Fåmansföretagare beskattar utdelning och kapitalvinst i inkomstslaget kapital och/eller i inkomstslaget tjänst. Vid fördelningen mellan kapital- och tjänsteinkomst kan ägarna tillgodoräkna sig utbetalda löner i bolaget eller i underordnat bolag, så kallat lönebaserat utrymme. Syftet är att stimulera fåmansföretagens efterfrågan på arbetskraft då dessa bedöms som särskilt viktiga för sysselsättningstillväxten i näringslivet. En beklaglig och oförklarlig brist i löneunderlagsregeln är emellertid att skillnad görs mellan företagare som äger sitt bolag direkt och de som äger indirekt via bolag.
Utbetalda löner i underliggande företag får bara beaktas om företaget utgör ett dotterföretag enligt den civilrättsliga definitionen. Vid direktägande kan varje ägare, under förutsättning att ett löneuttagskrav är uppfyllt, komma i åtnjutande av lönebaserat utrymme oavsett storleken på ägarandelen.
2004 fastslogs i ett avgörande från Regeringsrätten att det skatterättsliga koncernbegreppet följer det civilrättsliga varvid ett rörelsedrivande bolag som ägs indirekt kan anses ha två moderbolag, så kallad dubbel koncerntillhörighet. På så vis finns en möjlighet att i varje fall i en situation med två ägarbolag uppnå samma beskattningskonsekvenser för ägarna som om rörelsebolaget vore direktägt.
I slutbetänkandet (SOU 2009:46) för den statliga utredningen Enklare redovisning, föreslås flera förändringar i syfte att anpassa svensk redovisningslagstiftning med mera till internationella förhållanden. De föreslagna ändringarna utgör ett led i regeringens strävan att genomföra regelförenklingar för företagen och minska deras administrativa kostnader.
Som en del av utredningen föreslås en förändring av det civilrättsliga koncernbegreppet. Om den av utredningen föreslagna ändringen genomförs kommer ett aktiebolag endast att kunna ha ett företag som moderföretag. En sådan ändring får särskild betydelse för det stora antal fåmansföretagare som i dag beskattas enligt 3:12-reglerna.
Ett genomförande av den nu föreslagna förändringen av koncerndefinitionen, utan en ändring av 3:12-reglerna, skulle innebära slutet för möjligheten med dubbel koncerntillhörighet och på så vis missgynna fåmansföretagare i den speciella situationen med två ägarbolag. I en sådan situation skulle således alltid en del av det indirekt ägda bolagets löner gå
förlorade vid beräkning av det lönebaserade utrymmet. Om det finns fler än två ägarbolag och inget av dessa bolag utgör moderbolag kommer över huvud taget inga löner i det underliggande bolaget att kunna utnyttjas även om ägarna har tagit ut tillräckligt med lön. Det är svårt att finna något bärande skäl för att man inte även i en situation med indirekt ägande genom flera företag skulle ha möjlighet att få tillgodogöra sig den andel av löneunderlaget som motsvarar ägarandelen även om ett koncernförhållande inte föreligger. Motsatsen ger upphov till en orättvis skattemässig behandling på grund av ägarform.
I utredningen påtalas särskilt att en ändrad koncerndefinition får genomslag även på andra rättsområden och utredaren överlåter åt lagstiftaren att göra de ändringar av annan lagstiftning som är motiverade. En sådan motiverad och enkel ändring borde en anpassning av 3:12-reglerna vara, vilket vore ytterligare ett steg i rätt riktning mot ett förbättrat klimat för företagande i Sverige. Om ett överordnat bolag alltid skulle få tillgodoräkna sig en andel av utbetalda löner motsvarande sin ägarandel innebär det således inte bara en anpassning till en ändrad koncerndefinition utan även en förbättring i förhållande till de regler som gäller i dag.
En annan komplikation i reglerna kring det lönebaserade utrymmet är det rådande stupstocksfenomenet som innebär att ägaren antingen får tillgodogöra sig hela det löneunderlag han eller hon på grund av sin ägarandel är berättigad till eller inget alls. Krav på uttag av egen lön ökar med bolagets totala löner. För utdelningar under 2010 varierar årslönekravet på ägaren med mellan 330.400 kronor upp till 509.000 kronor beroende på storleken av bolagets löner. Maximalt löneuttagskrav uppnås när bolagets löner närmar sig 4,1 miljoner kronor. Om ägaren på grund av sjukdom eller föräldraledighet inte är berättigad till en så stor årslön att han eller hon klarar lönespärren medför det således att hela det lönebaserade utrymmet försvinner. Om han eller hon trots allt kunnat lyfta en årslön på 410.000 kronor i ett företag vars löner uppgår till 6 miljoner kronor så borde det vara rimligt att han eller hon åtminstone kunde få tillgodogöra sig sin andel av ett reducerat löneunderlag motsvarande den uttagna lönen, i detta fall ungefär 2 miljoner kronor. Om reglerna för lönebaserat utrymme ska ses över kan även detta vara en rimlig ändring i syfte att underlätta för de ägarledda företagen.
Tomas Grunditz är skattekonsult hos KPMG i Jönköping och representerar i detta nummer Fars skattesektion.
tomas.grunditz@kpmg.se