B Fastighetstaxering

HFD 2021 ref. 37

Den skattskyldige innehade en hyresfastighet med tomträtt. Under aktuellt år var huset föremål för en omfattande ombyggnation och var därför i det närmaste helt evakuerat. Skatteverket bestämde taxeringsvärdet utifrån två parametrar, dels hälften av nedlagda kostnader för ombyggnationen, dels hela restvärdet av den kvarvarande byggnadsstommen. Frågan i målet var hur värdet av ett hyreshus som är föremål för en genomgripande ombyggnation ska bestämmas vid fastighetstaxeringen, närmare bestämt om restvärdet av den kvarstående byggnadsstommen ska räknas med.

Det ska, för varje skatte- och avgiftspliktig taxeringsenhet, bestämmas ett taxeringsvärde som uppgår till ett belopp motsvarande 75 procent av taxeringsenhetens marknadsvärde beräknat under andra året före det år då fastighetstaxering sker. Fastighetstaxeringssystemet är uppbyggt utifrån ett schablonmässigt sätt att beräkna värdet på en fastighet.

Med marknadsvärdet för en taxeringsenhet avses det pris som den sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden. Marknadsvärdet kan bestämmas på olika sätt, bl.a. med ledningar av fastighetsförsäljningar i orten eller med utgångspunkt i det tekniska nuvärdet (produktionskostnadsberäkning).1

Vidare ska värderingen ske med utgångspunkt i sådana värdefaktorer som är knutna till fastigheten och som har betydelse för marknadsvärdet. Byggnadsvärdet är det mervärde som taxeringsenheten har på grund av att den är bebyggd och är det fråga om byggnad på ofri grund (som var fallet i ifrågavarande fall) ska värdet bestämmas som om byggnadens ägare ägde marken.2

Det finns dock en särskild bestämmelse om värdering av en byggnad under uppförande. Värdet på en sådan byggnad ska bestämmas till hälften av nedlagd kostnad. Kostnaden skall omräknas till det genomsnittliga kostnadsläge som gällde under andra året före taxeringsåret. Det definieras dock inte i lagen vad som avses med en byggnad under uppförande och det anges inte heller hur värdet ska beräknas.

Av förarbetena framgår att det bör regleras i anvisningar från Skatteverket (tidigare Riksskatteverket) hur frågor relaterade till bestämmelsen ska besvaras. Dock förtydligar departementschefen att eget arbete ska inräknas i de nedlagda kostnaderna. Vidare uttalades att ”det är angeläget att begreppet under uppförande definieras. En byggnad bör då enligt min mening inte längre anses vara under uppförande om den är så färdig att den kan tas i bruk eller om den tagits i bruk.”3

I målet var det inte fråga om att uppföra en ny byggnad utan om en genomgripande ombyggnation av en befintlig byggnad. Den första frågan är om en sådan genomgripande ombyggnation som var aktuell i målet kan jämställas med ett uppförande av en ny byggnad.

Av Skatteverkets allmänna råd4 framgår att när en genomgripande ombyggnad pågår och byggnaden till övervägande del har evakuerats byggnaden anses vara under uppförande. Även om bestämmelsen i fastighetstaxeringslagen inte är tydlig är det enligt min uppfattning fråga om en extensiv tolkning av bestämmelsen. Samtidigt är det fråga om ett schablonmässigt sätt att bestämma ett marknadsvärde på fastigheten på liknande sätt som när marknadsvärdet uppskattas med utgångspunkt i det tekniska nuvärdet (produktionskostnadsberäkning). Detta talar för att det i vart fall går att hämta ledning i ifrågavarande bestämmelse i ett fall som det ifrågavarande. Det kan framhållas att parterna var överens om att det synsätt som Skatteverket ger uttryck för i sitt allmänna råd ger uttryck för den administrativa praxis som gällde vid tidpunkten ifråga och som alltjämt är rådande. Något som HFD också tar fast på i sina domskäl. Det kan avslutningsvis tilläggas att det är en fördel för den skattskyldige att ombyggnationen omfattas av den särskilda bestämmelsen om byggnader under uppförande eftersom endast hälften av nedlagda kostnader behöver beaktas vid beräkning av taxeringsvärdet.

När det gäller vilka kostnader som ska beaktas i värderingen framgår det vidare av Skatteverkets allmänna råd5 att sådana kostnader som nedlagts för uppförandet av byggnaden och som är normala i förhållande till byggnadsåtgärdernas karaktär och omfattning samt värdet av eget och annans oavlönade arbete ska beaktas. Huvudfråga i målet var om det vid värderingen även ska tas hänsyn till ett schablonmässigt värde på den äldre byggnadsstommen, något som inte uttryckligen anges i det allmänna rådet.

Som framgår ovan hade Skatteverket inkluderat hela restvärdet av den kvarvarande byggnadsstommen i det beräknade taxeringsvärdet. Den skattskyldige hävdade att denna slags kostnader inte tas upp i det allmänna rådet och ska därför inte ingå.

Det kan konstateras att utgångspunkten i fastighetstaxeringslagen är att bestämma taxeringsenhetens (mark och byggnad) marknadsvärde på visst sätt. I detta värde, som kan vara beräknat enligt produktionskostnaden, ingår värdet av bl.a. byggnadsstommen.

HFD konstaterade först att med begreppet ”nedlagda kostnader” avses en schablonmässigt uppskattad investeringskostnad. Denna måste beräknas utifrån det förhållandet att fråga är om en ombyggnation och inte en nybyggnation. Utifrån det förhållandet att man godtar att ombyggnationer omfattas av bestämmelsen ifråga blir synsättet rimligt. Särskilt mot bakgrund av att det ska bestämmas ett marknadsvärde på taxeringsenheten. Detta får ses som ett led i att taxeringarna blir likformiga och rättvisa.

När det gäller beräkningen av värdet av stommen hade Skatteverket uppskattat detta till 25 procent av kostnaden för att uppföra en ny byggnad. Eftersom endast hälften av nedlagda kostnader ska ingå i beräkning blir det i praktiken 12,5 procent av värdet som ska ingå i det slutliga taxeringsvärdet. Slutsatsen är att tillämpningen av 7 kap. 12 § fastighetstaxeringslagen är extensiv men att den tolkning som görs ändå kan rymmas inom ramen för lagtextens lydelse.