Skattenytt nr 3 2021 s. 139

En ny genomgripande skattereform?

Peter Melz

I en nyligen publicerad rapport behandlas dagens skattesystem som utgångspunkt för en diskussion om förändringar. Genomgången gäller så gott som alla skattetyper som finns i vårt skattesystem samt även frågan om återinförande av förmögenhets- och arvsbeskattningen. I artikeln beskrivs skäl för och effekter av förslagen samt ges några egna kommentarer.

1 En ESO-rapport

Expertgruppen för Studier i Offentlig Ekonomi presenterade i november 2020 en rapport om ”Vårt framtida skattesystem – en ESO-rapport med förslag på en genomgripande skattereform”.1 Den är författad av Klas Eklund, seniorekonom på advokatbyrån MSA. Tidigare har han varit verksam bl.a. på finansdepartementet vid tiden för den stora skattereformen 1991 och som chefekonom på SEB. Idén till en rapport kom från Ingemar Hansson, som tänkte skriva den efter att han slutat som generaldirektör för Skatteverket. Tyvärr hann han inte komma längre än till en skiss innan han tragiskt nog gick bort. Frågan gick då till Klas Eklund, som är väl känd som en mycket god författare och pedagog inom nationalekonomin, bl.a. som författare till boken Vår ekonomi. Han har under arbetets gång flera gånger uttalat att någon skatteexpert är han dock inte. Det får man dock säga att han är nu.

Rapporten är inte den enda som behandlar en ny skattereform. Det har kommit flera rapporter bl.a. från Finanspolitiska rådet (Ett enklare och effektivare skattesystem) och LO-ekonomerna/Tankesmedjan Tiden (Idéer för mer rättvisa skatter). Vidare har SNS ett pågående skatteforskningsprojekt där rapporter publiceras löpande och Institutet för Näringslivsforskning har nyligen aviserat att det också ska starta ett skatteforskningsprojekt. Därtill kommer ett antal rapporter i skilda ämnen med inriktning på reformbehov från bl.a. Timbro och Svenskt Näringsliv. ESO-rapporten är dock den mest heltäckande och tanken är just att den ska ta ett helhetsgrepp.

Jag ingick i utredningens referensgrupp.

2 Behovet av en reform?

Varför och när uppkom det en diskussion om behovet av en ny skattereform? Redan vid skattereformen 1991 framhölls att det fanns kvar regler som behövde reformeras för att åstadkomma ett mer likformigt och neutralt skattesystem. Senare reformerades därför beskattningen av egenföretagare på så sätt att beskattningen kom att mer likna aktiebolagens. Den bristande neutraliteten i beskattningen av avkastning på eget respektive främmande kapital i aktiebolag har minskat genom ränteavdragsbegränsningsreglerna 2019. Däremot har det gått baklänges när det gäller neutralitet och likformighet i beskattningen av egna hem och bostadsrätter (fastighetsavgiftens införande 2008) och vad gäller en enhetlig mervärdesbeskattning (bl.a. lägre mervärdesskattesats på livsmedel 1996). En del jurister pekar även på fragmenteringen av kapitalvinstbeskattningen med ett stort antal olika skattesatser.

Jag kan inte säga när diskussionen om brister och reformbehov mer exakt utvecklades till förslag om en ny genomgripande skattereform. I antologin En skattereform för 2000-talet, 2014, förordade bl.a. Kjell-Olof Feldt och Erik Åsbrink, som var nyckelpersoner i reformen 1991, en generell reform. En anledning att nu tro att det verkligen blir en större reform är januariöverenskommelsen, 2019 där det anges att en omfattande skattereform ska genomförs. Nu har det dock gått två år utan att någon utredning har tillsatts.

3 Målsättningar för och konsekvenser av förslagen i rapporten

I rapporten behandlas alla delar av skattesystemet. Det framhålls att för att kunna göra en genomgripande reform måste man se på helheten av förändringarna. Allt hänger samman och om politiker och enskilda medborgare tittar på enskilda komponenter som särskilt berör dem blockeras lätt en genomgripande reform. Rapporten avslutas med att ange att ingen människa är en ö.

Målsättningarna för en reform är många. Ökade incitament för investeringar, arbete och sparande ska öka tillväxt och produktivitet i ekonomin. Fördelningspolitiska förändringar ska minska inkomstklyftorna. Reglerna ska bli enklare och skattebaserna ska vara stabila.

Förslagen till förändringar är i sina huvuddrag desamma som framförs i de tidigare reformrapporterna, dock med fler avvikelser från LO-rapporten, och som även var huvuddragen i skattereformen 1991. Skatten på förvärvsinkomster ska sänkas generellt och marginalbeskattningen ska bli lägre. Kapitalbeskattningen ska i princip skärpas, men i rapporten blir resultatet att i de flesta fallen överväger skälen emot det. Minskade skatteintäkter från förvärvsinkomstbeskattningen ska i huvudsak finansieras genom att en generell skattesats för mervärdesskatten införs. Summeringen av de offentligfinansiella effekterna blir att de förändringar som leder till intäktsminskningar eller bidragsökningar summerar till 113 miljarder kr. Skatteminskningarna kompenseras genom ökade skatteintäkter av andra förändringar. Totalt summerar dessa till 113 miljarder varav ökad mervärdesskatt på 74 miljarder kr är den största finansieringsposten. Beräkningen har skett med den standardmodell som gäller för beräkning av statsfinansiella effekter och som innebär en statisk beräkning av de offentligfinansiella effekterna. I rapporten anges att man även kan förvänta sig ökade skatteintäkter genom dynamiska effekter, dvs. att exempelvis ökade incitament till arbete ger ökade tjänsteinkomster som ökar bruttonationalprodukten. Det framhålls dock att det är svårt att beräkna sådana effekter.

Framöver väntar offentligfinansiella utmaningar för att finansiera ökade behov av omsorg och vård för en ökad andel äldre i befolkningen. Corona-pandemin visar också att det finns stora behov av att öka omfattningen och standarden i sjukvården och omsorgen. Pandemin kommer åtminstone på kort sikt att vara en belastning på de offentliga finanserna både genom minskade skatteintäkter och ökade stödbehov. Eklund inser naturligtvis dessa utmaningar, vilka bl.a. tagits upp av Omstartskommissionen där han var ordförande, men rapporten utgår dock från ett normalläge då något annat vore svårt.

Rapporten innehåller inte några förslag till systemskiften eller klara innovationer i skattesystemet, men ett antal förslag ges om nya regler för specifika situationer. Det är svårt att utforma ett skattesystem på ett väsentligt annorlunda sätt än som det ser ut nu. I skattereformen 1991 fanns större utrymme till väsentliga strukturella förändringar, såsom den duala beskattningen (skilda skattesatser för förvärvs- och kapitalinkomster) och ökad neutralitet främst i företagsbeskattningen (flertalet möjligheter till särskilda skattemässiga reserveringar avskaffades). Rapporten utgår ifrån den tidigare skattereformens principer och struktur och föreslår förändringar i samma riktning och återgång i vissa fall där förändringar skett efter 1991.

4 Förvärvsinkomstbeskattningen

Skattereformen 1991 innebar en rejäl sänkning av beskattningen av förvärvsinkomster (inkomst av tjänst och enskild näringsverksamhet). Inkomstmarginalskatten sänktes från nivåer på 75–80 % till 50 % (efter införandet av den s.k. värnskatten 55 %).2 Motsvarande marginalskatt är idag ca 52 %.3

I rapporten föreslås en kraftig sänkning av inkomstskatten på förvärvsinkomster. Högsta marginalskattesats sänks med 5 procentenheter till genomsnittligt 47 %. De största skattesänkningarna kommer dock genom en höjning av brytpunkten för statlig inkomstskatt på inkomst av tjänst samt minskad beskattning i de lägsta inkomstskikten. Istället för jobbskatteavdraget (egentligen en skattereduktion) ska det införas ett nytt, större jobbavdrag (även det en skattereduktion). Alla inkomster upp till 95 000 kr om året blir därigenom skattefria. Även pensionärer utan förvärvsinkomster ska få en skattesänkning. Statiskt sett beräknas detta leda till minskade skatteintäkter på 65 miljarder kr.

Motiveringen till förslagen är främst att skattesänkningar får positiva effekter på sysselsättningen. I den nationalekonomiska forskningen är denna uppfattning dominerande (de mest optimistiska uppfattningarna är att man kan räkna med full självfinansiering av sådana reformer), men det finns även andra uppfattningar. För egen del tror jag att detta varierar mellan olika yrkesgrupper och inkomstskikt. Jag tror att sänkningen av inkomstbeskattningen i de lägre inkomstskikten är viktigare än marginalskattesänkningen. Den är som framhålls i rapporten bl.a. viktig för att underlätta integrationen av dem som befinner sig i utkanten av den reguljära arbetsmarknaden. En bland flera effekter som kan påverka sysselsättningen är att idag kan skillnaden efter skatt mellan att arbeta respektive att uppbära olika bidrag vara mycket liten eller rent av negativ.

Vid beräkningen av marginalskatten kan även beaktas de delar av arbetsgivaravgifterna som inte ger ökade förmåner. Ibland beaktas även mervärdesskatten på den konsumtion som inkomsten används till. Kommunalskattesatsen påverkar inkomstmarginalskatten. Vid skattereformen 1991 räknade man med 30 %.

Med dagens genomsnittskattesats 32 % för kommunalskatten.

5 Beskattningen av kapitalinkomster, arv och förmögenhet

Utgångspunkten i rapporten är att Sverige internationellt sett har låga skatter på ägande och att sänkningen av den svenska fastighetsskatten går på tvärs mot utvecklingen i omvärlden. Detta liksom fördelningspolitiska skäl kan motivera en ökad beskattning av kapitalinkomster och andra skatter på ägda tillgångar. Rapporten kommer fram till att det dock av olika skäl är svårt och kan få negativa effekter att skärpa vissa typer av kapitalbeskattning. De förändringarna som föreslås beräknas i vissa fall leda till minskad skatt och i andra till ökad skatt. Netto beräknas förändringarna medföra skatteökningar på 13 miljarder om man inkluderar ökad beskattning av utdelning från fåmansföretag (se nedan) och en skatt på banker.

Ett återinförande av förmögenhets- och arvsskatter avvisas. I båda fallen finns starka praktiska skäl att avstå från sådana skatter. Det framgick tydligt i den tidigare existerande utformningen av skatterna. De medförde även att ett antal förmögna personer flyttade från Sverige, vilket kanske netto medförde lägre totala skatteintäkter om man inbegriper inkomstbeskattningen. För egen del tror jag att det främst var förmögenhetsbeskattningen som hade en sådan effekt. Mot en förmögenhetsskatt talar att den träffar kapitaltillgångar vars avkastning redan beskattas genom skatt på kapitalinkomster och fastighetsskatt, och att det därför är enklare och mer rättvist att öka dessa skatter om man vill öka beskattningen av kapital. Eftersom förmögenhetsskatter utgår med en viss procent av kapitalets värde oavsett hur stor kapitalavkastning som erhålls, är en negativ effekt att beskattningen kan medföra att avkastningen efter skatt blir negativ. Det gäller förstås särskilt när intäktsräntorna är noll eller negativa redan före skatt, vilket synes vara fallet under överskådlig tid framöver.

För beskattningen av inkomst av kapital föreslås en sänkning av skattesatsen till 25 %. Motiveringen är främst att beskattningen ska vara mer internationellt konkurrenskraftig, eftersom flertalet andra länder har lägre skattesatser för kapitalinkomster. Detta är en allmänt uttalad uppfattning. Det kan stämma om man väger ihop alla olika effekter av denna beskattning. Man bör därvid dock beakta att skillnader i beskattningen av kapitalinkomster i princip inte påverkar valet av länder att placera kapital i. Den som är skattskyldig i Sverige beskattas i Sverige för kapitalinkomster oavsett om kapitalet är placerat i exempelvis svenska eller utländska aktier. I det senare fallet kan Sverige tappa vissa skatteintäkter p.g.a. utländsk kupongbeskattningen, men beskattningen blir densamma för den skattskyldige. Rent skattefusk, att ”gömma” pengarna i utländska banker etc., innebär förstås att man slipper svensk och antagligen även utländsk beskattning. Det utökade internationella informationsutbytet, särskilt det inom EU, har dock gjort detta alternativ mindre lockande. Däremot kan kapitalinkomstbeskattningens omfattning, på samma sätt som anförts om förmögenhets- och arvsskatten, utgöra en faktor vid överväganden om utflyttning från eller inflyttning till Sverige. Ett annat argument mot att ha högre beskattning i Sverige än i utlandet är s.k. home bias.4

Ett annat argument för lägre beskattning av utdelningar, som framförs i rapportens avsnitt om entreprenörer; är att beskattningen medför en inlåsning av kapital i existerande aktiebolag. Detta argument angavs även vid skattereformen 1991 som skäl för lägre beskattning på utdelning. Jag tycker att det finns goda skäl att utforma beskattningen för att ge incitament till nyföretagande, särskilt med mer nyskapande produkter. Inlåsningen är kanske dock inte alltid ett stort problem. Entreprenörer beslutar nog oftast att organisera sin verksamhet med ett förvaltningsbolag i toppen för verksamhetsbolaget/en. Utdelning från verksamhetsbolaget är då skattefri. Vill entreprenörer personligen genomföra investeringar i nya företag med utdelning från verksamhetsbolag, direkt eller indirekt genom förvaltningsbolaget, medför det däremot beskattning.

Det för här för långt att förklara innebörden härav; se Företagsskattekommitténs betänkande, SOU 2014:40, sid. 82.

6 Den förkättrade fastighetsbeskattningen

Den förkättrade fastighetsbeskattningen är rubriken till kapitlet om fastighetsbeskattning. Så gott som alla nationalekonomer är överens om att den nuvarande fastighetsavgiften, med sitt tak (2020 8 049 kr för privatbostadsfastigheter) innebär en olikformig beskattning. Särskilt gäller detta regionalt när en dyr villa i ett attraktivt läge i en storstadsregion har samma fastighetsavgift som en villa i glesbygd, samtidigt som ägaren kan ha mångdubbelt högre ränteavdrag p.g.a. en dyr finansiering.

I rapporten anges detta, men att det är omöjligt att genomföra en betydande skärpning av beskattningen. Förslaget blir att en fastighetsskatt ska utgå med 0,5 % av fastighetens taxeringsvärde utan något tak för skatten.

Problemen med att skärpa fastighetsbeskattningen har behandlats i flera sammanhang tidigare. Här kan nämnas Erik Norrman, Dags för en legitim fastighetsskatt, Ekonomisk Debatt 2020 och Peter Englund, En ny bostadsbeskattning, SNS 2020. De problem som diskuteras är förutsebarheten av skatteökningar, skattebördan på lägre inkomsttagare samt övergångsproblemen när nya fastighetsägare har räntekostnader nära sin budgetrestriktion.

Eklund menar att förslaget i rapporten är genomförbart genom att skattesatsen föreslås vara så låg som 0,5 %, att en begränsning av fastighetsskatten ska göras till 4 % av fastighetsägarens inkomst samt att någon form av infasning ska ske. Effekten blir skattesänkningar för fastigheter med taxeringsvärden upp till 1,6 mkr och skatteökningar däröver. Som exempel anges att för en villa med taxeringsvärde på 7,5 mkr (marknadsvärde 10 mkr) skulle skatten bli 37 500 kr jämfört 8 049 kr idag. Därtill ska beaktas att förslaget om en sänkt skattesats i inkomstslaget kapital minskar värdet av ränteavdrag med 3,5–5 procentenheter.5 Om lånen för tiomiljonersvillan är 7 mkr och räntesatsen 1,5 % innebär detta en ytterligare skatteökning med 5 175 kr.6

Jag anser att en ökning av fastighetsbeskattningen och beskattningen av bostadsrätter är motiverad, men tror att en sådan reform bara går att genomföra om infasningen genomförs försiktigt och att även förutsebarhetsproblemet beaktas ytterligare.

Ett annat förslag som berör fastigheter är att avskaffa stämpelskatten. Kapitalvinstbeskattningen vid fastighetsförsäljningar föreslås oförändrad med skattesatsen 22 % samt med uppskovsmöjligheter.

Offentligfinansiellt medför förslagen ökade skatteintäkterna på någon eller några miljarder kr.

3,5 procentenheter för de ränteavdrag som medför ett underskott av kapital som överstiger 100 000 kr. För ett sådant överskjutande underskott gäller att det enbart är avdragsgillt till 70 %.

Om villaägaren inte har några andra intäkter eller kostnader i inkomstslaget kapital uppkommer ett underskott på 105 000 kr. Skatteökningen blir 5 % av 100 000 kr och 3,5 % av 5 000 kr.

7 Bolags- och fåmansföretagsbeskattningen

Bolagsbeskattningens olika problem, såsom internationell skattekonkurrens (bl.a. beskattning av s.k. patentboxar), nya förslag om fördelning av beskattningen mellan länder, digitaliseringen och skatteplanering diskuteras. Några förslag lämnas inte, bl.a. med hänvisning till att kommande förslag från OECD kan väsentligt påverka den svenska bolagsbeskattningen. Allmänt sett anges i rapporten att den senaste utvecklingen med sänkt bolagsskattesats och ränteavdragbegränsningar har varit riktig.

Fåmansföretagsbeskattningen enligt de s.k. 3:12-reglerna anses enligt rapporten i många fall leda till en olikformig beskattning. Bedömningen är vidare att det inte är klart att de senaste regeländringarna (lönesummebeloppet ökades från 25 till 50 %) i någon större grad har medverkat till fler företag och ökad sysselsättning. Slutligen avfärdas etiketteringen av fåmansföretagsbeskattningen som en beskattning av entreprenörer. För den grupp som Eklund anser är verkliga entreprenörer föreslås i rapporten ett antal mer välriktade skattelättnader.

Den förändring som föreslås är att man bör överväga att minska uppräkningen av gränsbeloppet från idag 50 % till istället 25 % av lönesumman. Jag delar den uppfattningen och anser att man även bör överväga en del andra förslag som framfördes i SOU 2016:75.

En annan förändring följer av förslaget till en generell skattesats på 25 % i inkomstslaget kapital. Det innebär att skattesatsen för utdelning från fåmansföretag upp till gränsbeloppet ökar från 20 % till 25 %. Offentligfinansiellt beräknas förändringarna ge 11 miljarder kr i ökade skatteintäkter.

Långsiktigt föreslås att man ska försöka avskaffa 3:12-reglerna helt. De förändringar som föreslås i rapporten med sänkt inkomstbeskattning av löneinkomster och nyssnämnda skärpning av 3:12-reglerna är steg på vägen som kan möjliggöra att reglerna avskaffas.

8 Mervärdesskatten

Liksom i skattereformen 1991 är det en ökning av mervärdesbeskattningen som i huvudsak ska finansiera sänkningen av inkomstbeskattningen.

Detta sker först och främst genom en enhetlig skattesats på 25 %. Mervärdesskatten beräknas ge 74 miljarder i ökade skatteintäkter. En mindre del därav följer av att vissa undantag ska avskaffas, främst undantagen i fastighetssektorn. Det är dock i andra fall oftast inte möjligt att avskaffa undantagen, eftersom de är tvingande enligt EU:s mervärdesskattedirektiv.

9 Miljöbeskattningen

Ett antal regelförändringar föreslås, varav den viktigaste är att avskaffa ett antal undantag från koldioxidskatten. Det skulle ge ökade skatteintäkter på 2 miljarder. Det framhålls dock att i takt med att miljösyftet att minska koldioxidutsläppen uppnås, så minskar dessa skatteintäkter.

10 Fördelningseffekter

Inkomst- och förmögenhetsskillnaderna har ökat i Sverige och internationellt under de senaste decennierna. I rapporten framhålls detta, men också att dessa skillnader fortfarande är betydligt mindre än i de flesta andra länderna när man beaktar den utjämning som sker genom beskattningen, bidragssystemet och välfärdstjänster (exempelvis fri sjukvård och utbildning).

Rapporten anger sammanfattningsvis en rad förändringar som leder till en bättre fördelning av beskattningen samt att positiva effekter på sysselsättningen och livschanser också bidrar till ökad utjämning. Detta räcker dock inte för att uppväga de förslag som kan anses negativa ur fördelningssynpunkt. För att förbättra förslagens fördelningspolitiska profil föreslås därför ökade barnbidrag och pensionsstöd med 15 miljarder kr. Dessa är mer precisa fördelningspolitiska instrument än skatteförändringar. Överväganden om sådana förändringar bör dock även inbegripa andra möjliga effekter.

11 Avslutande synpunkter

Rapporten ger en mycket bra och pedagogisk överblick över det nuvarande skattesystemet samt de brister som motiverar reformerade regler. Naturligtvis kunde genomgången i vissa fall varit mer omfattande men det var knappast möjligt med den inriktning och tidsram som gällde för utredningen. Rapporten kan säkert vara ett värdefullt tillskott till litteraturen på kurser i skatterätt och skatteekonomi vid universiteten.

I sak anser jag, som framhållits i olika avseenden ovan, att de förändringar som föreslås är väl motiverade. Däremot är jag nog mer pessimistisk vad gäller möjligheterna till att de genomförs i en genomgripande skattereform. Vissa förändringar kommer säkert att ske, men jag befarar att de blir färre än vad som föreslås i rapporten och att det blir särskilt problematiskt att komma överens om en reformering av fastighets- och fåmansföretagsbeskattningen.

Peter Melz är professor emeritus i finansrätt vid juridiska institutionen, Stockholms universitet.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...