Revisorsnämndens beslut i disciplinärenden

Dnr 2005-363

(2005-12-08)

Revisorsnämnden upphäver A-sons godkännande som revisor. Nämnden förordnar att beslutet skall gälla omedelbart.

1 Inledning

A-son har varit föremål för Svenska Revisorsamfundets SRS kvalitetskontroll. Revisorsnämnden (RN) har underrättats om att A-son under hösten 2004 har genomgått kvalitetskontroll och att SRS kvalitetsnämnd bedömt att A-son inte bedriver sin revisionsverksamhet enligt god revisorssed och god revisionssed. Av protokoll från kvalitetskontrollstyrelsens1 möte den 26 januari 2005 framgår att A-son tidigare har underkänts i 2003 års kontroll och fått en varning av SRS disciplinnämnd. Kvalitetskontrollstyrelsen har beslutat att överlämna ärendet till RN. Underrättelsen har föranlett RN att öppna förevarande disciplinärende för att göra en kompletterande utredning av de brister som har konstaterats vid SRS kvalitetskontroll. RNs utredning har omfattat en granskning av de två revisionsuppdrag och de räkenskapsår som har ingått i kvalitetskontrollen. Dessa är varuhusbolaget och agenturbolaget (båda avseende räkenskapsåret 2003). Vidare har RN granskat ytterligare fyra av A-sons revisionsuppdrag nämligen verkstadsbolaget (räkenskapsåret den 1 juli 2003–30 juni 2004), maskinbolaget (räkenskapsåret den 1 maj 2003–30 april 2004), takbolaget (räkenskapsåret den 1 juli 2003–30 juni 2004) och plåtbolaget (räkenskapsåret den 1 september 2003–31 augusti 2004). RNs iakttagelser har sammanfattats i en promemoria över vilken A-son har yttrat sig.

Enligt egen uppgift hade A-son, när disciplinärendet initierades, 68 aktiva revisionsuppdrag. Han utövar sin revisionsverksamhet i Xs Redovisningstjänst AB (revisionsbyrån). Utöver A-son är ytterligare två personer verksamma i revisionsbyrån.

En kvalitetskontrollstyrelse med en majoritet av icke-revisorer skall utöva tillsyn över FARs och SRS kvalitetsnämnders arbete i vad detta avser kvalitetskontroll av revisionsverksamhet.

2 Information i årsredovisningar

För några av de av RN granskade revisionsuppdragen har revisionsbyrån i uppdrag att upprätta bokslut och årsredovisningar åt bolagen samtidigt som A-son är vald revisor i dessa bolag. I respektive bolags årsredovisning finns dock endast uppgift om arvode för revision. På RNs fråga om varför särredovisning inte har skett av arvode för revision respektive konsultation har A-son uppgett att orsaken är en missuppfattning mellan honom och ”underställd personal”.

RNs bedömning

Enligt 5 kap. 21 § årsredovisningslagen (1995:1554) skall i ett aktiebolag lämnas upplysning om den sammanlagda på räkenskapsåret belöpande ersättningen till var och en av bolagets revisorer och de revisionsföretag där revisorerna verkar. Särskild uppgift skall lämnas om hur stor del av ersättningen som avser andra uppdrag än revisionsuppdraget. Det ankommer på en kvalificerad revisor att verka för att klienternas årsredovisningar uppfyller gällande krav. RN finner att A-son inte har verkat för detta och att han därmed inte har fullgjort sina skyldigheter som revisor.

3 A-sons revisionsarbete

3.1 Omständigheter som har framkommit vid SRS kvalitetskontroll

Nedan redovisas för två av bolagen de iakttagelser som har gjorts av SRS kvalitetskontrollant. Härutöver redovisas i avsnitt 3.2 för samtliga bolag RNs iakttagelser vid genomgång av A-sons dokumentation samt A-sons svar på RNs frågor och hans kommentarer till RNs promemoria. Det kan tilläggas att RN har ställt kompletterande frågor också beträffande iakttagelser gjorda av SRS kvalitetskontrollant.

SRS kvalitetskontroll har omfattat varuhusbolaget och agenturbolaget. Kontrollanten har noterat att A-sons dokumentation av genomförda granskningar var mycket bristfällig beträffande varuhusbolaget och helt saknades för agenturbolaget. Vidare har kontrollanten antecknat att A-son inte i något av de två granskade uppdragen har genomfört någon förvaltningsrevision. Kontrollantens slutsats för båda bolagen blir därför att A-sons bedömning av VDs och styrelsens förvaltning inte är acceptabel. Slutligen kan av kontrollantens anteckningar utläsas att A-son har uppgett att den person som handhar agenturbolagets redovisning också har utfört vissa kontroller av bolagets resultat- och balansposter.

RN har vid sin genomgång av A-sons dokumentation över sina revisioner av varuhusbolaget och agenturbolaget kunnat konstatera samtliga de brister som kvalitetskontrollanten har funnit och gör samma bedömning som denne. Härutöver redovisas nedan ytterligare några av RNs iakttagelser.

3.2 Omständigheter som har framkommit vid RNs kontroll

3.2.1 Dokumentation

RN har begärt att få ta del av all A-sons revisionsdokumentation för samtliga sex här aktuella revisionsuppdrag. Den dokumentation som har sänts in till RN består, utöver årsredovisningar och revisionsberättelser, av bokslutsbilagor, övriga räkenskapshandlingar samt standardiserade arbetsprogram med markeringarna U.a. E/T eller Ja efter olika revisionsåtgärder. I det material som har tillställts RN finns inget som verifierar att A-son har utfört några egentliga granskningsinsatser av väsentliga resultat- och balansposter. Inte heller framgår att A-son har granskat bolagens hantering av skatter och avgifter eller utfört någon övrig förvaltningsrevision. Eftersom det således inte finns någon dokumentation som visar eventuella revisionsåtgärder har A-son av RN förelagts att för vart och ett av de här aktuella revisionsuppdragen beskriva samtliga revisionsåtgärder, dvs. dels eventuella kontroller av varje enskild resultat- och balanspost, dels eventuella förvaltningsrevisionella åtgärder.

A-son har härefter inte för något av bolagen tillställt RN handlingar som verifierar att han har utfört några egentliga granskningsinsatser (bortsett från att han signerat vissa poster på en inventeringslista avseende varuhusbolaget). Däremot har han till RN översänt ytterligare bokslutsbilagor, resultat- och balansrapporter, verifikationslistor m.m. Som förklaring till att dessa senare handlingar inte tidigare har tillställts RN har A-son uppgett att materialet fanns i andra pärmar eftersom revisionsbyrån ”successivt lagt om system”.

A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria medgett att hans dokumentation är bristfällig. Han har tillagt att han ansett att om han kontrollerat uppgifter och dessa varit korrekta eller rimliga har hans ”kladdlappar” inte sparats eftersom allt var ”OK”. Han har uppgett att han har granskat väsentliga balansposter och i efterhand, dvs. efter respektive balansdag, utfört vissa kontroller av lagerposter. A-son har vidare anfört att han har besökt samtliga här aktuella revisionsklienter under räkenskapsåren och därvid informerat sig om deras inköps- och försäljningsrutiner och om hur förvaltningen i övrigt fungerar av företagen. Han har inte närmare beskrivit vilka förvaltningsrevisionella åtgärder han har vidtagit eller hur han har kontrollerat olika rutiner. A-son har även uppgett att han inte heller beträffande dessa granskningar har ansett sig behöva någon dokumentation eftersom bolagen, enligt hans bedömning, har väl fungerande rutiner.

RN gör följande bedömning

En kvalificerad revisor skall dokumentera bl.a. sådana förhållanden som har betydelse för att ge bevis till stöd för uttalandena i revisionsberättelsen och som bevis för att revisionen har utförts enligt god revisionssed. Bestämmelser om dokumentation finns i 24 § revisorslagen (2001:883) och 2–5 §§ Revisorsnämndens föreskrifter (RNFS 2001:2) om villkor för revisorers och registrerade revisionsbolags verksamhet. Dokumentationen skall vara tydlig och sammanställd på ett överskådligt sätt. Av dokumentationen skall bland annat framgå vilken granskning som har genomförts, vilka iakttagelser som har gjorts och vilka slutsatser som har dragits. Underlåtenhet att fullgöra dokumentationsskyldigheten på ett riktigt sätt bedöms som allvarlig eftersom den omöjliggör en analys och en tillfredsställande bedömning av arbetet i efterhand.

Den dokumentation, huvudsakligen redovisningshandlingar, som A-son har tillställt RN är så bristfällig att den inte kan användas som underlag för en bedömning av hans revisionsarbete vad gäller förvaltningsrevisionen eller revisionen av väsentliga resultat- och balansposter i aktuella bolag. Den uppfyller därmed inte de krav som ställs i revisorslagen och i RNs föreskrifter. A-son har härigenom åsidosatt god revisionssed.

Den omständigheten att en revisor inte dokumenterar sina granskningsåtgärder enligt gällande föreskrifter innebär i och för sig inte att det är visat att revisorns åtgärder har varit otillräckliga. I ett sådant fall måste revisorn dock kunna redogöra för sin granskning på ett sådant sätt att det vid en helhetsbedömning framstår som sannolikt att de påstådda åtgärderna har utförts och att de har haft sådan inriktning och omfattning att de har kunnat tjäna som underlag för välgrundade slutsatser. A-son har hävdat att han har utfört vissa kontroller. RN konstaterar att A-son inte har verifierat sina påståenden. Med beaktande av detta övergår nu RN till bedömningen av A-sons övriga revisionsarbete.

3.2.2 Arbete utfört av redovisningskonsulter

Som framgått ovan har kvalitetskontrollanten beträffande agenturbolaget antecknat att A-son uppgett att vissa kontroller av resultat- och balansposter hade utförts av en redovisningsansvarig. På RNs fråga om vilka kontroller som har utförts av den redovisningsansvarige har A-son svarat att denne har utfört ”avprickning” av samtliga verifikat på en verifikationslista, kontroll av personalskatter och arbetsgivaravgifter samt avstämning av samtliga balansposter. A-son har i efterhand tillställt RN en verifikationslista utan anteckningar samt en balans- och resultatrapport på vilken vissa poster har markerats med bockar. Det finns, i det material som har tillställts RN, inget som visar att A-son har utfört några egna kontroller. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria dock hävdat att bockarna innebär att han har kontrollerat posterna mot specifikationer och funnit dessa riktiga.

Av dokumentationen för maskinbolaget framgår att kontroller har skett av att kundfordringar och leverantörsskulder var avstämda och betalda. Vidare har avstämning av skatter och sociala avgifter gjorts. A-son har på RNs fråga uppgett att dessa kontroller och avstämningar har utförts av den som handhaft bolagets bokföring och upprättat dess årsredovisning. A-son har tillagt att samma person löpande granskar samtliga verifikationer. Av dokumentationen kan inte utläsas att A-son har utfört några egna kontroller.

På ett arbetsprogram avseende varuhusbolaget finns antecknat följande: ”Moms, skatter, arbetsgivaravgifter avstämda av M O.” Att A-son har gjort några egna kontroller kan inte utläsas. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria tillagt att redovisningskonsulten M O månadsvis har stämt av mervärdesskatt, skatter och arbetsgivaravgifter. A-son säger sig ha kontrollerat dessa avstämningar och hänvisar till kontoutdrag och har vidare anfört att han dessutom har kontrollerat rimligheten vad gäller arbetsgivaravgifter i relation till löner. A-son har inte tillställt RN någon dokumentation som verifierar hans uppgifter.

A-son har anfört att han sedan länge har arbetet med de här aktuella redovisningskonsulterna, som handhar redovisningen åt vissa av hans revisionsklienter, och att han vet att de utför ett noggrant arbete. Att han skulle gå igenom och granska att de redovisningsansvariga ”kontrollerat klienterna riktigt” anser han vara ”helt onödigt arbete”. Däremot säger sig A-son kontrollera skatter och avgifter per respektive balansdag, dvs. fordringar och skulder hänförliga till skatter och avgifter. A-son har tillagt att han även gör rimlighetsbedömningar av arbetsgivaravgifter i relation till lönesummor. Han har inte verifierat sina uppgifter med någon dokumentation.

RN gör följande bedömning

Såväl RNs dokumentationsgenomgång som A-sons svar till RN visar att han beträffande i vart fall tre av de här aktuella revisionsuppdragen har förlitat sig på kontroller utförda av redovisningskonsulter som samtidigt har ansvarat för att handha redovisningen i respektive bolag. Vad gäller agenturbolaget bekräftas denna RNs iakttagelse även av kvalitetskontrollantens anteckningar. Av A-sons dokumentation kan inte utläsas att han har gjort några egna självständiga granskningsinsatser eller bedömningar. RN finner att de genomgångar som redovisningskonsulterna har gjort är att anse som en del av bolagens interna kontroll. En revisor kan visserligen ta hänsyn till dessa kontroller då han planerar sina revisioner men får, enligt god revisionssed, inte helt underlåta att utföra egna revisionsåtgärder. RN konstaterar att A-son varken genom dokumentation eller på annat sätt gjort troligt att han har utfört några egna självständiga granskningsinsatser eller gjort några egna bedömningar.

3.2.3 Lager

A-son har beträffande såväl varuhusbolaget som agenturbolaget och maskinbolaget antecknat att granskningen skulle inriktas mot bl.a. varulager.

Posten varulager togs i varuhusbolaget upp till 5,8 mnkr (46 procent av balansomslutningen). A-sons dokumentation består av ett inventeringsintyg och en summering av delposter. A-son har på ett arbetsprogram noterat att han har beräknat bruttovinst och lagrets omsättningshastighet men att han inte har närvarit vid inventering. Härutöver finns på arbetsprogrammet endast markeringarna U.a., E/T eller Ja efter olika rubriker. A-son har anfört att han flera gånger per år besöker bolaget både som revisor och som kund och då ofta går ”genom både butik och lager”. Han har tillagt att han har gjort stickprovskontroller utifrån inventeringslistor och har i efterhand insänt några lagerlistor på vilka han har signerat vissa poster och antecknat ”8/1”. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria uppgett att hans signatur innebär att han den 8 januari 2004 har ”kontrollerat antalet” varor.

Varulager redovisades i agenturbolaget med 2,9 mnkr (44 procent av balansomslutningen). I den dokumentation som ursprungligen har tillställts RN finns inte något räkenskapsmaterial beträffande denna post och inte heller några anteckningar som visar eventuell granskning. Då A-son av RN ombetts att kommentera detta har han uppgett att han inte har närvarit vid inventering samt att varulagret i huvudsak var inköpt i november och december 2003 och ”utlevererat” under perioden januari – mars 2004. Han har i efterhand till RN insänt ett dokument på vilken han har antecknat bruttovinstprocent och lagret i procent av omsättningen. A-son har inte tillställt RN något material som verifierar hans uppgifter om inköp och försäljning eller förklarat varför dessa transaktioner utgjorde skäl för att underlåta granskning av posten varulager. Som framgått ovan konstaterade SRS kontrollant att dokumentation helt saknades vid tidpunkten för kvalitetskontrollen. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria uppgett att han har besökt bolaget i februari 2004 (balansdag den 31 december 2003) och då ”tittat på kvarvarande lager” samt att huvuddelen var levererat och fakturerat i januari-februari 2004. Han har inte verifierat sina uppgifter med någon dokumentation.

I maskinbolaget togs varulager upp till 1,9 mnkr (68 procent av balansomslutningen). A-sons dokumentation består av endast en bokslutsbilaga och en lagerlista. A-son har på RNs fråga uppgett att han inte har närvarit vid inventeringen. Han har även beträffande maskinbolaget i efterhand till RN insänt ett dokument på vilken han har antecknat bruttovinstprocent och lagret i procent av omsättningen. Av den dokumentation som har tillställts RN kan inte utläsas att A-son har kontrollerat lagrets existens och värde. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria hävdat att han har besökt bolaget i mars och maj 2004 och att lagret av maskiner var lätt att besiktiga. Han har inte till RN insänt något material som visar att han har utfört några kontroller av lagret.

A-son har inte för något av de tre här aktuella bolagen besvarat RNs fråga när han, vid respektive revisionsberättelses avgivande, senast hade närvarit vid inventering av posten varulager och inte heller till RN insänt någon dokumentation från eventuella sådana granskningar.

Takbolaget och plåtbolaget bedriver entreprenadverksamhet i form av byggnadsverksamhet respektive byggnadsplåtslageri. Enligt A-sons granskningsplaner skulle granskningen i båda bolagen inriktas mot bl.a. pågående arbeten. Denna post togs i takbolaget upp till 377 000 kr (åtta procent av balansomslutningen) och i plåtbolaget till 763 000 kr (27 procent av balansomslutningen). I de två årsredovisningarna har lämnats följande information: ”Pågående arbeten har värderats till utdebiteringspriser med avdrag för beräknad avans.” A-sons dokumentation består för respektive bolag av endast en förteckning över pågående arbeten. A-son har uppgett att cirka två tredjedelar av redovisade pågående arbeten i takbolaget utgjordes av anbud och att en tredjedel avsåg eftersläpning av underleverantörsfakturor avseende arbeten på löpande räkning. Vilken grund han haft för denna uppgift framgår inte. A-son har i efterhand, efter att ha återfått sin dokumentation från RN, tillställt RN samma förteckning över pågående arbeten som fanns i det ursprungligen till RN insända materialet. På den senare till RN insända förteckningen har dock tillkommit handskrivna anteckningar om vilka projekt som utgjordes av anbud respektive eftersläpande fakturering. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria anfört att han har ”sett” takbolagets specifikation av nedlagd tid och material fram till bokslutsdagen. Vad därefter gäller plåtbolaget har A-son uppgett att cirka 90 procent av posten pågående arbeten utgjordes av anbud och att resterande del var uppdrag på löpande räkning. Inte heller i detta fall framgår vilken grund han har haft för denna information. A-son har också avseende plåtbolaget till RN i efterhand insänt samma förteckning över detta bolags pågående arbeten som fanns i den ursprungligen till RN inskickade dokumentationen. På den senare förteckningen har dock beträffande varje uppdrag tillkommit anteckningen L eller A. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria hävdat att han har kontrollerat posten pågående arbeten i plåtbolaget mot fakturering i september/oktober 2004.

Av A-sons dokumentation kan inte beträffande vare sig takbolaget eller plåtbolaget utläsas att någon granskning har skett av posten pågående arbeten eller av rutinerna för värdering och fakturering. A-son har inte heller genom någon dokumentation verifierat vare sig de uppgifter han lämnat eller de kontroller han säger sig ha utfört.

RN gör följande bedömning

Varulagret var väsentliga poster i varuhusbolaget och agenturbolaget och den mest väsentliga balansposten i maskinbolaget varför A-son vid sina revisioner har haft anledning att ägna denna post särskild uppmärksamhet. Vid granskning av ett varulager skall revisorn bland annat förvissa sig om att tillgången existerar. Att närvara vid en fysisk inventering är i de flesta fall en effektiv revisionsmetod, vilken revisorn bör utnyttja om inte alternativa åtgärder ger tillfredsställande underlag för bedömningen. A-son har uppgett att han inte har närvarit vid lagerinventeringar i de tre bolagen. Han har inte heller visat eller gjort troligt att han på annat sätt har kontrollerat bolagens rutiner för inventering. RN konstaterar att A-son inte på ett godtagbart sätt har granskat posten varulager. Eftersom denna post var väsentlig i samtliga här nämnda bolag finner RN att A-son inte har haft tillräcklig grund för att tillstyrka fastställande av bolagens resultat- och balansräkningar eller förslagen till vinstdispositioner. Han har därmed inte utfört sitt arbete enligt god revisionssed.

Såväl takbolaget som plåtbolaget bedriver entreprenadverksamhet och hade redovisat pågående arbeten. I entreprenadbolag är det väsentligt att revisorn granskar projektredovisningen, tar del av entreprenadavtal, bedömer principerna för intäktsredovisning samt även bedömer eventuella förlustrisker och garantikostnader. Såvitt framgår av A-sons dokumentation har han inte vidtagit någon av dessa åtgärder. RN konstaterar att A-son inte har visat och inte heller gjort sannolikt att han har granskat takbolagets och plåtbolagets entreprenadverksamhet enligt god revisionssed.

3.2.4 Vissa övriga väsentliga balansposter

A-son har antecknat att granskningen i varuhusbolaget skulle inriktas mot bl.a kundfordringar och leverantörsskulder samt i agenturbolaget mot bl.a. kundfordringar. Posten kundfordringar redovisades i varuhusbolaget med 3,9 mnkr

(31 procent av balansomslutningen) och leverantörsskulder med 3,1 mnkr. I agenturbolaget redovisades kundfordringar med 1,1 mnkr (17 procent av balansomslutningen). A-sons dokumentation beträffande dessa poster består för respektive bolag av endast bokslutsbilagor utan anteckningar. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria hävdat att han i båda bolagen har utfört betalningskontroll av kundfordringar. A-son har inte till RN insänt någon dokumentation som verifierar hans uppgifter.

A-son har beträffande verkstadsbolaget antecknat att granskningen skulle inriktas mot bl.a. kundfordringar och interimsfordringar. Kundfordringar redovisades i detta bolag med 854 000 kr och interimsfordringar med 953 000 kr. Vidare togs leverantörsskulder upp till 2,7 mnkr (20 procent av balansomslutningen). A-sons dokumentation beträffande dessa poster består av endast arbetsprogram med anteckningarna U.a., E/T eller Ja. Härutöver finns specifikationer utan anteckningar. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria hävdat att han har kontrollerat balansposter mot specifikationer och mot bolagets bokföring men inte bekräftat sina uppgifter med någon dokumentation.

A-son har antecknat att granskningen i takbolaget och plåtbolaget skulle inriktas mot bl.a. kundfordringar. Dessa redovisades i takbolaget med 1,8 mnkr

(36 procent av balansomslutningen) och i plåtbolaget med 903 000 kr (31 procent av balansomslutningen). A-sons dokumentation beträffande denna post består för respektive bolag av en kundreskontra utan anteckningar samt ett arbetsprogram, rubricerat Kundfordringar och försäljning, på vilket antecknats U.a., E/T eller Ja efter olika granskningsåtgärder. A-son har i sitt yttrande över RNs promemoria hävdat att han har utfört betalningskontroller men inte verifierat dessa uppgifter med någon dokumentation.

Av A-sons dokumentation kan således inte beträffande något av de här angivna bolagen utläsas att någon granskning har skett av de ovan nämnda balansposterna eller av bolagens rutiner för inköp och försäljning.

RN gör följande bedömning

RN konstaterar att A-son beträffande de ovan nämnda bolagen inte har visat eller på annat sätt gjort troligt att han har haft underlag för att godta vissa väsentliga balansposter eller att han har gjort några kontroller av bolagens rutiner för inköp och försäljning. Han har således även i detta avseende allvarligt åsidosatt god revisionssed.

4 RNs sammanfattande bedömning

A-sons dokumentation är mycket bristfällig och avseende vissa poster obefintlig. Beträffande väsentliga resultat- och balansposter i klientbolagen visar RNs utredning att A-son antingen inte har utfört några egentliga revisionsåtgärder eller att den granskning han säger sig ha utfört inte kan ha gett honom tillräckligt underlag för att med rimlig grad av säkerhet bedöma dessa posters existens och värde. RN konstaterar sammanfattningsvis att A-son inte, vare sig genom dokumentation eller genom sina svar på RNs frågor, har gjort sannolikt att han i något av de sex av RN granskade revisionsuppdragen har utfört någon godtagbar revision.

RN finner att A-sons revisionsverksamhet har uppvisat mycket allvarliga brister. Han har genom det ovan anförda i hög grad och i grundläggande delar åsidosatt sina skyldigheter som revisor. A-son skall därför meddelas en disciplinär åtgärd. Vad som framkommit i ärendet är av så allvarligt slag att omständigheterna måste anses som synnerligen försvårande. A-sons godkännande som revisor skall därför upphävas med omedelbar verkan.

Med stöd av 32 § andra stycket revisorslagen (2001:883) upphäver RN A-sons godkännande som revisor. Med stöd av 35 § första stycket nämnda lag förordnar RN att beslutet skall gälla omedelbart.