Denna rekommendation syftar till att belysa revisorns uppgifter enligt aktiebolagslagen (ABL) och att ge vägledning vid revisionen. Revisionsberättelse (RB), revisorspåteckning och annan rapportering från revisorn behandlas inte i denna rekommendation, inte heller de särskilda uppgifter som i en koncern åligger moderbolagets revisor.

1. Revisorns uppgifter

Enligt ABL 10 kap 7 § skall revisor i den omfattning god revisionssed bjuder granska bolagets årsredovisning jämte räkenskaperna samt styrelsens och verkställande direktörens (VDs) förvaltning. Revisor skall följa de särskilda föreskrifter, som meddelas av bolagsstämma, såvida de icke strider mot lag, bolagsordning eller god revisionssed.

Av bestämmelserna i ABL 10 kap 10 § följer vidare att revisorn skall granska hur bolaget fullgjort sina skyldigheter i fråga om vissa centrala skatte- och avgiftsförfattningar.

1.1 Granskning av årsredovisningen

Revisorn skall vid sin granskning bilda sig en välgrundad uppfattning om huruvida den i årsredovisningen lämnade informationen är rättvisande och av sådan omfattning att den överensstämmer med god redovisningssed samt huruvida den uppfyller de bestämmelser i lag och bolagsordning, som reglerar bolagets rapporteringsskyldighet.

Granskningen syftar till att, med beaktande av lagbestämmelser och god redovisningssed, fastställa

att i resultaträkningen intagna uppgifter tillsammans med uppgifter i förvaltningsberättelsen ger ett rättvisande uttryck för bolagets resultat,

att de i balansräkningen redovisade tillgångarna och skulderna existerar och är bolagets egendom resp förpliktelser på balansdagen samt att de är riktigt värderade,

att bolagets samtliga tillgångar samt skulder och övriga förpliktelser upptagits i balansräkningen,

att i resultat- och balansräkningarna intagna uppgifter överensstämmer med bolagets räkenskaper samt

att årsredovisningen i övrigt innehåller de uppgifter som lag och god redovisningssed kräver.

Revisorns ställningstagande till posterna i resultat- och balansräkningarna grundas på en kombination av granskningsåtgärder: dels åtgärder som avser att verifiera substansen i posterna, dels åtgärder som avser att verifiera att företagets system för intern kontroll säkerställt en fullständig och riktig redovisning. Valet av åtgärder styrs främst av hur effektiva revisorn anser dem vara i det enskilda fallet.

Vid sin granskning skall revisorn beakta de risker och hot mot bolaget och dess verksamhet som han identifierat på grundval av företagsledningens eller sin egen riskanalys. Han skall därvid klarlägga att nedskrivningsbehov inte föreligger beträffande bolagets tillgångar och att skulderna inte upptagits under sina verkliga värden. Revisorns överväganden i detta sammanhang får också betydelse då han tar ställning till förvaltningsberättelsens innehåll.

1.2 Granskning av förvaltningen

Granskningen syftar främst till att klarlägga

om åtgärd eller försummelse som kan föranleda ersättningsskyldighet ligger styrelseledamot eller VD till last och

om styrelseledamot eller VD eljest handlat i strid mot ABL eller bolagsordningen.

Under revisionen upptäckta väsentliga felaktigheter, eller brister i räkenskaper, årsredovisning eller förvaltning skall snarast möjligt påtalas. Om rättelse sker, föreligger i regel ej anledning att avge en RB med anmärkning eller särskild upplysning. Detta gäller dock ej vid allvarliga överträdelser av ABL eller bolagsordningen eller då effekter av felaktigheter eller brister trots rättelse kvarstår. 1

Alla förhållanden som kommer till revisorns kännedom skall bedömas vid förvaltningsrevisionen oavsett om de framkommit genom granskningen av förvaltningen eller av räkenskaperna eller på annat sätt.

Detta stycke är ett förslag till rekommendation.

Åtgärd eller försummelse som kan föranleda ersättningsskyldighet

Enligt ABL 15 kap skall styrelseledamot och VD, som vid fullgörande av sitt uppdrag uppsåtligen eller av oaktsamhet skadar bolaget, ersätta skadan. För att kunna bedöma om sådan ersättningsskyldighet föreligger, skall revisorn granska väsentliga beslut, åtgärder och förhållanden i bolaget.

Vid bedömning av om skada uppstått genom en förvaltningsåtgärd eller genom försummelse skall revisorn beakta hur lönsamhet, ställning, likviditet och finansiering påverkats i bolaget.

Vid sin bedömning av huruvida uppsåt eller oaktsamhet förelegat skall revisorn beakta förhållanden som

att styrelseledamot eller VD eller annan gynnats på ett otillbörligt sätt,

att styrelseledamot eller VD ej fullgjort sina plikter eller överträtt sina befogenheter,

att väsentliga och uppenbara brister funnits i beslutsunderlag,

att beslut och förfaranden varit uppenbart ekonomiskt olämpliga eller

att skadan i övrigt uppstått genom lagöverträdelser.

Andra överträdelser av ABL och bolagsordningen

INTERN KONTROLL

I ABL 8 kap finns föreskrifter om bolagets ledning som bl a anger styrelsens och VDs uppgifter och inbördes ansvarsfördelning. Enligt 6 §, 2 st skall styrelsen tillse att organisationen beträffande bokföringen och medelsförvaltningen även innefattar en tillfredsställande kontroll. Vidare skall VD sörja för att bolagets bokföring fullgörs i överensstämmelse med lag och att medelsförvaltningen sköts på ett betryggande sätt.

Kontrollen över bokföringen och medelsförvaltningen omfattar de delar av bolagets organisation och rutiner som säkerställer

att redovisningen blir riktig och fullständig och

att bolagets resurser disponeras endast i enlighet med styrelsens och VDs intentioner.

Revisorn skall bedöma organisationen och rutinerna för att kunna klarlägga om styrelsen och VD uppfyllt sina plikter i fråga om bokföring och medelsförvaltning. Revisorn skall bl a granska efterlevnaden av bokföringslagens (BFLs) regler om löpande bokföring (9 §) och bedöma om bokföringen gör det möjligt att under löpande år överblicka verksamhetens gång och dess resultat och ställning. Denna granskning tillsammans med granskningen av årsredovisningen, gör det möjligt för revisorn att dra slutsatser om redovisningens riktighet och fullständighet. Revisorn granskar därutöver organisation och rutiner för att fastställa om styrelse och VD har tagit hänsyn till att bolagets resurser skall kunna disponeras endast i enlighet med deras intentioner.

Granskningen av organisation och rutiner måste revisorn göra även om han vid sin granskning av årsredovisningen inte stödjer sig på den interna kontrollen. Att den interna kontrollen fungerar på avsett sätt behöver dock normalt inte verifieras i sådana fall.

PLANERING OCH KONTROLL

Målet för bolagets system för planering och kontroll är att förse styrelse och VD med underlag för väl grundade beslut. Utöver en riktig och fullständig redovisning krävs ytterligare hjälpmedel. Dessa kan exempelvis vara budgetar och planer på kort och lång sikt, kortperiodiska bokslut, likviditetsrapporter samt statistik av olika slag. Som ett led i styrelsens och VDs planering och kontroll ingår vidare att fortlöpande utvärdera bolagets risksituation vare sig detta sker på ett formaliserat sätt eller inte.

Revisorn skall vid sin granskning bedöma om bolagets system för planering och kontroll uppfyller ovanstående mål samt om styrelsen och VD har tillräcklig överblick över bolagets risksituation.

ÖVRIGT

Utöver ABLs bestämmelser om bolagets ledning (8 kap) och om redovisning (11 kap) bör revisorn särskilt uppmärksamma efterlevnaden av bestämmelserna om aktiebolags bildande (2 kap), nyemission eller fondemission av aktier (4 kap), emission av skuldebrev (5 kap), bolagsstämma (9 kap), vinstutdelning och annan användning av bolagets egendom inkl det s k låneförbudet (12 kap), likvidation (13 kap) och registrering m m (18 kap). I fråga om efterlevnad av bolagsordningen bör revisorn särskilt beakta bestämmelserna i ABL 2 kap, 4 § om föremålet för bolagets verksamhet.

Som ett led i granskningen av om överträdelser av ABL och bolagsordningen skett skall revisorn bedöma om styrelse och VD utsatt bolaget för risker som kan vålla bolaget stor skada utan att ge motsvarande fördelar.

2. Ansvarsavgränsning mellan styrelse/VD och revisorn

Styrelsen och VD är ansvariga för företagets förvaltning. Styrelseledamöterna och VD avger årsredovisningen och ansvarar för att den upprättas i enlighet med lag och god redovisningssed.

Revisorn är ansvarig för att undersöka om styrelsen och VD uppfyllt dessa plikter och för att avge en revisionsberättelse.

Revisionen har inte till självständigt syfte att förhindra eller upptäcka förskingringar eller andra oegentligheter. Däremot bör revisorn vid sin granskning av årsredovisning och intern kontroll bedöma risken för oegentligheter som är av sådan betydelse att de kan påverka ställningen och resultatet och ansvarsfriheten för förvaltningen.

Har revisorn anledning att misstänka oegentligheter skall han informera VD eller styrelsen, vilka har ansvaret för beslut om åtgärder.

3. Planering och genomförande av revisionen

3.1 Planering av arbetet

Revisorn skall planlägga sitt eget och sina medarbetares arbete med avseende på arbetets inriktning, omfattning, tillämpade metoder och arbetets fördelning i tiden. Där förhållandena så medger, bör granskningen av posterna i årsredovisningen förberedas under löpande år för att revisionen skall kunna avslutas så snart som möjligt efter räkenskapsårets utgång.

3.2 Revisorns åtgärder under löpande år

Revisorn skall fortlöpande följa bolagets verksamhet under den tid hans uppdrag omfattar.

En systematisk och planmässig granskning av styrelsens och VDs förvaltning innebär bl a att revisorn under året tar del av styrelseprotokoll, budgetar, kortperiodiska bokslut och delårsrapporter. I fråga om företag i obestånds- eller andra krissituationer ökar angelägenheten härav. I sådana fall ökar betydelsen av att revisorn via kortperiodiska bokslut följer rörelsens utveckling och att han erinrar styrelsen om dess skyldighet att bevaka att ABLs regler till skydd för borgenärer och andra intressenter efterlevs.

Revisorns granskning av den löpande bokföringen och den interna kontrollen skall i normalfallet huvudsakligen utföras under det räkenskapsår som omfattas av hans uppdrag.

I de fall årsredovisningen inte föreläggs revisorn för granskning inom föreskriven tid skall revisorn erinra styrelsen om ABLs bestämmelser och, om godtagbara skäl till förseningen saknas, även överväga att inta anmärkning i revisionsberättelsen.

Om årsredovisning inte avges i tid ökar behovet av granskning av räkenskaper och förvaltning för tiden mellan räkenskapsårets utgång och revisionsberättelsens avgivande.

Om revisorns uppdrag upphör innan hans ordinarie mandattid gått till ända skall han genast anmäla detta till länsstyrelsen. 2

Detta stycke är ett förslag till rekommendation.

3.3 Väsentlighet och risk

Principerna om väsentlighet och risk skall vara vägledande då revisorn bestämmer inriktningen och omfattningen av sitt arbete.

Revisionsarbetet skall inriktas mot sådana områden där det finns stor risk att väsentliga fel uppstår som kan påverka årsredovisningen och i övrigt mot sådant som är väsentligt för bedömningen av om styrelse och VD fullgjort sina åligganden enligt ABL och bolagsordningen.

Risken för felaktigheter varierar mellan olika typer av resultat- och balansposter, delar av företaget etc. Den interna kontrollens styrka påverkar risken för felaktigheter och därmed inriktningen och omfattningen av revisorns arbete.

Vid granskningen bör uppmärksammas, att det i varje organisation kan finnas befattningshavare som trots god internkontroll har möjlighet att vidta åtgärder i strid mot företagets intressen.

Principen om väsentlighet skall beaktas även vid revisorns rapportering.

3.4 Medarbetare

När revisorn använder medarbetare skall han tillse att dessa har erforderlig utbildning och erfarenhet för de arbetsuppgifter som föreläggs dem samt att de får erforderliga instruktioner. Revisorn skall även kontrollera medarbetares arbete.

3.5 Företag med intern revision

Intern revision är ett av bolagsledningens medel att styra och kontrollera företagets verksamhet och effektivitet.

Revisorn skall beakta den interna revisionens arbete och kan i varierande utsträckning förlita sig på detta. Han kan också, efter överenskommelse med bolagsledningen, anlita den interna revisionen i den utsträckning det är förenligt med god revisionssed.

3.6 Insamlande av information

Revisorns arbete består till väsentlig del av att skaffa information och kritiskt granska denna.

Revisorn måste i varje enskilt fall fastställa vilket värde informationen har och av vilken omfattning den måste vara. Härvid beaktas karaktären hos den post eller uppgift, som skall granskas, möjliga felaktigheters storlek och risken för felaktigheter, vilken bl a är beroende av tillförlitligheten hos den interna kontrollen. För att på ett tillfredsställande sätt bestyrka en enskild post kan det vara nödvändigt att skaffa information av skilda slag. Beträffande informationens värde för revisorns slutsatser gäller följande:

  • Underlag som inhämtas från oberoende källor utanför företaget (exempelvis bekräftelser av fordringar och skulder) har större värde än underlag som erhålls inom företaget.

  • Direkt personlig vetskap som erhållits genom egna iakttagelser (t ex närvaro vid bolagets varulagerinventeringar) har större värde än indirekt information.

  • Uppgifter av olika slag som lämnar samstämmig information är sammantaget av större värde än den enskilda uppgiften.

3.7 Dokumentation

Revisors skyldighet att dokumentera utförd revision regleras av Kommerskollegium i dess revisorskungörelse (KFS 1973:6) och i en särskild anvisning (KFS 1980:6).

Över revisionen skall föras anteckningar. Av dessa skall tydligt framgå vad som granskats, hur granskningen utförts, vilken omfattning granskningen haft och vilka iakttagelser och bedömningar som gjorts samt vilka slutsatser som dragits. Anteckningarna skall göras på ett överskådligt och logiskt sätt samt koncentreras till väsentligheter. Dokumentationen skall efter revisionens avslutande förvaras på ett ordnat och systematiserat sätt i minst 10 år och vara oåtkomlig för obehöriga.

4. Tilläggsuppdrag

I de fall revisorn åtar sig att utföra ett mer omfattande arbete än som behövs för att lämna revisionsberättelse, är detta arbete att anse som tilläggsuppdrag. Då revisorn utför sådant uppdrag jämsides med revision, skall alltid iakttas att uppdraget ej får ges sådan form eller omfattning att revisorns oberoende kan ifrågasättas, eller att en senare kritisk prövning vid revisionen förhindras.