

  • Jag vill veta mer

och oerfarna

Välkommen! Det kan vara svårt att hitta rätt ibland, så därför har vi samlat allt inom ekonomiska regler på ett och samma ställe. Navigera, sök eller använd Rättserien för att få svar på dina frågor.
  • Rättserien

    Här hittar du tydliga förklaringar till tusentals termer och information om var och hur du kan fördjupa dig. Till Rättserien

  • Navigering

    Allt relevant material hittar du samlat inom respektive ämnesområde.

  • Anteckna

    Skapa egna anteckningar för hur du ska gå till väga vid komplicerade regeltolkningar. Dela gärna med dig eller spara tips från dina kollegor!

  • Markera

    Använd överstrykningspennan och hitta tillbaka till det viktigaste nästa gång.

  • Jag vill veta mer

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2020 2021 2022
Prisbasbelopp 47 300 47 600 48 300
Förhöjt pbb. 48 300 48 600 49 300
Inkomstbasbelopp 66 800 68 200 71 000
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50
Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2019 2020 2021
31 maj 0,05 -0,01 0,28
30 nov -0,09 -0,10  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal 25 % 25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1955 1956 - 1998
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...