I maj publicerade akutgruppen ett utkast till uttalande som behandlar hur företag som gett ut personaloptioner (aktierelaterade instrument till anställda) och redovisat dessa i enlighet med IFRS 2, Aktierelaterade betalningar. Enligt utkastet ska sociala avgifter hänförliga till personaloptioner kostnadsföras fördelade på de perioder under vilka de anställda utför tjänster. Kostnaden ska därvid beräknas med tillämpning av samma värderingsmodell som använts när optionerna ställdes ut, det vill säga normalt Black-Scholes optionsvärderingsmodell. Den avsättning som uppkommer ska omvärderas vid varje rapporttillfälle utifrån en beräkning av de avgifter som kan komma att erläggas när instrumenten löses.
Under sommaren har fem brev kommit in med synpunkter på utkastet. I två av dessa, från Bankföreningen och KPMG, ifrågasätts lämpligheten av att Akutgruppen anger hur svenska företag ska redovisa transaktioner som förekommer i många andra länder. Akutgruppen delar uppfattningen att vi inte ska göra uttalanden som riskerar att skapa skillnader i redovisningen mellan Sverige och utlandet. Som framgick av det följebrev som publicerades i anslutning till utkastet anmodade Redovisningsrådet IASB att klargöra i IFRS 2 hur sociala avgifter ska redovisas, dock utan resultat. Akutgruppen har också haft kontakt med några andra länder och konstaterat att inget av dessa har behandlat frågeställningen efter att IFRS 2 trätt i kraft. Det är mot den bakgrunden svårt att förstå argumentet att ett svenskt uttalande skulle försvåra den internationella harmoniseringen. Akutgruppen avser också att informera både IFRIC och EFRAG om uttalandet och kommer självklart att dra tillbaka det om någon av dessa uttalar sig i frågan.
En av de synpunkter som flera av remissinstanserna tagit upp gäller beräkningen av de sociala avgifterna. Vad det handlar om är att göra en så bra bedömning som möjligt av vad aktierna kommer att vara värde när optionerna löses in.
Real- och tidsvärde
Enligt Akutgruppens bedömning är det självklart att denna bedömning måste utgå från optionernas verkliga värde vid bedömningstidpunkten, det vill säga beakta både optionernas realvärde och tidsvärde. För att ytterligare markera detta har i det slutliga utkastet lagt till en bisats av vilken framgår att beräkningen ska baseras på samma värderingsmodell som används för att beräkna optionernas värde när dessa ställs ut. Den invändning som framförts mot detta är att beräkningen skulle underlättas om man endast beaktar realvärdet. Akutgruppen har dock inte tagit intryck av detta. Till bilden hör också att URA 2, det vill säga det uttalande som behandlar redovisningen av så kallade syntetiska optioner utgår från optionernas verkliga värde.
En svårare fråga gäller om de sociala avgifterna ska periodiseras över intjänandeperioden som Akutgruppen anger i uttalandet eller om en avsättning ska redovisas med hela beloppet i samband med att optionerna ställs ut. Bokföringsnämnden konstaterar i sitt remissvar att det finns argument för och emot båda alternativen men har, i likhet med övriga remissinstanser, inget att invända mot Akutgruppens val. Det starkaste skälet är förmodligen att man anser det som naturligt att de sociala avgifterna fördelas på samma perioder som de personalkostnader som optionerna ger upphov till.
FAR har i sitt remissyttrande tagit upp frågan om övergångsregler. I de uttalanden som Akutgruppen tidigare gett ut har det regelmässigt stått att i den mån som uttalandet leder till ett byte av redovisningsprincip ska detta redovisas i enlighet med IAS 8 (RR 9) Byte av redovisningsprincip. Denna formulering lämpar sig dock inte för svenska företag som är förstagångstillämpare av IFRS och som därför ska tillämpa IFRS 1. Där sägs nämligen att IAS 8 inte är tillämplig. Innebörden är att de företag som ställt ut optioner 2004 eller tidigare ska tillämpa de generella övergångsreglerna i IFRS 1, det vill säga redovisa sociala avgifter 2004 och 2005 samt att i de fall optionerna ställts ut före 2004 redovisa en justeringspost i ingående kapital 2004.
FAR frågar
FAR ställer också frågan hur företag ska behandla avgifterna i de företag som ställt ut optioner före den 7 november 2002, det vill säga den tidpunkt från vilken IFRS 2 ska tillämpas, men som valt att inte redovisa dessa i enlighet med IFRS 2. Den bedömning som Akutgruppen gjort är att om IAS 37 (RR 16) kräver att en avsättning ska göras när det är sannolikt att det kommer att krävas ett utflöde av resurser och en tillförlitlig uppskattning av beloppet kan göras.
Även om optionerna inte ger upphov till en lönekostnad kvarstår att företaget har en skyldighet att erlägga sociala avgifter och att detta åtagande ska redovisas.
Intressant knorr
En intressant knorr är om ett företag också i detta fall ska periodisera de sociala avgifterna över intjänandeperioden. Mitt svar skulle vara nej vilket understryker den bedömning som BFN gjort, nämligen att det finns argument både för och emot en periodisering.
Uttalandet träder i kraft så snart det publicerats och gäller för de företag som ska tillämpa IFRS 2. Det aktualiserar frågan hur företag anger detta. Enligt IAS 1 (RR 9) ska företag ange vilket regelverk som de finansiella rapporterna är baserade på. Hittills har hänvisning gjorts till årsredovisningslagen samt till Redovisningsrådets rekommendationer och Akutgruppens uttalanden.
Från och med i år blir hänvisningen mer komplicerad eftersom regelverket skiljer sig åt för koncernredovisningen och för de juridiska personerna. I koncernen gäller IFRS men också RR 30 samt Akutgruppens uttalanden. Och för moderbolaget gäller ÅRL, RR 32 samt Akutgruppens uttalanden.
När det gäller Akutgruppens uttalanden kommer en genomgång att göras under hösten för att säkerställa att de inte strider mot IFRS. I samband därmed kommer URA 2, Syntetiska optioner, att dras tillbaka eftersom den ersatts av IFRS 2.
Uppdelning au eget kapital i koncerner
Akutgruppen har fått en fråga om hur det egna kapitalet ska redovisas i koncerner. Akutgruppen har dock ännu inte bestämt om den ska göra ett uttalande. Vad frågan gäller är tolkningen av punkt 68 i IAS 1 enligt vilken företag ska redovisa ”emitterat kapital och annat eget kapital hänförligt till innehavare av andelar i moderföretaget”. Obs att i originaltexten hänvisas till ”issued capital and other reserves” dock utan definition av vad som avses med reserver. Vidare sägs i punkt 75e ”delas eget kapital upp i olika klasser, såsom inbetalt eget kapital, överkurser och annat eget kapital” samt i punkt 76b att en beskrivning ska lämnas ”av karaktären hos och syftet med varje reservpost under eget kapital. Orden är tagna från Internationell redovisningsstandard i Sverige.
I Sverige har vi traditionellt skiljt mellan bundna och fria reserver. Uppdelningen har kritiserats för att vara kostnadskrävande och av tvivelaktigt värde. Lagstiftaren har därför klokt nog avstått från att reglera hur det egna kapitalet ska redovisas från och med 2005.
I Tyskland däremot krävs samma indelning i koncernens balansräkning som i moderföretaget. Det innebär bland annat att man skiljer mellan capital och revenue reserves förutom kvarhållna vinstmedel. I revenue reserves får endast vinstdispositioner ingå. De delas in i fyra kategorier: legala reserver, reserv för återköp av egna aktier, ytterligare någon form av legala reserver samt övriga reserver.
Akutgruppen har som nämnts ovan inte tagit ställning till om en vägledning behövs för svenska företag och vilken form den i så fall ska ha. Min egen uppfattning är att man ska utnyttja bestämmelsen i punkt 75:e och redovisa en uppdelning i aktiekapital, överkursfond, kvarhållna vinstmedel samt årets resultat. Helt kan man dock inte undvika andra reserver.
Värdeförändringar på instrument som säkrar framtida betalningar ska till exempel särredovisas. Likaså värdeförändringar på finansiella tillgångar som klassificerats som tillgängliga för försäljning. Eget kapital-andelen i obeskattade reserver tycker jag dock definitivt kan ingå i kvarhållna vinstmedel liksom kapitalandelsfond och uppskrivningsfond.
Docent Rolf Rundfelt publicerade under 13 år boken ”Tendenser i börsbolagens årsredovisningar” tillsammans med Stockholmsbörsen och Bokföringsnämnden. Boken ges inte ut längre, men Rolf Rundfelt, som också är ledamot i Redovisningsrådet, fortsätter att studera börsbolagens årsredovisningar.