Balans nr 11 1994

Internationellt: Aktuella utkast och projekt från FAS, AICPA och IASC

FAS: Exposure Draft – Accounting for the impairment of long-lived assets

Detta utkast från FASB avser långfristiga tillgångar i största allmänhet, såsom fysiska anläggningstillgångar, immateriella tillgångar och goodwill hänförlig till samtliga dessa tillgångar. Man vill närmare reglera hur man skall förfara om det finns skäl att anta att en tillgångs verkliga värde (”fair value”) är lägre än det bokförda värdet. Det är alltså frågan om behov av extra avskrivning/nedskrivning utöver eventuella normala avskrivningar enligt plan (denna situation är ju redan reglerad i svenska redovisningsregler). Om summan av förvärvade framtida (odiskonterade) kassaflöden från tillgången, inklusive förväntat realisationspris, är lägre än bokfört värde skall nedskrivning ske. Utkastet föreslås gälla för redovisningshandlingar som upprättats angående räkenskapsår som påbörjats efter 1994-12-15. Som vanligt uppmuntras tidigare tillämpning.

FAS Exposure Draft – Accounting for mortgage servicing rights and excess servicing receivables and for securitization of mortgage loans

Denna underbara och lätthanterliga titel verkar att ha att göra med amerikanska förhållanden där det kan vara svårt att hitta svenska motsvarigheter. Utkastet anger att det gäller en ändring av FAS Statement 68 ”Accounting for certain mortgage banking activities”.

Med ”Servicing right” avses tydligen en rättighet att administrera och sköta ett inteckningslån. Denna rätt kan förvärvas genom att man ger eller övertar ett lån eller också att man förvärvar skötseln av ett lån som en självständig rättighet. Hur än denna rättighet förvärvas skall den redovisas som en separat tillgång. Om förvärvet skett tillsammans med ett lån så måste anskaffningskostnaden fördelas mellan lånet och rättigheten. Om det senare visar sig att verkliga värdet (”fair value”) av rättigheten understiger det bokförda värdet skall nedskrivning ske.

Securitization” verkar syfta på att man själv ger ut värdepapper som har inteckningslån som säkerhet. Om man behåller rättigheten att administrera inteckningslånet skall ”värdepapperiseringen” redovisas som en försäljning av inteckningslånet och de nya värdepapperen som nyförvärv av tillgångar med inteckningar som säkerhet. Denna transaktion skall anses ha skett till värdepapperens verkliga värde.

Utkastet föreslås gälla för framtida transaktioner av detta slag (”prospectively”) under räkenskapsår som påbörjats efter 1995-12-15. Reglerna för värdering av lån eller administrativa rättigheter skall dock gälla även för sådana tillgångar som förvärvats tidigare. Som vanligt uppmuntras tidigare tillämpning.

AICPA: SAS 73 using the work of a specialist

Detta Statement of Auditing Standards ger anvisningar i de fall en revisor anlitar en specialist i samband med en revision enligt amerikansk god revisionssed. Man ger särskilt anvisningar vad revisorn skall iaktta för att utvärdera specialistens kvalifikationer och dennes utförda arbete. Revisorn måste också undersöka om specialisten kan anses oberoende av revisionsklienten eller inte. Om ett beroende (direkt eller indirekt) föreligger behöver inte detta nödvändigtvis göra specialistens arbete oanvändbart för revisorn, men han måste överväga vilka ytterligare åtgärder såsom anlitande av en andra specialister, som kan bli nödvändiga.

Det ges också anvisningar om hur resultatet av specialistens arbete skall användas, t.ex. i det fall då resultatet inte verkar stämma med vad som anges i redovisningen. I regel bör inte revisionsberättelsen hänvisa till specialistens arbete eftersom detta kan ge anledning till missförstånd beträffande revisorns åsikt eller om ansvaret. Endast om revisorn anser att en hänvisning till specialisten kan öka förståelsen av en förklaring eller anmärkning i hans rapport bör en sådan hänvisning göras.

IASC

IASC största projekt har varit fullföljande av att se över och förbättra tidigare utgivna standards i enlighet med E 32, ”Comparability of financial standards” från januari 1989. (”Comparability/Improvements project”). Detta projekt avslutades i november 1993 med publiceringen av tio ändrade standards (IAS 2, 8, 9, 11, 16, 18, 19, 21, 22 och 23) vilka tidigare refererats och som finns medtagna i FAR International Omnibus 1994. Det enda som nu återstår beträffande detta projekt är ett par frågor beträffande IAS 25, ”Accounting for investments”.

IAS Exposure Draft E 48 – Financial instruments

Detta utkast, som finns i FAR International Omnibus 1994, är en ändrad version av ett tidigare utkast, E 40, från september 1992. De viktigaste ändringarna i E 48 jämfört med E 40 avser:

* Ändringar av de kriterier som skall gälla för att man inte längre skall behöva redovisa en finansiell tillgång eller skuld utan kan anse att en försäljning av denna post ägt rum. Detta gäller om så gott som alla risker och möjligheter till vinst (”reward”) har övergått till andra och verkliga värdet av återstående risker och vinstmöjligheter kan tillförlitligt beräknas.

* Att vissa finansiella tillgångar som gått ner i värde skall värderas till diskonterat värde av förväntat framtida kassaflöde.

* Att tillåta redovisning enligt prisändringsprincipen (”Hedge accounting”) för prisrisker för framtida åtaganden (”future positions”) som med stor sannolikhet kan förväntas bli förverkligade.

* Att utöka tillämpning av hedgingprinciperna så att det även omfattar valutarisker med undantag av värdesäkring av nettoinvesteringar i utländska företag.

Kommentarer till E 48 skulle ha lämnats till 1994-07-31.

De kommentarer som kommit in har innehållit en hel del kritik och för närvarande begrundar man inom IASC om man vid sitt novembermöte skall godkänna E 48 i ungefär sitt ursprungliga skick eller om den helt måste omarbetas, t.ex. delas upp i flera delar.

E 49 Income taxes

Detta utkast, som är godkänt men ännu ej publicerat, är en uppdaterad version av ett tidigare utkast E 33 från 1989. Den slutliga standarden är tänkt att ersätta IAS 12 – Accounting for taxes on income. IAS 12 och E 33 utgick från resultaträkningen medan E 49 utgår från effekten på balansräkningen (”balance sheet approach”) när det gäller beräkningen av latent skatt på s.k. ”temporary differences”, dvs. poster som påverkar redovisningen under en viss period men tas upp till beskattning i en annan (bl.a. obeskattade reserver). Definitionen av vad som utgör en temporary difference har också ändrats och har nu större omfattning än i de tidigare versionerna, bl.a. ingår nu även upp skrivning av anläggningstillgångar.

Draft statement – earnings per share

Detta statement har getts ut av IASC Share Steering Committee för kommentarer till 1994-01-15. De angivna huvudprinciperna är att ett bolag skall ange dels nettovinst per aktie, dels även nettovinst per aktie inklusive konvertibler (eller liknande) som då antas samtliga ha konverterats (”fully diluted net profit per share”). Nettovinst definieras i detta sammanhang som årets nettoresultat efter avdrag för minoritetsintresse och utdelning till preferensaktieägare.

Draft statement – intangible assets

Detta draft statement ges ut av en annan Steering Committee för kommentarer senast 1994-05-20. Det sägs uttryckligen ifrån att vissa poster inte omfattas av detta statement, bl.a. forsknings- och utvecklingskostnader, leasing, statsbidrag, finansiella instrument samt exploaterings- och utvecklingskostnader vid gruvdrift och dylikt. Immateriella tillgångar skall redovisas som tillgångar när de kan anses representera ett framtida värde för företaget och att deras anskaffningskostnad kan tillförlitlighetsbegränsas. Det måste kunna visas (”be demonstrated”) att tillgångarna verkligen kan ge framtida avkastning och att företaget är i stånd att tillgodogöra sig denna. Tillgångar som framkommit genom internt arbete får också tas upp som tillgång, dock ej intern goodwill. Kompletterande föreskrifter ges om bl.a. värdering i framtiden. Huvudregeln är värdering till anskaffningskostnad minus gjorda avskrivningar (om ej verkliga värdet är lägre), som alternativ kan dock uppskrivning tillåtas under vissa förutsättningar.

Avskrivning av en immateriell tillgång skall ske över dess ekonomiska livslängd på ett sätt som motsvarar hur dess beräknade intäkt (”benefit”) kommit företaget tillgodo (”is consumed”). Kan inte ekonomisk livslängd fastställas med säkerhet, skall avskrivningstiden inte överskrida fem år såvida inte en längre avskrivningstid, dock högst 20 år, kan motiveras.

Draft – reporting financial information by segment

Detta draft har getts ut för kommentar till 1994-12-15. Utkastet anger att utöver information om intäkter och resultat, tillgångar och skulder för skilda rörelsegrenar skall upplysning också ges angående extraordinära poster, avskrivningar, investeringar samt viktigare redovisningsprinciper och förändringar därav inom varje rörelsegren.

Självständig rörelsegren (”business segment”) definieras som en på något sätt avskild verksamhet i ett företag som säljer varor eller tjänster till fristående kunder och som också kan anses innebära risker och förtjänstmöjligheter som skiljer sig från övrig verksamhet. I en sådan rörelsegren skall den huvudsakliga intäkten härröra från försäljning till fristående kunder och denna rörelsegrens andel i hela företagets intäkt uppgå till minst 10 %. Detta är den s.k. ”risk and reward approach” i motsats till ”management approach” där man utgår från den av företagsledningen organiserade uppdelningen på rörelsegrenar. Man har utförligt angett skälen till att man valt risk and reward approach. Huvudskälen är att en sådan uppdelning är mest affärsmässig och torde ha störst betydelse för analys av ett företags resultat och ställning. Företagsledningens organisation och uppdelning av olika verksamheter kan ha gjorts på grund av en mångfald av andra skäl som inte behöver vara rent affärsmässiga.

Carl-Otto Lagerberg