En debatt pågår i Sverige om lämpligheten av att aktivera latenta skattefordringar.
Enligt IAS 12 kan s.k. timing differences resultera i ett debetsaldo på det latenta skattekontot. Enligt IASC skall stor försiktighet iakttagas vid bedömning av en latent skattetillgång:
”The consideration of prudence requires that such a debt be carried forward in the balance sheet only if there is reasonable expectation of realisation, e.g. if sufficient future taxable income will be generated in the period in which the timing differences will reverse”.
Beträffande förlustavdrag och dess aktivering ställer IASC ganska hårda krav på bevisbördan och man måste kunna visa att stor sannolikhet finns att framtida intäkter kommer att täcka förlustavdrag.
”For example, the condition of ensurance beyond any reasonable doubt would be satisfied if the following conditions exist:
a) the loss results from identifiable and non recurring causes and
b) a record of profitability by the enterprise has been established over a long period and is expected to continue”.
Normalt, enligt IASC, är en latent skatteskuld bevis nog för att den latenta skattefordran kan aktiveras eftersom skulden i regel kan lösas upp för att skapa en intäkt emot vilken förlustavdragen kan matchas.
Den engelska rekommendationen SSAP 15 ”Accounting for deferred tax” ställer liknande krav som IASC.
”Deferred taxrelated to current trading losses may be treated as recoverable when:
a) the loss results from identifiable and non recurring causes and
b) the enterprise or predecessor enterprise has been consistently profitable over an considerable period with any past losses being more than offset by income in subsequent periods and
c) it is ensured beyond reasonable doubt that future profits will be sufficient to offset the current loss during the carry forward period prescribed by tax legislation”.
Ny rekommendation luckrade upp strängare syn
I december 1991 utgavs en ny rekommendation beträffande latenta skatter i USA, SFAS 109, Accounting for income taxes. Rekommendationen kan ses som en uppluckring av en tidigare något strängare syn beträffande aktivering av latenta skattefordringar. Enligt den amerikanska definitionen definieras en latent skattetillgång som en tillgång för att ta hänsyn till temporära skillnader (temporary differences) som kommer att resultera i avdragsgilla poster i framtiden och för förlustavdrag. T.ex. en temporär skillnad skapas mellan det bokförda värdet av en skuld och det värde som finns som underlag för beskattning.
En senare betalning av skulden kommer att resultera i ett skatteavdrag under senare år, medan en latent skattetillgång tas upp i redovisningen under det nuvarande året. I USA har ett nytt begrepp introducerats varvid en bedömning av storleken på den latenta skattefordran skall bedömas utifrån att det är sannolikt (more likely than not) att en del om inte hela den latenta skatten kommer att realiseras.
Enligt SFAS 109 skall hänsyn tas till både positivt och negativt bevis för att besluta om värdet av den latenta skattetillgången skall skrivas ned eller ej. Det är således inte den latenta skattetillgången som sådan som är föremål för bevisföring, det är i stället om tillgången någonsin kommer att aktualiseras i framtiden som är den viktigaste frågan. Information om ett bolags nuvarande finansiella ställning och resultat för året och tidigare år finns alltid tillgänglig. Den historiska informationen skall kompletteras med all tillgänglig information om framtiden. Det kan dock vara svårt ibland att få historisk information då bolaget är i en start-up situation eller om dess verksamhet har ändrats betydligt. Den framtida realisationen av en skattetillgång är slutligen beroende på existensen av framtida intäkter. SFAS 109 ger fyra exempel på skatteintäkter som kan vara tillgängliga för bedömning:
a) framtida upplösningar av obeskattade reserver eller andra temporära differenser mellan redovisning och skatt
b) framtida beskattningsbara intäkter exklusive obeskattade reserver och förlustavdrag
c) beskattningsbar inkomst under tidigare år (denna möjlighet finns ännu inte i Sverige)
d) skatteplaneringsstrategier som kan aktualiseras.
Ett bolag skall alltid ta hänsyn till möjligheter till skatteplanering i bedömningen av den latenta skattetillgången.
Att bilda en uppfattning om värdet av en latent skattetillgång, speciellt när det finns negativa indikationer som t.ex. ackumulerade förluster från tidigare år, kan vara svårt. Exempel på negativa indikationer för vilka hänsyn måste tas inkluderar följande:
a) en historik om förluster eller icke utnyttjade förlustavdrag,
b) förväntade förluster inom den närmaste framtiden,
c) osäkra omständigheter som kan ha en negativ effekt på bolagets framtida verksamhet och intjäningsförmåga.
Mot dessa negativa omständigheter finns positiva bevis som kan stödja konklusionen att en värdereglering av en latent skattetillgång ej behövs:
a) existerande kontrakt eller ett stort försäljningskontrakt som kommer att leda till tillräcklig beskattningsbar inkomst för att kunna matcha den latenta skattetillgången
b) stora obeskattade reserver,
c) en stark intjäningsförmåga exklusive det år som orsakade förlustavdraget. Dvs., förluståret är mer av extraordinär karaktär.
Företagsledningen måste således använda noggrann bedömning för att väga ihop de negativa och positiva bevisen. Självklart skall hänsyn även tas till hur bevisen på ett objektivt sätt kan verifieras. Ju mer negativa bevis som finns, ju mer positiva bevis behövs och ju svårare är det att stödja konklusionen att den latenta skattetillgången ej är föremål för nedskrivning.
Viktigt att diskussionen kommer igång även i Sverige
Dagens Industri har publicerat en artikel rubricerad ”Det som räddar eget kapital är främst en nyhet för Sverige när det gäller att redovisa förlustavdrag och den latenta skattefordran som kan sägas ligga däri”. Det kan dock starkt argumenteras att alternativet till att belasta resultatet med hela förlustavdraget kan leda till att kommande års resultat snedvrids i alltför positiv riktning.
Diskussionen om skatteraden i resultaträkningen har ej varit så viktig tidigare i Sverige då skatter ej har setts som en kostnad som är kontrollerbar. Med en uppdelning av obeskattade reserver mellan kapitaldel och skattedel har svenska resultaträkningar alltmer börjat överensstämma med en redovisning enligt internationell praxis. Detta innebär att fokuseringen ligger alltmer på nettoresultatet efter skatt. Det är därför viktigt att en diskussion om behandling av latenta skattetillgångar kommer igång så fort som möjligt i Sverige så att vi har en syn som är i linje med internationell utveckling.
Robert Barnden, auktor revisor, Öhrlings Reveko