BAS-planen från 1976 avser affärsredovisningen. Den har vunnit storspridning. Den arbetsgrupp som utarbetade BAS-planen arbetar nu vidare med frågan om intern redovisning. I detta arbete försöker gruppen tillvarata de kritiska synpunkter som framförts på BAS-planen. Professor Paulsson Frenckner vid Stockholms universitet och civilekonom Carl G Holm vid Sveriges Industriförbund, ordförande resp sekreterare i arbetsgruppen för BAS-redovisning, belyser huvudlinjerna i det arbete som avses resultera i en skrift om internredovisning i anslutning till BAS-planen.
INLEDNING
BAS-planen från 1976 har redan fått stor användning i de mest olikartade företag. Helt naturligt har detta skapat problem. Anpassningar måste göras till den egna branschen eller det egna företagets förhållanden.
De praktiska erfarenheterna av arbetet med BAS-planen har motiverat vissa ändringar. En särskild kommitté knuten till Standardiseringskommissionen svarar för att sådana ändringar kommer till stånd. De ändringar som genomförts har skett inom ramen för BAS-planens grundläggande principer.
De viktigaste principerna bakom BAS-planen gäller nära anknytning till bokföringslagen och företagets uppgiftsskyldighet, skillnad mellan registrering i databasen och senare bearbetningar för olika rapporter samt en enhetlig affärsredovisning kombinerad med fristående internredovisning efter företagets egna önskemål.
KRITISKA SYNPUNKTER PÅ BAS-PLANEN
Vissa kritiska synpunkter har framförts mot BAS-planen, denna kritik kan sammanfattas i fem punkter:
Kontoplanen anses i onödan annorlunda upplagd än M-planen och dess efterföljare, vilket bl a medför pedagogiska olägenheter.
Antalet kontoklasser och konton anses alltför stort och kontoplanen innebär vidare en onödig låsning.
Kontoplanen anses främst avse att underlätta arbetet för redovisnings- och servicebyråer.
Utgifter och kostnader anses inte ordentligt åtskilda, vilket förorsakar periodiseringsproblem.
Den interna redovisningen anses inte färdigutvecklad, vilket försvårar BAS-planens användning i företagen.
AVVIKELSER FRÅN TRADITIONELLA KONTOPLANER
BAS-planen ansluter till den s k fyrkontoteorin, som har dominerat utvecklingen av kontoplaner för mindre företag. Det gäller exempelvis SHIO-planen i Sverige. Fyrkontoteorin, med tillgångar, skulder, inkomster och utgifter, är numera vanlig som utgångspunkt för bokföringsundervisningen.
Även Mekanförbundets RP-grupp har lämnat det fullständiga värdekretslopp som kännetecknade M-planen. Den interna redovisningen måste i samma moment kunna sortera dataunderlaget i olika dimensioner för att tillfredsställa rapportönskemålen. Dagens datorer erbjuder helt andra möjligheter än tidigare bokföringssystem. Det går att bygga upp avancerade redovisningssystem gemensamt för många beslutsfattare, trots dessas olikartade beslutsproblem.
De senaste årens utveckling innebär emellertid inte att de traditionella kontoplanerna kommer att försvinna. Det blir därför en väsentlig pedagogisk uppgift – inte minst för BAS-gruppen – att förklara sammanhangen mellan olika kontoplansprinciper.
ONÖDIG OMFATTNING OCH LÅSNING I KONTOPLANEN
BAS-planen erbjuder en omfattande kontoförteckning, som av Standardiseringskommissionen fastställts som försöksstandard. Vissa kritiker har frågat om inte kontoplanen är onödigt detaljerad.
BAS-gruppen har uppenbarligen misslyckats med uppgiften att förmedla information om vad som är väsentligt och oväsentligt i planen. Sifferkoderna är inte avgörande, men bestämningen av samt ordningsföljden och sambandet mellan olika konton är betydelsefull.
BAS-planen är en katalog över konton som företag och branscher kan välja ur. Den blir ett slags checklista. Hos servicebyråer kan varje klient utnyttja en delmängd av byråns samlade kontokoder. För alla berörda är det dessutom viktigt att systemet tillåter framtida tillägg av nya konton på ett logiskt sätt.
Utvecklingen av branschanpassade varianter av BAS-planen har gjort BAS-gruppen medveten om t ex behovet av ökad frihet i försäljnings- och materialklasserna 3 och 4. Den ovan nämnda till Standardiseringskommissionen knutna kommittén har också fastställt att BAS-planens ursprungliga indelning av försäljningskontona i klass 3 bör betraktas som ett exempel på hur klassen kan utnyttjas.
Antalet konton i BAS-planens förteckning låser på inget sätt det enskilda företaget.
KONTOPLANEN FRÄMST AVSEDD FÖR REDOVISNINGSBYRÅER?
Variationerna i redovisningens utformning har blivit onödigt stora. Om variationerna kan ske inom ett enhetligt systems ram, torde redovisningsbyråerna kunna arbeta betydligt effektivare. Därigenom kan både redovisningsbyråer och servicebyråer sätta priser på en lägre nivå.
BAS-gruppen är intresserad av att få fördjupade kontakter med de slutliga kunderna hos redovisningsbyråerna. Får dessa efter övergången till BAS-planen önskad information till låga kostnader? Får de fram uppgifter om finansiell ställning resp resultatet, totalt eller i olika delar av företaget? Underlättar BAS-planen samarbetet mellan klient och byrå?
Vikten av att systemet anpassas till redovisnings- och servicebyråerna belyses kanske bäst av att 70.000 företag f n får sin redovisning behandlad av servicebyrå. De allra flesta av dessa företag sköter redovisningen genom en redovisningsbyrå, som i sin tur anlitar servicebyrån.
PERIODISERINGSPROBLEMET
Kritik har riktats mot BAS-planen för begreppsförvirring beträffande utgifter och kostnader. Låt oss börja med att konstatera att detta problem är svårt och att företagarna själva ofta inte skiljer mellan begreppen.
Det som vanligen registreras direkt i bokföringsunderlaget är utbetalningar och utgifter. Vad som behöver beaktas för beslut är däremot kostnader.
Vid vissa affärshändelser – t ex anskaffning av material – vet man ännu inte vad som skall ske med materialet. Kommer det att förbrukas under perioden och vara en kostnad för denna? Eller kommer det att förbrukas först en senare period och alltså innebära en ökning av materialförrådet för den innevarande perioden? Det behövs någon form av periodisering som möjliggör för företaget att placera kostnaderna på rätt bokslutsperiod. Motsvarande periodisering behövs för produkter i arbete och lager. Självklart behövs även periodisering för kapitalkostnader och ”sällanutgifter” som hyror, försäkringspremier m m.
Företagets behov av detaljerad information blir avgörande för hur avancerat system som behöver byggas upp. Viss periodisering kan vid dataredovisning genomföras automatiskt, med olika schablonmetoder. Andra fordrar registrering i särskilda system.
Det avgörande problemet är inte sättet att i affärsredovisningen bokföra utgifter och kostnader. Snarare gäller det att varje resultatperiod veta vari skillnaderna består. BAS-planens huvudprincip är att affärskontona används i utgiftsögonblicket. Kostnaderna kan bestämmas utanför den löpande konteringen.
Det finns ett klart önskemål om att fördjupa behandlingen av dessa frågor, och det är någonting som f n pågår inom BAS-gruppen.
INTERN REDOVISNING
Hittillsvarande anvisningar för hur internredovisning kan kopplas till BAS-planens affärsredovisning har av många ansetts vara otillräckliga. Ursprungligen räknade BAS-gruppen med att arbetet med internredovisningen skulle utföras inom varje bransch. Detta har emellertid inte visat sig gå att genomföra i praktiken.
Gruppen har därför återupptagit sitt arbete och inriktar sig nu på att finna lösningar på företagens problem med internredovisningen.
Utgångspunkten har varit att försöka precisera de önskemål som företagen ställde på ett internredovisningssystem, och sedan visa praktiska lösningar på hur dessa önskemål kan tillgodoses.
Vanliga önskemål om rapportering internt kan gälla:
Resultat, specificerade på olika rörelsegrenar, produktgrupper etc och med djupare indelning av olika intäkter och framför allt kostnadsslag än som krävs enligt bokföringslagens resultaträkning.
Uppgifter om särkostnader för produktenheter, produktionsserier, produktgrupper, avdelningar, rörelsegrenar etc. Underlag för kalkylering enligt såväl självkostnads- som bidragsmetoderna.
Omkostnadsrapporter för olika ansvarsområden över samtliga kostnader eller blott de som inte direkt belastar olika produktslag.
Uppföljningsrapporter i anslutning till budget och kalkyler, för att kunna belysa det faktiska utfallets avvikelser i förhållande till prognoserna.
Behovet av olika rapporter och olika redovisningssystem varierar med företagets storlek, bransch, organisation m m. Möjligheterna att administrera datafångsten, som utgör grundvalen för de olika rapporterna, varierar också mellan skilda företag.
BAS-planens affärsredovisning kan kombineras med skilda former av internredovisning. Varje företag bör ha möjlighet att utforma en intern redovisning avpassad för sina egna behov. Syftet med BAS-gruppens nuvarande arbete är emellertid att visa en del modeller för hur ett sådant system för intern redovisning kan läggas upp.
Arbetet går ut på att vidareutveckla BAS-planen till ett BAS-system. BAS-systemet innefattar dels BAS-planen för affärsredovisningen och dels en till denna knuten intern redovisning i någon form av gemensam ”kodplan”.
BAS-SYSTEMETS UPPLÄGGNING
Under arbetet med BAS-systemet har BAS-gruppen funnit det lämpligt att arbeta med alternativa metoder på skilda ambitionsnivåer. De två huvudmetoder som har diskuterats är den ena en ytterligare indelning av affärsredovisningens konton, för att tillgodose vissa grundläggande behov av intern information. Den andra huvudmetoden är att bygga ut en fullständig internredovisning i kontoklass 9.
UPPDELNING AV AFFÄRSREDOVISNINGENS KONTON
I många fall kan det vara enklast att dela in berörda konton i affärsbokföringen i olika underkonton för t ex utgifter på skilda avdelningar eller produktområden.
Praktiskt kan denna underindelning genomföras genom ett tillägg av en eller flera siffror till kontokoden. För ett försäljningskonto 301 i ett bilhandelsföretag kan t ex i fjärde position tilläggas en siffra för en viss filial. En femte positionssiffra kan ange försäljning av nya bilar.
Med sådana tilläggskoder kan underlag erhållas för rapportering av vissa siffror kring ställning och framför allt resultat med fördelning på kostnadsställen, filialer, produkter etc. Man kan möjligen tala om en ”statistisk utvidgning” av affärsredovisningen.
BAS-gruppens avsikt är att i en kommande skrift exemplifiera några olikartade företag, och hur dessa har utnyttjat denna form av redovisning.
Särskilda problem erbjuder internleveranser mellan olika avdelningar, men även dessa frågor kommer att diskuteras. Problemet uppstår genom att representanter för olika företagsdelar gärna vill betrakta de interna leveranserna som för avdelningen externa affärshändelser, medan det för företaget som helhet inte är fråga om försäljning i lagens mening.
Denna problematik försvåras i koncernföretag, där det blir nödvändigt med eliminering av internvinster och internomsättning i den gemensamma koncernredovisningen. I den mån internleveranserna är av begränsad omfattning, finns det möjlighet att lösa problemet genom efterställda koder av det slag som har diskuterats ovan.
En annan möjlighet vore att inom den dubbla bokföringens system lägga in särskilda konton för internleveranser. Interna leveranser bokförs då enbart mellan sådana interna konton, som vid sammanställningar kan elimineras då behov föreligger.
FULLSTÄNDIG INTERNREDOVISNING
Önskar företaget mer konsekvent beakta hur resurser uppoffras för olika ansvars- eller kostnadsställen blir en fullständig internredovisning önskvärd. En sådan kan genomföras på skilda sätt.
En möjlighet är traditionell produktredovisning efter metoden värdekretslopp såsom i M-planen. Redovisningen kan inrymma såväl påläggsberäkningar och andra fördelningar som omvärderingar med för för- eller standard-konton efterkalkylerade data. Alternativt uppfångas i en avdelningsredovisning alla de kostnader avdelningarna göres ansvariga för.
Såväl produkt- som avdelningsredovisning kan också begränsas till uppskattade särkostnader för resp produkter eller avdelningar. Rapporteringen från redovisningen inriktas på bidragen mellan intäkter och särkostnader. Eventuellt redovisas särkostnaderna stegvis för produktenheter, produktslag, produktgrupper etc. Rapporteringen kan då inrymma täckningsbidrag I, II etc.
Ett starkt önskemål är att redovisa data så nära källan som möjligt. Det innebär att data skall redovisas nära det ändamål som förorsakat kostnaden eller det subjekt som kan påverka kostnaderna. Redovisningens grunddata behålls oförvanskade i en databank.
För kalkyler eller andra syften önskade sammanställningar, fördelningar, omvärderingar m m sker för sig enligt – vid ADB – särskilda styrinstruktioner.
Internredovisningen kan kodifieras på olika sätt. Det enklaste kan vara att utarbeta en kod för kostnads- eller ansvarsställe och en annan kod för produktslag, projekt, ändamål m m. I andra fall kan det vara tillräckligt med en enda kod tvärsöver kostnadsställe och produktslag eller ändamål.
För flertalet utgifter kan det redan vid kodifieringen av olika poster i affärsredovisningen vara lämpligt att ange på vilka koder transaktionerna skall redovisas i den interna redovisningen. Förutom affärsredovisningens dubbla bokföring blir det då ytterligare en eller två parallella bokningar i internredovisningen. I det senare tillkommer dessutom bokningen av alla interna transaktioner. Dessutom hämtas uppgifter ur försystem som förrådsredovisning, tidredovisning m m. Internredovisning kan även om så önskas innefatta påläggsberäkningar m m, som eventuellt kan vara standardiserade och inprogrammerade i förväg.
Bokslutet för de två redovisningsdelarna, affärsbokföringen och internbokföringen, sker i ett sådant system i princip helt fristående från varandra. Det är t o m så att det inte är nödvändigt att utnyttja dubbel bokföring i internredovisningsdelen.
BAS-gruppens avsikt är att även i detta fall redovisa praktiska exempel på hur företag har utnyttjat de möjligheter som bjuds inom BAS-systemets ram.
BAS OCH RP
Många har ställt frågor hur BAS-gruppen och RP-gruppen är relaterade till varandra. Man skulle lätt kunna få en uppfattning att det finns någon form av konflikt mellan de två gruppernas arbete. Så är knappast fallet. RP-gruppen behandlar individuella, främst större, företags utveckling av redovisningssystem. BAS-gruppen söker tillfredsställa ett slags kollektiv efterfrågan på system för mindre företag och för branscher med många småföretag.
Båda grupperna arbetar med likartade problem, men inriktar sig på olika typer av företag. I många stycken är det dock ett arbete som bedrivs med likartade utgångspunkter.
För att undvika kollisioner och dubbelarbete sker ett fortlöpande samarbete mellan RP- och BAS-grupperna, som hittills åstadkommits främst genom en gemensam kommittéledamot. Dessutom är BAS-gruppens ordförande sedan länge knuten till Mekanförbundet.
BEHOVET AV EN DIALOG
Med denna artikel vill författarna framföra ett tack till de kritiker av BAS-planen som framträtt. Förhoppningen är att de kritiska synpunkter som har framförts skall kunna utnyttjas för att underlätta BAS-gruppens framtida arbete. Vi hoppas att vi genom denna artikel har belyst hur de kritiska synpunkterna utnyttjas i det pågående arbetet.
För att fortsätta anpassningen av BAS-systemet till marknadens krav erfordras emellertid en utvidgad dialog med framför allt de slutgiltiga användarna. Vi har i artikeln redovisat det arbete som f n pågår inom BAS-gruppen och uppskattar om de som har synpunkter på utvecklingsarbetet kontaktar gruppen för diskussion eller formulerar sina synpunkter i debattinlägg.
Professor Paulsson Frenckner vid Stockholms universitet och civilekonom
Carl G Holm vid Sveriges Industriförbund, ordförande resp sekreterare i arbetsgruppen för BAS-redovisning.