International Financial Reporting Standards (IFRS) kritiseras i olika sammanhang för att vara alltför teoretiska och därmed för komplexa. Vad kritiken egentligen avser kan vara svårt att förklara/förstå eftersom en mindre utvecklad redovisning kan vara lika teoretisk. Kritiken tar snarare fasta på att den redovisningsteori som IFRS i flera fall baseras på ger upphov till en alltför komplex redovisning och att en enklare redovisning efterfrågas. Men att en redovisningslösning är teoretiskt välförankrad betyder inte definitionsmässigt att lösningen är komplex.
Att de redovisningslösningar som International Accounting Standards Board (IASB) presenterar är komplexa till sitt innehåll handlar i många fall om att det rör sig om komplexa verksamheter och flöden. En komplex verklighet ger upphov till komplexa lösningar. Det är oftast inte så enkelt som att den finansiella rapporteringen är komplex enbart för komplexitetens skull.
Det är emellertid otydligt vad som avses eller menas med teoretisk i dessa situationer – vilken teori? Det finns olika redovisningsteorier som samtliga syftar till att stödja innehållet i en modell för finansiell rapportering. Finansiell rapportering påverkas i dag av teorier som till stora delar historiskt inte utgör en del av traditionell redovisningsteori, exempelvis värderingsteori.
Både IASB och amerikanska Financial Accounting Standards Board (FASB) har utformat ramverk för finansiell rapportering. För närvarande arbetar de båda normgivarna tillsammans för att uppdatera och presentera dessa ramverk. Ett ramverk är en mycket viktig del av en normering av finansiell rapportering eftersom det på en övergripande nivå beskriver vad den finansiella rapporteringen förväntas uppnå, för vem den är till för och på vilket sätt den ska göras.
Ett av ramverkets huvudsakliga syften är att bistå normgivare. Lösningarna på många besläktade redovisningsproblem ska kunna generaliseras om ramverket används. Ramverket ska dessutom kunna användas för att förstå etablerad och framtida praxis. Sedan ramverken publicerats har de kritiserats för att de inte ligger till grund för innehållet i enskilda standarder. Kritiker menar att IASB och FASB borde fokusera på att färdigställa det pågående ramverksprojektet innan man påbörjar enskilda projekt för att utveckla eller uppdatera enskilda standarder. Annars finns det risk för teoretisk inkonsekvens. För att kunna bemöta kritiken är det alltså mycket viktigt att ramverket färdigställs.
Det finns emellertid ingen generellt accepterad redovisningsteori. Av denna anledning hävdas det att det kommer att utvecklas teorier för att försvara specifika lösningar (det vill säga gjorda uppskattningar och bedömningar). Och så länge det finns en sådan efterfrågan kommer det att finnas ett utbud.
En betydande del av den utvecklade redovisningsteorin tar fasta på hur, när och till vilket värde en affärshändelse ska redovisas i resultat- och balansräkningen, det vill säga redovisning av intäkter, kostnader, tillgångar och skulder. Skillnaden mellan det redovisade nettobetalningsflödet och nettoresultatet/förmögenhetsförändringen kan beskrivas i termer av olika former av bedömningar och uppskattningar. Om det inte behövde göras några bedömningar och uppskattningar skulle behovet av redovisningsteori vara mindre. Om ett framtida utfall var säkert i form av framtida betalningar skulle behovet av uppskattningar och bedömningar vara obetydligt. Redovisningsteori riktar in sig på situationer då framtida betalningar inte är kända, då bedömningar av framtiden måste göras. Teorin behandlar bland annat hur bedömningarna ska göras för att informationen ska vara tillförlitlig trots att osäkerhet råder. När det inte råder full säkerhet periodiseras informationen (affärshändelser) och uttrycks i termer av intäkter och kostnader. Även värderingen av tillgångar och skulder påverkas av att det inte råder full säkerhet. Vilken av dessa dimensioner som är avgörande beror på val av utgångspunkt, finansiell ställning eller prestation. Det föreligger också olika teorier beroende på vilket tillvägagångssätt som väljs. Historiskt har finansiell rapportering utgjort en blandning av de båda, med tyngdpunkt åt det ena eller andra hållet.
En betydande del av arbetet med att upprätta finansiella rapporter handlar om att göra olika former av uppskattningar och bedömningar. Detta beror inte på att redovisningen är för teoretisk utan på att den finansiella informationen på ett så bra sätt som möjligt ska kunna spegla det underlag som ska kunna ligga till grund för beslut om framtiden för identifierade intressenter.
Det är emellertid av stor betydelse att IASB i arbetet med att utveckla ett ramverk för finansiell rapportering hanterar kritiken och förklarar varför innehållet/omfattningen av finansiell rapportering har ökat de senaste åren, i form av introducerade värderingsmodeller med mera.
Pär Falkman är ekonomie doktor och redovisningsspecialist på Ernst & Young.
par.falkman@se.ey.com