På 400-talet före Kristus förde den grekiske filosofen Demokritos fram hypotesen att det finns en gräns för världens delbarhet. Han hävdade att materia inte kan delas i hur små bitar som helst, och kallade den minsta odelbara enheten för ”atom”.
Drygt 2.400 år senare har en liknande fråga debatterats i Sverige, nämligen huruvida materiella anläggningstillgångar är delbara i olika komponenter i samband med beräkning av nyttjandeperiod som grund för avskrivningar. (Frågan om avskrivningar har knappast samma filosofiska tyngd som frågan om materiens grundläggande beskaffenhet, men avskrivningar kan uppenbarligen ändå engagera redovisare.)
Logiken i IAS 16 Materiella anläggningstillgångar – och även i K3 – att tillgångar ska delas in i väsentliga komponenter som kan ha olika nyttjandeperiod, kan ses som rimlig utifrån ett principiellt perspektiv. Nyttjandeperioden har en koppling till hur ekonomiska resurser förbrukas, och om olika komponenter förbrukas i olika takt bör detta avspeglas i de finansiella rapporterna i form av komponentavskrivning.
Ett argument mot komponentavskrivning är att det är komplicerat och att det gör att framtagandet av redovisning kräver för mycket resurser. Å andra sidan, om en uppdelning i komponenter redan görs internt så är det inte särskilt kostsamt att avspegla det i den externa rapporteringen. Det är rimligt att utgå från att exempelvis företag som förvaltar fastigheter har planer för när olika komponenter i fastigheterna behöver bytas ut, vilket negativt kassaflöde dessa byten genererar och därmed när i tid kassaflödena sker.
För en användare av redovisningen är det centralt att få reda på ledningens bedömning av hur tillgången – inklusive dess olika komponenter – förbrukas och därmed genererar kostnader. Komponentavskrivning ger en mer exakt signal om förbrukningen till omvärlden än om komponentavskrivning inte tillämpas. Detta gäller framför allt när den externa redovisningen baseras på interna operativa planer.
Idén om att den externa redovisningen blir mer relevant om den avspeglar ledningens interna bedömningar återfinns i flera standarder inom IFRS. IAS 16 är en tidig standard med denna utgångspunkt. För cirka tio år sedan kom IFRS 8 Rörelsesegment som explicit tar sin utgångspunkt i ett så kallat ”management approach”. Det innebär att identifiering av segment, och vilken information som ska lämnas om identifierade segment, baseras på den information som lämnas internt till ”högste verkställande beslutsfattare” (till exempel vd). Detta är en tydlig skillnad mot den tidigare standarden IAS 14 Segmentrapportering, där utgångspunkten var att alla företag skulle följa samma mall både för identifiering av segment och för vilken information som skulle presenteras.
Ett nyare exempel på kopplingen mellan extern rapportering och internt beslutsunderlag finns i IFRS 9 Finansiella instrument, som kom 2014 och blir obligatorisk från 2018. Där anges att värdering av finansiella tillgångar bland annat ska baseras på vilken affärsmodell företaget har med avseende på tillgångarna. Om företaget avser att behålla tillgångarna tills de förfaller ska de värderas till anskaffningsvärde (om ytterligare villkor är uppfyllda). Om företaget däremot aktivt handlar med tillgångarna ska de värderas till verkligt värde.
Idéerna i IFRS 9 ligger nära de utgångspunkter som diskuteras i IASB:s utkast till ny föreställningsram, publicerad i maj 2015 (ED/2015/3). En fråga som berörs är när det är relevant att använda anskaffningsvärde respektive verkligt värde i redovisningen. Förslaget är att det ska baseras på hur tillgången förväntas generera kassaflöde. Om den genererar kassaflöde genom att behållas och användas i verksamheten (såsom materiella anläggningstillgångar och finansiella tillgångar som behålls till förfall) är anskaffningsvärde mest relevant. Även om det verkliga värdet på sådana tillgångar kan fluktuera över tid kommer fluktuationerna inte att direkt påverka företagets kassaflöde (även om det kan ske indirekt), och därigenom är de inte relevanta. Om tillgången däremot genererar kassaflöde genom att säljas (såsom finansiella tillgångar som innehas för handel) är verkligt värde relevant. I de fallen kommer nämligen fluktuationerna i verkligt värde kunna påverka företagets kassaflöde. (Här kanske vi närmar oss ett filosofiskt djup, i alla fall så djupt man kan komma inom redovisning.)
För att återvända till materiella anläggningstillgångar kan en grundprincip vara att komponentavskrivning baserat på väsentliga komponenter ger relevanta finansiella rapporter i de fall sådan avskrivning avspeglar en intern syn på komponenter med olika nyttjandeperioder. I sådana situationer är det inte heller särskilt kostsamt att ta fram informationen. Detta överensstämmer också med en mer grundläggande logik inom IFRS som alltmer avspeglas i aktuella publikationer från IASB.
Jan Marton är docent och verksam vid Handelshögskolan i Göteborg. Han skriver i vartannat nummer av Balans.