Som förutskickades i föregående nummer av Balans (se Revision Balans 8–9/2004) har IAASB enligt beslut vid sitt sammanträde i september 2004 nu publicerat för synpunkter dels ett policyuttalande som skall klargöra de professionella krav på en revisor som ställs i de standarder som IAASB ger ut (”Clarifying Professional Requirements in International Standards Issued by the IAASB”), dels ett rådfrågande dokument som diskuterar hur standardernas klarhet och struktur skulle kunna förbättras innefattande även överväganden om IAASB:s uttalanden (”Improving the Clarity and Structure of IAASB Standards and Related Considerations for Practice Statements”).
Vid septembersammanträdet beslutades också om att ge ut en remissversion av en omgjord ISA om revisionsdokumentation (ISA 230 (Revised) ”Audit Documentation”).
Som vanligt finns de aktuella dokumenten på IAASB:s hemsida www.iaasb.org.
Nedan kommenteras policyuttalandet medan innehållet i det rådfrågande dokumentet och den omgjorda standarden om revisionsdokumentation behandlas i kommande nummer av Balans.
Policyuttalande om klargörande av de professionella kraven
Bakgrund
ISA (och RS) innehåller i nuläget grundläggande principer och viktiga tillvägagångssätt (granskningsåtgärder) markerade med fet stil med vägledande förklaringar och kommentarer skrivna med vanlig stil och uttryckta i presensform. De grundläggande principerna och viktiga tillvägagångssätten skall tolkas och tillämpas med ledning av förklaringarna och kommentarerna.
För att förstå och tillämpa de grundläggande principerna och viktiga tillvägagångssätten med tillhörande vägledning är det nödvändigt att beakta hela texten, inklusive förklaringar och kommentarer, och inte bara den text som är markerad med fet stil. I undantagsfall kan en revisor finna det nödvändigt att avvika från en ISA/RS för att uppnå revisionsmålet på ett mer effektivt sätt. När en sådan situation uppstår, skall revisorn vara beredd att motivera avvikelsen.
Upplevda problem med nuvarande utformning av standarderna
IAASB hänvisar till att det på sina håll råder oklarhet om hur texten med vanlig stil och revisionsåtgärder uttryckta i presensform skall förstås. Man frågar sig om revisorn förväntas utföra även de granskningsåtgärder som beskrivs i presensform.
Föreslagna förändringar – Professionella krav
För att åstadkomma en konsekvent tillämpning av ISA föreslår IAASB nu att de krav som ställs på en revisor skall kommuniceras genom att använda ett tydligt språk. Policyuttalandet etablerar ett nytt uttryck, professionella krav (”professional requirements”) i stället för hittillsvarande uttryck grundläggande principer och viktiga tillvägagångssätt (”basic principles and essential procedures”). De professionella kraven i en standard klargörs genom två kategorier av professionella krav, som är uttryckligen angivna och som respektive har en given innebörd: krav (”requirements”) och antagliga krav (”presumptive requirements”).
Ett krav, identifierat genom ordet måste1 (”shall”), är ett professionellt krav som det krävs att revisorn uppfyller i samtliga fall där de för kravet relevanta förhållandena är för handen.
Ett antagligt krav, identifierat genom ordet skall2 (”should”), är ett professionellt krav som det också krävs att revisorn uppfyller i samtliga fall där de för kravet relevanta förhållandena är för handen, men där revisorn, under omständigheter som är sällsynta, kan gå ifrån det antagliga kravet förutsatt att revisorn dokumenterar, dels varför han eller hon beslutat att göra så, dels på vilket sätt den alternativa åtgärden, som med hänsyn till omständigheterna har utförts, var tillräcklig för att uppnå syftet med det antagliga kravet.
Skyldigheten som det antagliga kravet ålägger revisorn skiljer sig från den skyldighet som ”skall” i nuvarande standarder innebär. Avvikelse från ”skall” i nuvarande standarder är tillåten endast när revisorn bedömer att revisionsmålet nås effektivare med en annan åtgärd, IAASB tror att den föreslagna förändringen innebär att det skapas en lämplig tröskel för att avvika från ett antagligt krav inom ramen för det professionella omdömet.
Det föreslagna dokumentationskravet är strängare än nuvarande skrivning att revisorn ”skall vara beredd att motivera avvikelsen”. Motivet för skärpningen är dels hänvisning till det allmänna intresset, dels att skärpningen anses ändamålsenlig för ett förhållande som skall vara sällsynt.
måste 1 ”är tvingad att” (NE:s ordbok)
skola (skall) 1 ”ha för avsikt att utföra en viss handling” (NE:s ord bok)
– Användningen av presens
IAASB föreslår också att den nuvarande användningen av presens i den vägledande och kommenterande texten upphör när det gäller beskrivning av åtgärder som revisorn vidtar. I framtiden kommer standarderna att skrivas så att varje professionellt krav är klart uttryckt, antingen som ”måste” eller ”skall” enligt ovan, medan övrig text kommer att skrivas på sådant sätt att det är klart att något professionellt krav inte avses. I stället skall här ett sådant språk användas att IASSBs intentioner med texten är klar (vägledande text (”explanatory material”)).
– Övrigt
Policyuttalandet tar också upp frågan om behovet av fet stil i standarderna i framtiden liksom frågor kring införandet av den nya ordningen. I ett supplement redovisas illustrativa exempel på hur en ISA skulle kunna se ut med de förslag som IAASB framför i policyuttalandet och i det rådfrågande dokumentet.
Välkommen med synpunkter på användningen och översättningen av ”shall” och ”should”
Som framgått ovan har jag valt att översätta ”shall” i sitt sammanhang med ”måste” och ”should” i sitt sammanhang med ”skall”. Översättningen är gjord primärt för denna artikel och utifrån min egen känsla för innebörden i respektive ord (”måste” uttrycker ett starkare krav än ”skall”).Jag har i och för sig hittat stöd för min synpunkt i Nationalencyklopedins ordbok enligt nothänvisningarna, men jag är fullständigt övertygad om att det finns åsikter om översättningen.
Balans läsare är välkomna med synpunkter både på IAASB:s val av ord för att uttrycka respektive professionellt krav och på lämplig översättning till svenska av respektive ord.