Utkast till rekommendation: Översiktlig granskning av delårsrapport

Börsens inregistreringskontrakt

I det inregistreringskontrakt vid Stockholms Fondbörs som gäller fr.o.m. 1989-01-01 har införts en ny bestämmelse som kan påverka revisorns åtgärder med avseende på delårsrapporter. I inregistreringskontraktets bilaga 1 punkt 2 stadgas nämligen följande: ”Av delårsrapport för den förflutna delen av bokföringsåret skall framgå huruvida bolagets revisorer gjort en översiktlig granskning av rapporten.” Samma formulering föreslås av Bankinspektionen i nytt modellavtal för OTC-bolag.

Uppgiften att granska delårsrapport i börsbolag grundar sig i förekommande fall på ett särskilt uppdrag från bolaget till revisorn. Formen för avrapportering av den översiktliga granskningen har ej fastlagts i inregistreringskontraktet. En förutsättning för att revisorn skall kunna åta sig uppdraget är att en av honom undertecknad rapport över granskningen intas i delårsrapporten.

Bolag som omfattas av inregistreringskontraktet och som avger delårsrapport som inte är granskad bör förse rapporten med upplysning om att granskning inte skett.

Aktiebolagslagens regler

Minst en delårsrapport skall upprättas av aktiebolag, som är skyldigt att ha auktoriserad revisor. Rapport skall lämnas för räkenskapsår som omfattar mer än 10 månader och skall senast två månader efter rapportperiodens utgång insändas till PRV. Om flera delårsrapporter avges skall till PRV insändas en som omfattar minst hälften och högst två tredjedelar av räkenskapsåret.

Enligt lagtexten skall delårsrapport innehålla:

”Översiktlig redogörelse för verksamheten och resultatutvecklingen i denna samt för investeringar och förändringar i likviditet och finansiering sedan föregående räkenskapsårs utgång.

Beloppsuppgift om omsättningen och resultatet före bokslutsdispositioner och skatt under rapportperioden. Om särskilda skäl föreligger får en ungefärlig beloppsuppgift beträffande resultatet lämnas.

Jämförelsesiffror för samma rapportperiod under föregående räkenskapsår, om särskilda hinder ej möter att lämna sådana.

Begrepp och termer som om möjligt överensstämmer med dem som använts i senaste framlagda årsredovisning.”

I förekommande fall skall i delårsrapport även ingå motsvarande uppgifter för koncernen.

Bestämmelserna om förvaltningsberättelsen i 11 kap 9 § aktiebolagslagen gäller i tillämpliga delar. Sålunda skall även i delårsrapport lämnas upplysningar om alla för bedömningen av bolagets resultat och ställning viktiga förhållanden samt händelser av väsentlig betydelse för bolaget, även om de inträffat efter rapportperiodens slut.

Utveckling i praxis

Snabbhet är en väsentlig faktor i delårsrapporteringen. Kravet på skyndsamhet begränsar emellertid möjligheterna att utreda och dokumentera redovisade uppgifter i samma omfattning som vid ett årsbokslut. Intäkter och kostnader är därför i större utsträckning föremål för uppskattningar bl.a. genom att vissa periodiseringar delvis måste baseras på antaganden om helårsutfall.

Utvecklingen går också mot att delårsrapporter i noterade bolag innehåller betydligt fler uppgifter än de lagstadgade. Sålunda anges resultatuppgifter för olika rörelsedelar. Resultatprognoser är vanligt förekommande. Även nyckeltal som är relaterade till resultat- och balansräkning samt data per aktie redovisas.

Kraven i inregistreringskontraktet kan förväntas leda till att även vissa andra större bolag kommer att vilja införa en översiktlig granskning av sina delårsrapporter.

Ansvarsavgränsning mellan styrelse och revisor vid översiktlig granskning

Ansvaret för att upprätta delårsrapport åvilar styrelsen som också svarar för delårsrapportens innehåll i dess helhet.

Delårsrapport skall undertecknas av styrelsen eller, om den så beslutat, av verkställande direktör (VD). Delårsrapporten skall ha undertecknats innan den offentliggörs.

Översiktlig granskning av en delårsrapport utförs som ett särskilt uppdrag från bolaget till revisorn. Omfattningen av revisorns granskningsinsats blir dock alltid beroende av hans egna bedömningar. Hela den tryckta delårsrapporten måste omfattas av granskningsuppdraget. Skulle några inskränkningar föreligga i uppdragets omfattning måste revisorn bedöma huruvida dessa leder till att han inte kan acceptera uppdraget.

För att möjliggöra en granskning av delårsrapport krävs att revisorn erhåller tillräcklig tid för planering av granskningsinsatsen. Styrelsen måste därför ge revisorn uppdraget så tidigt som möjligt, dock normalt senast fyra månader före rapportperiodens utgång.

Planeringen av uppdraget måste vara sådan att revisorn erhåller erforderlig tid för att genomföra sina granskningsåtgärder.

Det är önskvärt att revisorn skriftligen bekräftar de praktiska förutsättningar som föreligger beträffande tidsplaner för bolagets framtagande av redovisningshandlingar, publiceringsdagar och tidpunkter för undertecknande av styrelse (alt VD) respektive revisor.

Revisorns granskningsrapport skall vara undertecknad innan den får offentliggöras.

Granskningsuppgift

En översiktlig granskning av en delårsrapport skiljer sig avsevärt från en revision av en årsredovisning. Granskningen av redovisningsmaterialet är mindre omfattande och dessutom omfattar granskningen ej bolagets förvaltning. Detta innebär att revisorn inte kan förväntas uppmärksamma alla förhållanden som skulle framkommit vid en revision av motsvarande årsredovisningsmaterial.

Den översiktliga granskningen skall utmynna i ett uttalande av revisorn att det vid hans granskning inte framkommit något som tyder på att delårsrapporten inte uppfyller aktiebolagslagens krav. Granskningen skall syfta till att ge revisorn underlag för detta uttalande.

Principerna om väsentlighet och risk skall vara vägledande då revisorn bestämmer inriktningen och omfattningen av granskningen. Risken att ett enskilt fel ej upptäcks är större vid en översiktlig granskning än vid en revision. Detta påverkar dock ej bedömningen av vad som för det enskilda bolaget är ett väsentligt fel om ett sådant upptäckts.

En översiktlig granskning kan alltså leda till att revisorn gör iakttagelser som är så väsentliga att de måste tas med i hans granskningsrapport.

Inriktning

Revisorns åtgärder vid en översiktlig granskning består främst av förfrågningar och analyser avseende för delårsrapporten väsentliga faktorer. Åtgärderna omfattar bl.a. följande:

• Intervjuer med företagsledning och andra ansvariga befattningshavare angående:

  väsentliga förändringar i affärsinriktning, i redovisningssystem och interna kontroller,

  förändringar i redovisningsprinciper resp i metoderna att upprätta delårsrapporten samt

  väsentliga händelser som inträffat efter rapportperiodens utgång.

• Analys av relationstal genom jämförelse med föregående år, senaste period, budgetar etc samt uppföljning av poster som utvisar markanta avvikelser eller som i tidigare rapportering krävt speciella överväganden.

• Genomgång av rapporter från översiktlig granskning av väsentliga dotterbolags delårsbokslut.

• Stickprovsvis granskning av att de i delårsrapporten presenterade siffrorna kan härledas till underliggande bokföring och dokumenterade delårsbokslut.

• Läsning av bolagsstämmo- och styrelseprotokoll.

• Genomgång av delårsrapporten för att fastställa att lagstadgade uppgifter lämnats.

• Rimlighetsbedömning av övrig information i form av löpande text, sifferuppgifter och grafiska framställningar för bedömning av att rapporten, i förhållande till revisorns totala kunskap om företaget, inte innehåller vilseledande eller direkt felaktiga uppgifter.

Planering

Den snabbhet i delårsrapporteringen som lagen kräver gör det extra viktigt att revisorn noggrant och i god tid planerar sina insatser. Särskilt viktigt är detta när även andra revisorers rapporter t.ex. för utländska dotterbolag skall inhämtas. Dessa revisorer måste normalt ges särskilda instruktioner men också ges tid till en egen planering. Vissa arbetsuppgifter kan utföras löpande under rapportperioden. Härigenom kan väsentliga redovisningsfrågor redan på ett tidigt stadium komma upp till diskussion, vilket underlättar för revisorn att snabbt avsluta sin granskning efter rapportperiodens utgång. Viss granskning torde i praktiken få ske på preliminärt material parallellt med att delårsrapporten färdigställs. Det är dock nödvändigt att revisorns planering innefattar erforderlig tid för en slutlig granskning efter det att delårsrapporten fastställts. Detta tidsbehov påverkas i första hand av koncernstruktur och tidtabell för inrapportering, offentliggörande och tryckning.

Det praktiska tillvägagångssättet vid offentliggörande resp tryckning av delårsrapporter varierar. Normalt publiceras rapporten i form av en kommuniké direkt efter styrelsens (VDs) fastställande. Eftersom revisorn behöver tid för att slutföra sin granskning kan hans rapport inte förväntas vara avgiven så att den kan intas i kommunikén utan först i den tryckta handling som senare distribueras till aktieägarna.

Omfattning

Omfattningen av granskningsinsatserna måste revisorn bedöma i varje enskilt fall utifrån sedvanliga väsentlighetskriterier. Granskningens omfattning påverkas bland annat av:

• Revisorns kunskaper om och erfarenheter av tillämpade rutiner samt om styrka och svaghet i bolagets system för planering och kontroll. Revisorns iakttagelser från tidigare revisioner utgör normalt en bra utgångspunkt för granskningen.

• Av revisorn noterade väsentliga förändringar i den bedrivna verksamheten eller viktigare enskilda affärshändelser av engångsnatur.

• Ändringar i tillämpade redovisningsprinciper som med sina effekter bör anges i delårsrapporten.

• Iakttagelser som revisorn gör under sin granskning och som kan leda till behov av utökade granskningsinsatser för att revisorn skall kunna fullgöra sin rapportering. Om revisorn inte kan erhålla tillfredsställande förklaringar till gjorda iakttagelser på annat sätt kan det bli nödvändigt att utvidga granskningsinsatsen inom vissa områden till att omfatta fullständiga revisionsåtgärder.

Prognoser och andra framtidsbedömningar

Revisorns granskning av prognoser och andra framtidsbedömningar i delårsrapporten begränsas till prövning av att de:

• är förenliga med annan information i delårsrapporten och

• tillsammans med övrig information i delårsrapporten inte ger en vilseledande bild av företaget.

För att kunna bedöma förenligheten med annan information i delårsrapporten skall revisorn undersöka huruvida framtidsbedömningarna gjorts och presenterats efter samma grunder som i delårsrapporten intagna resultat- och balansuppgifter, d.v.s. i normalfallet att prognosen är förankrad i bolagets budgetuppföljningsrutin. Revisorn skall vidare bedöma huruvida rimlig omsorg i övrigt iakttagits med avseende på metodiken.

Det krävs inte av revisorn att han särskilt skall granska och bedöma de förutsättningar varpå framtidsbedömningarna baserats.

Dokumentation

Revisorn skall dokumentera hur den översiktliga granskningen utförts. Av arbetspapper skall framgå omfattning och resultat av utförda granskningsåtgärder samt vilka slutsatser som dragits.

Rapportering

Revisorns översiktliga granskning skall avslutas med en granskningsrapport som skall tas in i delårsrapporten.

Granskningsrapporten omfattar endast själva delårsrapporten och skall alltså inte innehålla något uttalande om bolagets förvaltning. Skulle revisorn under sin granskning göra iakttagelser som kan komma att påverka ansvarsfrihetsfrågan bör han omgående rapportera dessa till styrelsen som erinringar enligt 10 kap 11 § ABL.

Revisorns rapport bör innehålla minst följande:

• En hänvisning till att granskningen utförts i enlighet med denna rekommendation.

• Ett uttalande om att en översiktlig granskning är betydligt mindre omfattande än en revision.

• Ett uttalande om att inte någonting kommit till revisorns kännedom som tyder på att delårsrapporten inte uppfyller aktiebolagslagens krav.

Om revisorn bedömer att väsentliga ändringar behöver göras eller om han finner att delårsrapporten innehåller direkt felaktiga eller vilseledande uppgifter skall han ange detta i sin rapport.

Nedan lämnas förslag till formulering av granskningsrapport.