KOM (2001) 260 slutlig, publicerad den 10 oktober 2001 i EGT.
Kommissionen har i ett nyligen publicerat meddelande till Rådet, Europaparlamentet och Ekonomiska och sociala kommittén deklarerat sin uppfattning om den skattepolitik som bör bedrivas i Europeiska unionen de kommande åren.1 I denna artikel beskrivs de förslag i meddelandet som berör den indirekta beskattningen. Vidare återges bakgrunden till de nuvarande reglerna inom punktskatteområdet samt vissa andra nyligen lämnade förslag med anknytning till den indirekta beskattningen.
1 Inledning
Det har länge funnits en uppfattning att skattepolitik till större delen tillhör de enskilda medlemsstaternas kompetens områden.2 Farmer och Lyal anförde så sent som 1994:3
”It should be emphasized that the Community’s activity in the field is largely restricted to harmonisation and to attempts to eliminate or reduce the impact of tax obstacles to economic integration. The Community does not have a fiscal policy in the fullest sense of the term – that is to say, a policy using tax measures as a tool of macro-economic management – and is not likely to have one in any foreseeable future, although considerable harmonization of national macro-economic policies is inevitable if it is desired to move towards economic and monetary union.”
Kommissionen hänvisar bl.a. till den ekonomiska och monetära unionen (EMU) och till den tilltagande globaliseringen när den agiterar för den kommande gemensamma skattepolitiken. Det bör dock framhållas att några specificerade makro-ekonomiska mål inte uppställs i meddelandet, utan istället uttrycks tämligen vagt formulerade målsättningar för skattepolitiken:
att främja målet att EU skall bli den mest konkurrenskraftiga och dynamiska kunskapsekonomin i världen,
att bidra till att den inre marknaden fortsätter att utvecklas tillfredställande,
att bidra till att det totala skattetrycket varaktigt kan minskas i EU, genom säkerställande av en lämplig avvägning mellan skattesänkningar, investeringar i offentliga tjänster och bibehållen budgetkonsolidering upprätthålls,
förstärka EU:s ekonomiska politik, sysselsättnings-, innovations-, hälso- och konsumentskyddspolitik, politik för hållbar utveckling samt miljö-, och energipolitik, och
understödja moderniseringen av den europeiska sociala modellen.4
Inte desto mindre kan även dessa ganska vaga mål uppfattas som politiskt kontroversiella, särskilt önskemålet att sänka det totala skattetrycket inom unionen.5 Kommissionen talar inledningsvis i meddelandet i klarspråk och önskar i första hand skattesänkningar på arbetsinkomster i medlemsländerna. Samtidigt markerar man att miljö- hälsoskydds- och konsumentskyddsaspekter måste integreras i skattepolitiken.
De konkreta förslagen i meddelandet rör fyra områden, nämligen indirekt beskattning, direkt beskattning, bekämpning av skattebedrägerier samt frågor kring beslutsprocessen rörande skatter. Förslag rörande direkt beskattning och skattebedrägerier kommer inte att diskuteras i artikeln.6 Däremot berörs andra förslag eller meddelanden från kommissionen rörande indirekt beskattning.
Skattepolitik definieras av Jepsen som ”laeren om virkningerne af påligning og oppkraevning av skatter”, se Gunnar Thorlund Jepsen, Skattepolitik, 1996, s. 4. Vad som avses i kommissionens meddelande är dock i första hand praktisk politik.
Paul, Farmer, Richard, Lyal, EC tax law, Oxford 1994 s. 11.
Vad som menas med ”den europeiska sociala modellen” framgår inte av meddelandet, inte heller hur den skall moderniseras. Socialrättsligt utgår man i allmänhet från två modeller, en nordeuropeisk finansierad genom skatter, till vilken Sverige och de svenska arbetsgivaravgifterna kan hänföras, och en sydeuropeisk, även benämnd Bismarck-systemet, vilken baseras på verkliga avgifter.
Det framgår inte om detta önskemål omfattar samtliga medlemsstater eller endast de stater med högst skattetryck.
Utvecklingen inom den direkta beskattningen i EU har kommenterats i ett antal artiklar, t.ex. Kristina Ståhl, SN 2001, s. 205–211, Björn Westberg, SN 2001, s. 554–567. Skattebedrägerier bekämpas i första hand genom utökat samarbete mellan medlemsländernas myndigheter inom det s.k. Fiscalis-programmet. Kommissionen har nyligen föreslagit ett fördjupat samarbete benämnt Fiscalis 2007-programmet, se KOM (2002) 10 slutlig.
2 Mervärdesskatt
Mervärdesskatten är intimt förknippad med den europeiska ekonomiska integrationen. Den infördes i flertalet av de dåvarande medlemsländerna 1968 som en ersättning för generella ett- eller flerledsskatter.7 Skatteformen kan tillsammans med det gemensamma tullregelverket ses som de mest påtagliga frukterna av skatteharmoniseringen inom den europeiska unionen. Efter införandet av skatten i de dåvarande medlemsländerna har de gemensamma reglerna utvecklats i ett antal direktiv. Fortfarande skiljer sig dock utformningen av mervärdeskattesystemen påtagligt mellan medlemsstaterna, särskilt ifråga om skattesatser. Mervärdesskatten behandlades i likhet med andra indirekta skatter ursprungligen helt enligt destinationslandsprincipen, dvs. export av en vara gjordes skattefritt medan den belades med införselmoms i destinationslandet. Vid införandet av den inre marknaden 1993 ersattes detta system med en möjlighet för registrerade skattskyldiga att köpa in varor skattefritt från andra medlemsländer, s.k. gemenskapsinterna förvärv. Denna ordning uppfattades emellertid endast som en övergångsordning, vad som i själva verket eftersträvades var ett helt integrerat mervärdesskattesystem där mervärdesskatt betald i ett annat medlemsland blir avdragsgill på samma villkor som ingående skatt på varor inköpta i landet.8 ”Övergångsordningen” har emellertid visat sig vara förhållandevis livskraftig, mest beroende på medlemsstaternas oro för minskade skatteintäkter vid ytterligare harmonisering. Kommissionen har därför fortsatt att ”lappa” på det befintliga systemet. Även om kommissionen framhåller sin önskan om att ”övergångsordningen” på sikt skall ersättas med ett gemensamt mervärdesskattesystem är målsättningen för de närmaste åren mer blygsam. Utöver två nyligen antagna direktiv om avskaffandet av skatteombud och lägsta skattesats för mervärdesskatt har kommissionen lämnat förslag om regler för elektronisk fakturering.9 Bland planerade aktiviteter märks en, säkerligen mödosam, omarbetning av det svårtolkade sjätte mervärdesskattedirektivet. Av större politisk sprängkraft är en översyn av de möjligheter som finns att belägga vissa varor och tjänster med lägre mervärdesskattesatser.10 Kommissionen räknar med ökad acceptans från medlemsstaternas sida för nya förslag inom mervärdesskatteområdet efter att man släppt tanken på ett snart införande av det integrerade mervärdesskattesystemet.11
För närmare historik, se t.ex. Eleonor Alhager, Mervärdesskatt vid omstruktureringar, Uppsala 2001, s. 40–48.
Detta benämns något oegentligt som ett ”ursprungsbaserat system”. Ursprungslandsprincipen brukar dock oftast uppfattas som att en vara beskattas i ursprungslandet och att någon skatt sedan inte påförs i destinationslandet. En sådan princip gäller ifråga om mervärdesskatt, med vissa undantag, för privatpersoners inköp i andra medlemsländer. Det eftersträvade mervärdesskattesystemet bör snarare beskrivas som ett integrerat system.
KOM (2000) 650.
Dessa återfinns för svenskt vidkommande i 7:1 ML.
KOM (2001) 260 slutlig, avs. 4.1.
3 Bakgrunden till punktskatteharmoniseringen
Medan mervärdesskatten i flertalet medlemsländer införts som en följd av medlemskapet har punktskatterna månghundraåriga traditioner härrörande från de acciser som infördes under 1600- och 1700-talen.12 Mervärdesskattens överlägsenhet över de tidigare generella omsättningsskatterna banade väg för den trots allt långtgångna harmonisering som skett av skatteformen. Betydligt svårare har varit att harmonisera punktskatterna. Medan mervärdesskatten i sin mest renodlade form avses vara neutral både för näringsidkare och för konsumenter är motiven bakom punktbeskattningen ofta öppet interventionistiska, skatterna avses påverka konsumenternas val i någon riktning. Punktvis beskattning av särskilt utvalda varor påverkar även företag i de berörda branscherna. Ofta har lagstiftare i olika stater känt sig lockade att gynna utsatta inhemska branscher med skattelättnader. GATT-avtalets regler om förbud mot fiskal diskriminering och protektionism som kom att införlivas i Romfördraget 1957 gav gemenskapsrätten ett instrument att behandla dessa ensidiga gynnanden med.13 Dessa har fått särskilt stor betydelse inom alkoholbranschen. Bland de nationella skatteregler som har underkänts av EG-domstolen som stridande mot Romfördraget kan nämnas en lägre skattesats för ”aquavit” jämfört med övriga spritsorter och skattelättnader vid tillverkning av en särskilt utpekad likör.14 Oftast har dock skattelättnader konstruerats på ett föregivet neutralt sätt, refererande till tillsynes objektiva kriterier, vilka vid närmare granskning visar sig medföra diskriminerande eller protektionistiska effekter. Som exempel på sådana regler kan nämnas lägre skatter på fruktvin jämfört med druvvin, avsett att gynna inhemska fruktproducenter, och olik beskattning av starksprit beroende på vilka råvaror som använts.15 En utgångspunkt för EG-domstolen har dock varit att differentierad beskattning av t.ex. alkoholdrycker i avsaknad av uttrycklig harmonisering varit godtagbar, förutsatt att differentieringen inte medfört diskriminerande eller protektionistiska effekter. Domstolen har i några fall t.o.m. godtagit mycket kraftig differentierad beskattning av liknande varor med hänvisning till råvaror, trots att beskattningen av huvuddelen av de inhemska produkterna var mycket gynnsam.16
Se t.ex. Fritz Karl Mann, Steuerpolitische ideale, 1978, s. 50 och framåt.
Art. 90 EGF, förutvarande art. 95.
171/78 Commission v Denmark [1980] ECR 447, 277/83 Commission v Italian Republic [1985] ECR 2049.
106/84 Commission v Denmark [1986] ECR 833, 168/78 Commission v French Republic [1980] ECR 347, 216/81 COGIS v Amministrazione Finanze dello Stato [1982] ECR 2701.
140/79 Chemial Farmaceuti v DAF [1981] ECR 1, 46/80 Vinal v Orbat [1981] ECR 77. I dessa mål synes den differentierade beskattningen ha godtagits på den grund att den inhemska produktionen (av teknisk sprit) anpassats efter beskattningen. I sprit- och vinmålen utgick domstolen från att beskattningen hade anpassats efter den inhemska produktionen.
3.1 Alkoholskatt
Mot bakgrunden att skatterna ofta använts för att gynna inhemska tillverkare var det knappast någon avundsvärd uppgift att försöka få medlemsstaterna att acceptera en harmoniserad alkoholbeskattning inför den inre marknadens genomförande 1992. Kommissionens ursprungliga avsikt var att uppnå gemensamma skattesatser, satta i närheten av den genomsnittliga skattenivån i de dåvarande medlemsstaterna.17 EG-fördraget innehåller dock ett krav på att harmoniseringsåtgärder inom det indirekta skatteområdet genomförs med samtliga medlemsstaters stöd.18 Den minsta gemensamma nämnare som kunde accepteras av samtliga medlemsstater var endast en partiell ”harmonisering”, där mycket låga skattesatser sattes för de skattepliktiga produkttyperna.19
Alkoholskattedirektiven utgår från fem produkttyper, öl, vin, andra jästa drycker än vin och öl, mellanprodukter samt etylalkohol. Särskilt avgränsningen av olika sorters viner är komplicerad. För druv- och fruktvin är det tillåtet med en nollskattesats.20 Denna tillämpas i exempelvis Italien, Tyskland och Österrike. För svensk del har den, bortsett från för alkoholfritt vin, endast kommit att tillämpas ifråga om cider som säljs i snabbköpsaffärer.21 I de harmoniserade skattepliktsreglerna görs besynnerliga skillnader mellan olika produkter. Till ”vin” räknas formellt endast druvvin. Som vin klassas allt druvvin med en alkoholhalt från 1,2 till 15 volymprocent. Även druvvin med alkoholhalt mellan 16 och 18 % räknas till denna kategori, om all alkohol i drycken härrör från jäsning. Mousserande druvvin med alkoholhalt upp till 15 % klassas som vin om det är buteljerat med champagnekorkar.
Fruktviner hänförs tillsammans med bl.a. cider och mjöd till kategorin ”andra jästa drycker än öl och vin”, vilken beskattas med samma skattesatser som druvvin.22 Produkterna hänförs alltid till denna kategori om de har en alkoholhalt av högst 10 volymprocent, ifråga om mousserande drycker upp till 13 %. Vidare hänförs mousserande drycker med en alkoholhalt på 13 till 15 % till ”andra jästa drycker än öl och vin”, under förutsättning att alkoholen enbart härrör från jäsning.
Produkter som inte bedöms som viner eller ”andra jästa drycker än öl och vin” klassas som ”mellanprodukter”. Till denna kategori räknas även starkviner samt blandprodukter som t.ex. Kir, vilket är en blandning av vitt vin och likör med en styrka på 13 %. Ett starkt producentintresse har således slagit igenom i de harmoniserade reglerna, vilket medför att druv- eller fruktviner med tillsatt alkohol beskattas högre än viner endast innehållande jäst alkohol, även om alkoholhalten är densamma. Vidare finns möjlighet till skattelättnader för mindre bryggerier, brännerier eller vingårdar, vilken inte har implementerats i svensk rätt. Utöver dessa undantag finns särskilda regionala skattelättnader.23
Några större förändringar av alkoholbeskattningen har inte gjorts sedan harmoniseringen 1992 och kommissionen förbereder nu en rapport i ämnet. Förutom den inre marknadens funktion och konkurrensen mellan olika sorters alkoholdrycker skall rapporten även behandla förhållandet mellan alkoholbeskattningen och EG-fördragets övergripande mål.24 Som sådana mål exemplifieras hälso- och jordbrukspolitik. Att hälso
politiska målsättningar numera ingår i unionens uppgifter är en notabel förändring. Sådana aspekter diskuterades inte vid den partiella harmoniseringen 1992, vilken endast hade till uppgift att underlätta för genomförandet av den inre marknaden.25 I rättspraxis har sociala syften bakom alkoholbeskattningen ursprungligen uppfattats avse tillverkare av alkohol och deras anställda, inte konsumenter.26 I senare rättspraxis har domstolen dock fastslagit att alkoholskatter får uttas av sociala skäl, även om de har beräknats på ett sätt som avviker från de harmoniserade reglerna.27
Det kan förväntas att kommissionen i rapporten föreslår höjda minimiskattesatser och ett avskaffande av möjligheten till nollskattesats på vin.28 Samtidigt föreslås även maximiskattesatser för de skattepliktiga dryckerna, vilka ligger långt under de nuvarande svenska skattesatserna. Avsikten är dock inte att Sverige och övriga högskattestater skall sänka sina skatter. Maximiskattesatsen skall istället uppräknas med hänsyn till inflationen tills de når högskattestaternas nivåer. Förslaget, om det utformas på detta sätt, måste betraktas som högst kontroversiellt, och även om det vinner medlemsstaternas gehör löser det inte på överskådlig tid de problem som föreligger med smuggling och skatteundandraganden.
Se t.ex. Farmer & Lyal, s. 235–236, A. Lans Bovenberg & Jocelyn P. Horne, Taxes on commodities: A survey, i Tax harmonisation in the European Community (red. George Kopits) 1992, s. 33–34.
Art. 93 EGF, förutvarande art. 99. Se vidare avsnitt 4.
Direktiv 92/83/EEG innehåller definitioner av de skattepliktiga produkterna och direktiv 92/84/EEG innehåller minimiskattesater.
Som framhålles av Farmer & Lyal, s. 237, är det en egendomlig terminologi att benämna nollskattesatsen som en harmonisering.
Det som i dagligt tal benämns som alkoholfritt vin innehåller mellan 0,5 till 2,25 volymprocent alkohol. Drycker med en alkoholhalt mellan 1,2 och 2,25 % är skattepliktiga enligt huvudregeln i art. 8, dir. 92/83/EEG.
Se t.ex. SOU 1994:74, prop. 1994/95:56, s. 58–59.
Se art. 23, 24 och 28, dir. 92/83/EEG, art. 7, dir. 92/84/EEG. Mest anmärkningsvärd är en bilateral överenskommelse mellan Storbritannien och Spanien rörande beskattning av sherry som bifogats som bilaga till dir. 92/83/EEG.
KOM (2001) 260 slutlig, avs. 3.1.5.
Cirkulationsdirektivet innehåller emellertid en generell tillåtelse för medlemsländerna att utta andra skatter än den harmoniserade punktskatten på de skattepliktiga varorna, se art 3, 2 p., dir. 92/12/EEG.
Se t.ex. 148/77 H. Hansen jun. & O. C. Balle GmbH & Co. v Hauptzollamt de Flensburg [1978] ECR 1787, grund 16, där domstolen framhåller att skattemässiga förmåner kan tjäna legitima ekonomiska eller sociala syften, såsom t.ex. att spritfabriker använder vissa bestämda råvaror, att framställningen av speciella högkvalitativa spritvaror fortsätter, eller att vissa slags företag, som t.ex. agrikulturella spritfabriker, upprätthålls.
Se C-434/97 Europeiska kommissionen mot Franska republiken [2000] REG I-1129.
Se t.ex. artikel i Dagens nyheter 020226.
3.2 Tobaksskatt
Även de harmoniserade reglerna för tobaksbeskattning utmärks av en kompromiss mellan sydeuropeiska producentintressen och nordeuropeiska, mer fiskala intressen. Flertalet sydeuropeiska länder tillämpade före skatteharmonieringen, som inom detta område påbörjades i början av 1970-talet, värdebaserade skatter, vilka ansågs gynna den lågkvalitativa produktionen i dessa länder.29 Som en kompromiss skapades en kombinationsskatt, baserad på en värdeskatt beräknad på cigarettpaketets pris och en styckeskatt per cigarett. Medlemsländerna gavs mandat att kombinera värde- och styckeskatterna efter eget skön. Tillverkare eller generalagenter är skyldiga att åsätta sina produkter ett detaljhandelspris, vilket inte får överstigas i handeln.30 Tobakskatten skall motsvara 57 % av detaljhandelspriset inklusive mervärdesskatt för de mest efterfrågade produkterna.31 Resultatet har blivit ett tämligen komplicerat system där medlemsstaterna kan tvingas till årliga skattejusteringar för att upprätthålla 57 %-nivån. Inför Sveriges inträde i EU konstaterades det att med hänsyn tagen till den relativt höga svenska mervärdesskattesatsen i kombination med höga handelsmarginaler behövdes det kraftiga skatteökningar för att uppnå 57 %-nivån.32 Sverige beviljades därför ett tidsbegränsat undantag från regeln.33
Kommissionen har avlämnat en särskild rapport rörande tobaksbeskattningen där bl.a. problemen förknippade med 57 %-regeln undersöktes.34 Den svenska problematiken tas vid flera tillfällen upp som exempel på brister i den nuvarande regleringen.35
Trots den för övriga medlemsländer gemensamma 57 %-regeln skiljer sig det reella skattetrycket avsevärt mellan olika medlemsländer.36
Kommissionen har tagit som utgångspunkt att det inte kan vara rimligt att regelverket tvingar de länder som idag har högst tobaksskatter till ytterligare skattehöjningar, vilket hade blivit fallet om Sverige hade ålagts att uppfylla 57 %-nivån.37 Samtidigt kan skatterna inte tillåtas vara hur låga som helst. Kommissionen hänvisar i detta avseende till EG-fördragets allmänna mål, vilka numera inkluderar folkhälsan (art. 152).38 Rapporten visar att den bakgrund som fanns till de första försöken till harmonisering av tobaksbeskattningen i början av 1970-talet, nämligen den sydeuropeiska tobaksproduktionen och kopplingen till den gemensamma jordbrukspolitiken (CAP) inte längre är av större relevans för utformningen av skattereglerna. Kommissionen framhåller att tobaksbeskattningen måste ingå som en beståndsdel i en politik som syftar till att minska tobakskonsumtionen.39 Sådana mål kan emellertid komma att motverkas om tobaksbeskattningen leder till ökad smuggling.40
Kommissionens rapport utmynnade i ett förslag om en minimiskattenivå på 70 euro per 1 000 cigaretter samt att stater som uttar skatt med minst 100 euro per 1 000 cigaretter skulle undantas från 57 %-regeln.41 Förslaget antogs efter vissa modifieringar av ministerrådet den 12 februari 2002. Minimiskattenivån sattes av rådet till 60 euro per 1 000 cigaretter fram till den 1 juli 2006, varefter minimiskattenivån blir 64 euro.42 Fram till detta datum kommer det att vara tillräckligt med en skatt på 95 euro per 1 000 cigaretter för att en stat skall undantas från 57 %-regeln, sedan blir gränsen 101 euro. På sedvanligt vis innehåller direktivet övergångsregler för vissa medlemsstater.
Se Farmer & Lyal, s. 229.
Om en detaljist skulle komma att överstiga detaljhandelspriset finns möjlighet att beskatta detta överpris, se 5 § LTS.
Art. 2, dir. 92/79/EEG.
SOU 1994:74, s. 89–93, prop. 1994/95:56, s. 78–80.
Art. 3, dir. 92/79/EEG. Undantaget har förlängts t.o.m. år 2002, se art. 1, dir 99/81/EG.
KOM (2001) 133 slutlig. Rapporten tillkom efter en anmaning från flertalet medlemsländer, däribland Sverige.
KOM (2001) 133 slutlig, p. 2.5, 2.7 och 2.16.
KOM (2001) 133 slutlig, p. 2.5.
KOM (2001) 133 slutlig, p. 2.12 och 2.16.
KOM (2001) 133 slutlig, p. 2.12 och p. 4.1.
KOM (2001) 133 slutlig, p. 4.4.
KOM (2001) 133 slutlig, p. 4.7.
KOM (2001) 133 slutlig, p. 2.14–2.17.
Dir. 2002/10/EG. Minimiskatten på 60 euro per 1 000 cigaretter kommer att medföra skattehöjningar i Grekland, Luxemburg, Italien, Spanien samt Portugal (se statistik i bilaga C, KOM (2001) 133 slutlig). Danmark, Finland, Irland, Storbritannien och Sverige uttar i dagsläget så hög skatt att de kommer att undantas från 57 %-regeln.
3.3 Energi- och miljöbeskattning
Även ifråga om skatt på mineraloljor hade kommissionen lämnat förslag om fullständig harmonisering av skattsatserna inför 1992.43 I likhet med vad som skedde inom alkoholskatteområdet ersattes det ursprungliga förslaget med minimiskattesatser för olika mineraloljor.44 De skattepliktiga bränslen indelas i direkt skattepliktiga bränslen, vilka utgörs av de vanligast förekommande bränslena, samt indirekt skattepliktiga bränslen, vilka är produkter som normalt inte används som bränsle, men som är skattepliktiga vid användning som bränsle.45 Andra kolvätebaserade bränslen än oljor, t.ex. kol och naturgas, omfattas inte av harmoniseringen, vilket har uppfattats som en eftergift åt kontinentala producentintressen.46 Vissa användningsområden är undantagna från beskattning, t.ex. kommersiell flygtrafik och sjöfart.47 Vidare finns det utrymme för nationella lättnader, vilka har utnyttjats flitigt av medlemsländerna.48
1992 års partiella harmonisering av bränslebeskattningen måste ses mot samma bakgrund som motsvarande harmonisering av alkohol- och tobaksskatterna. Avsikten var endast att underlätta för den inre marknaden. Utgångspunkten var att skatterna uttogs av fiskala skäl. Sedan 1992 har utvecklingen sprungit ifrån de harmoniserade reglerna. Flertalet medlemsländer har i någon utsträckning miljöanpassat energibeskattningen och skattesatserna ligger, även om de varierar mellan olika medlemsländer, långt över direktivets miniminivåer.49 Dessa höjningar av energiskatten har stundom ingått som ett led i en grön skatteväxling, vilken även medför att inkomst- eller löneskatter sänks.
Denna utveckling har inte undgått kommissionen. Redan 1992 lämnades ett förslag till en kompletterande koldioxidskatt, vilket dock inte ledde till någon lagstiftning.50 Ett ambitiöst förslag till miljöanpassad energibeskattning utarbetades av kommissionen 1997.51 I förslaget breddades den harmoniserade energibeskattningen till att även omfatta t.ex. kol, el och naturgas. Avsikten med förslaget var bl.a. att underlätta för en grön skatteväxling, dvs. att skatter på energi höjs samtidigt som skatter på arbete sänks i motsvarande mån.52 Det är faktiskt endast i detta avseende kommissionen anför forskningsrön som stöd för de antaganden som görs i meddelandet.53 Kommissionen hänvisar till det som brukar benämnas som ”double divident gain”, dvs. att en grön skatteväxling kan gynna både miljön och sysselsättning.54
Förslaget till miljöanpassad energibeskattning har av politiska skäl inte kunnat realiseras. Kommission benämner detta förhållande som ”ett fyraårigt dödläge i rådet” och har i annat sammanhang uppmanat rådet att anta direktivet senast år 2002.55 Man anser vidare att ett antagande av direktivet kan leda till att mer ambitiösa miljömål fastställs inom två år efter antagandet.56 Dessa miljömål skall enligt kommissionen syfta till ”fullständig internalisering av externa kostnader”. Kommissionen ansluter därmed till den nationalekonomiska inriktning från Pigou och framåt, där t.ex. miljöproblem uppfattas som externaliteter som genom skatter kan internaliseras i ekonomin.57 Skatten förutsätts då uppgå till den kostnad externaliteten medför i form av t.ex. miljöförstöring och i teorin kommer då en Pigou-skatt inte att medföra några skatteintäkter för det offentliga. En sådan skatt underlättar således inte en grön skatteväxling.
I samband med att energi- och miljöskatter behandlas tar kommissionen upp frågan om samordning av fordonsskatter. Ett problem enligt kommissionen är att elva av medlemsländerna tar ut särskilda registreringsskatter när fordon registreras för första gången i ett land.58 Dessa skatter återbetalas inte om fordonet exporteras till ett annat land, samtidigt som en ny skatt kan uttas i detta land. EG-domstolen har fastslagit att skatten på begagnade importerade fordon skall reduceras i förhållande till fordonens värdeminskning.59 Några hinder i övrigt för sådan dubbelbeskattning finns dock inte. Kommissionen avser att undersöka dessa skatter närmare. Den problematik skatterna orsakar har sitt ursprung i att de inte är varuskatter som kan inordnas i den destinationslandsprincip som av tradition har upprätthållits inom den indirekta beskattningen, utan snarast har karaktären av förtida konsumtionsskatter.60 För svenskt vidkommande har frågan f.n. begränsat intresse eftersom några sådana skatter inte uttas.61 Kommissionen ämnar även undersöka möjligheten att miljöanpassa registerings- och fordonsskatter.62 Sådana miljöanpassningar har tidigare prövats i Sverige, men givit klent resultat.63 Under senare år har det varit svårt att genomföra nationella miljöanpassningar sedan gemenskapsrätten förbjudit skattemässigt gynnande av avgasreningskrav som inte fastställts på gemenskapsnivå.64 Ett initiativ från kommissionen skulle således på några års sikt kunna leda till att en för svenskt vidkommande avskaffad skatteform återinförs.
Denna konsekvens kan inträda i ytterligare ett fall. I Sverige uttogs tidigare en särskild miljöskatt på inrikes flygtrafik.65 Avsikten var att skatten skulle fungera som en utsläppsskatt, men den beräknades i realiteten som en schablonskatt på en uppskattad medelflygsträcka.66 Skatten visade sig vara oförenlig med det undantag från beskattning som kommersiella flygtrafik beviljats enligt gemenskapsrätten och underkändes av EG-domstolen.67 Den växande medvetenheten om att flygtrafik bidrar till miljöproblemen ledde emellertid till ett politiskt krav på beskattning av flygtrafik från rådet. Kommissionen har i linje med detta krav lämnat ett meddelande om beskattning av bränsle för luftfartyg.68 Meddelandet utmynnar bl.a. i en uppmaning till rådet att ändra den gemenskapsrättsliga energibeskattningen så att medlemsländerna ges möjlighet att beskatta flygbränsle.
Se t.ex. Farmer & Lyal, s. 238–239.
Dir. 92/82/EEG.
Art. 2, dir. 92/81/EEG. Som exempel på indirekt skattepliktiga bränslen kan nämnas vaselin, mineralvax och oljeprodukter för behandling av textil och läder.
Asbjörn Eriksson, Energi- och koldioxidskatten – styrmedel eller inkomstkälla?, 1996, s. 29–30.
Art. 8, 1 p., dir. 92/81/EEG.
Art. 8, 2 p., dir. 92/81/EEG.
Avs. 3.1.3, 2 st., KOM (2001) 260 slutlig.
COM (92) 226 final.
KOM (1997) 30 slutlig.
Detta kommer till uttryck i preambeln till direktivförslaget, där det framhålls att den totala skattebördan i medlemsstaterna inte bör öka.
Avs. 3.1.3, KOM (2001) 260 slutlig. Några närmare referenser till dessa forskningsrön ges dock inte.
Se t.ex. Kalle Määttä, Environmental taxes, Helsingfors 1997, s. 17.
Se KOM (2000) 769.
3.1.3, 7 st., KOM (2001) 260 slutlig.
Se t.ex. Asbjörn Eriksson, s. 39–41, Stefan Olsson, Punktskatter, Uppsala 2001, s. 63–64. Det bör framhållas att externalitetsläran inte är oomstridd inom nationalekonomin, se t.ex. Olsson, s. 64–68 för referenser.
I den svenska versionen används uttrycket ”registreringsavgift”, vilket för tankarna till de skylt- och registerhållningsavgifter som uttas i Sverige. Av exempelvis de engelska, franska och tyska språkversionerna framgår emellertid att det är skatter som avses.
Se t.ex. C-47/88 Commission of the European Communities v Denmark [1990] ECR I-4509, C-345/93 Fazenda Pública and Ministéro v Américo João Nunes Tadeu [1995] ECR I-0479. Regeringsrätten har i RÅ 2000 ref. 27 hänvisat till denna praxis när man konstaterade att den svenska försäljningsskatten på motorfordon stred mot EG-rätten.
Se Olsson, s. 70–73, 107–109 samt 329–330.
Den svenska försäljningsskatten på motorfordon, vilken under senare år haft begränsad statsfinansiell betydelse, avskaffades år 2000.
3.1.4, 2 st., KOM (2001) 260 slutlig.
Försäljningsskatten på motorfordon miljöanpassades 1992 i tre miljöklasser, se prop. 1990/91:156, s. 10–14. De ekonomiska incitamenten var dock för svaga för att påverka konsumenterna, se utvärdering i SOU 1999:62, s. 64–76.
Se SOU 1999:62, s. 134.
Lag (1988:1567) om miljöskatt på flyg.
Se Eriksson, s. 51–52.
Se rättsfallet C-346/97 Braathens Sverige AB v Riksskatteverket [1999] REG I-3419.
KOM (2000) 110 slutlig.
4 Majoritetsregler
Den sista frågan som behandlas i kommissionens meddelande om skattepolitik är frågan om beslutsfattande i skatteärenden.69 Inom det indirekta skatteområdet har sedan gemenskapens tillkomst krävts enhälliga beslut för harmoniseringsåtgärder.70 Enskilda medlemsstater har således i princip fått vetorätt i frågor rörande indirekt beskattning. Att harmoniseringen inom mervärdesskatteområdet ändå blivit förhållandevis framgångsrik måste tillskrivas de positiva egenskaper denna skatteform har i jämförelse med de ett- eller flerleds generella omsättningsskatter som uttogs i flertalet medlemsstater utom Frankrike vid bildandet av gemenskapen. Som ovan visats har det emellertid visat sig svårare att genomföra harmoniseringsåtgärder inom punktskatteområdet, eftersom dessa skatter ofta utformats på sätt som avser att gynna inhemsk produktion.
Ett förslag om att övergå till majoritetsbeslut i detaljfrågor inom skatteområdet förelåg inför Nice-mötet, men kunde inte förverkligas.71 Bland de frågor som enligt förslaget borde beslutas med majoritetsbeslut kan nämnas skatteplikt på varor som p.g.a. den tekniska utvecklingen tillkommit efter att 1992 års regler utarbetats och miljöskattebestämmelser.
Kommissionen beklagar i meddelandet svårigheterna att uppnå konsensus i skattefrågor.72 Den aviserar en strängare övervakning av medlemsstaterna från kommissionens sida. Samtidigt är man medveten om att möjligheten att påverka utvecklingen inom skatteområdet genom att driva fram ny rättspraxis är begränsad. Processerna är dyra för parterna och nya praxis från EG-domstolen uppfattas olika i medlemsstaterna.
Två andra vägar föreslås av kommissionen som framkomliga på vägen mot skatteharmonisering. Påverkan av medlemsstaterna med rekommendationer eller andra icke bindande instrument kan ge större likriktning än utveckling av rättspraxis.73 Vidare kan en grupp av medlemsstater av rådet tillåtas att fördjupa sitt samarbete inom särskilda områden.74 Som kommissionen noterar har detta i första hand uppfattats som önskvärt inom miljöskatteområdet, vilket populärt har benämnts som ett ”grönt Schengen-avtal”.
Avs. 4, KOM (2001) 260 slutlig.
Art. 93 EGF. Artikelns lydelse har ändrats vid flera tillfällen.
KOM 2000 (114) slutlig.
4.2 KOM (2001) 260 slutlig.
4.3 KOM (2001) 260 slutlig.
4.4 KOM (2001) 260 slutlig.
5 Avslutande synpunkter
Sedan den partiella harmoniseringen av punktskatterna inför den inre marknadens genomförande 1992 har utvecklingen stått stilla inom området. Som visats i artikeln kan större förändringar av de harmoniserade punktskatterna vara i antågande. En reformering av tobaksbeskattningen har redan beslutats och ett förslag om förändrad alkoholbeskattning väntas komma inom det snaraste. Huruvida en reformering av alkoholbeskattningen kan accepteras av de enskilda medlemsstaterna återstår att se. Vidare kommer prisskillnaderna mellan medlemsstaterna på tobaks- och alkoholprodukter knappast att utjämnas under överskådlig tid i sådan utsträckning att smuggling kan motverkas.
Punktskatternas traditionella roll som intäktsgeneratorer eller lyxskatter har tydligt fått ge vika till förmån för den ekonomiska doktrinens uppfattning om skatterna som lämpliga styrmedel för icke fiskala ändamål. 1992 års harmonisering, som endast avsåg att underlätta varuflödena, är på att ersättas av styrande skatter som, om de fungerar som avsett, ger återverkningar i medlemsstaternas samhällsliv. Ifråga om den föreslagna förändringen av energi- och miljöbeskattningen är detta endast en spegling av den förändrade beskattningen i flertalet medlemsstater. Att hälsoskäl nu anges som motiv för en höjd beskattning av tobak kan ses som ett led i den politik som även innefattar ett krav på omfångsrika varningstexter på cigarettpaket75 och ett förslag om ett omfattande reklamförbud för tobaksvaror.76 Det synes vara främst ifråga om alkoholbeskattningen som det är svårt att uppnå en samsyn bland medlemsländerna.
Stefan Olsson är jur. dr och universitetsadjunkt vid Högskolan i Trollhättan/Uddevalla.
Se art. 5, dir. 2001/37/EG.
KOM (2001) 283 slutlig. TV-reklam för tobaksvaror är förbjuden enligt dir. 89/552/EEG. Förslaget bör dock i huvudsak uppfattas som en ”harmonisering” av de reklamförbud för tobaksvaror som i olika varianter redan finns i flertalet medlemsstater.