Lättnadsregeln – hela förvärvskällan
För att den s.k. lättnadsregeln skall få tillämpas vid gåvobeskattningen krävs enligt AGL 43 § andra st. bl.a. att gåvan skall omfatta all givarens rätt till förvärvskällan. Fråga huruvida så var fallet har blivit föremål för prövning i två nyligen publicerade rättsfall, nämligen RH 1990:53 och RiG 13/1990. I båda fallen rörde det sig om gåva av verksamhet i handelsbolagsform, samtidigt som givarna behöll en fastighet varpå verksamheten bedrevs.
Omständigheterna i RH 1990:53 var följande. En person S drev sedan 1977 rörelse som enskild firma. Den 15 oktober 1984 registrerades rörelsen i handelsregistret som ett handelsbolag. Bolagsmän var S och hans hustru I. Såväl den enskilda firman som handelsbolaget hade räkenskapsår från och med den 1 september till och med den 31 augusti.
Makarna ägde en fastighet som inrymde dels en bostad för dem själva, dels en lokal vari rörelsen bedrevs. Enligt HovR:s domskäl var det utrett att räntor för fastighetslån bokförts i rörelsen t.o.m. den 31 augusti 1985; fr.o.m. den 1 september 1985 bokfördes kostnader för hyrda lokaler i rörelsen hos handelsbolaget.
Genom gåvobrev den 31 augusti 1987 skänkte S och I hela handelsbolaget till makarnas dotter E och hennes make H. E och H förvärvade genom köpebrev den 1 september 1987 fastigheten av S och I.
Länsskattemyndigheten (LSkM) ansåg inte att lättnadsregeln var tillämplig på gåvan av handelsbolagsandelarna. Enligt LSkM:s mening ingick fastigheten i rörelsen, men eftersom den egendomen förvärvats genom köp var samtliga förutsättningar enligt AGL 43 § andra st. inte uppfyllda.
HovR:n (för Övre Norrland) biföll emellertid yrkanden från E och H att gåvan skulle beskattas på basis av lättnadsregeln. HovR:n hänvisade därvid till KL 18 § första st. b), enligt vilket lagrum fastighet till den del den ingår i en av ägaren bedriven rörelse ”skall anses tillhöra förvärvskällan rörelse”. HovR:n fann emellertid – bl.a. på grund av den ovan angivna kostnadsredovisningen utrett att fastigheten fr.o.m. den 1 september 1985 inte bokförts såsom ingående i rörelsen. Eftersom fastigheten vid tidpunkten för gåvan ägts av givarna personligen och inte av handelsbolaget, konstaterade HovR:n att egendomen ingick i inkomstslaget annan fastighet. Gåvan omfattade sålunda enligt HovR:ns bedömning all rätt som givarna hade i den förvärvskälla som utgjorde deras rörelse.
I RiG 13/1990 gällde det däremot jordbruk i handelsbolagsform; gåvan omfattade hela handelsbolaget men inte själva jordbruksfastigheten, vilken ägdes av givarna personligen. Också i detta mål hänvisade domstolen (Göta HovR) till KL, nämligen dels till 53 § 2 mom., dels till punkt 9 anvisningarna till 32 §. Enligt dessa lagrum beskattas inkomst i handelsbolag hos delägarna; beskattningen sker i den förvärvskälla varur bolagets inkomst härflutit. HovR:n ansåg att handelsbolaget och jordbruksfastigheten utgjorde en enda förvärvskälla. Eftersom gåvan inte omfattat fastigheten, fick lättnadsregeln inte tillämpas.
I båda fallen har alltså domstolen haft att tolka regler i KL, vilket i och för sig är följdriktigt med tanke på att AGL uttryckligen anger att lättnadsregeln är tillämplig på egendom i förvärvskälla som enligt kommunalskattelagen ingår i inkomstslaget jordbruksfastighet resp. rörelse. Som framgår av redovisningen, utföll tolkningen olika beroende på vilket inkomstslag det var fråga om.
Erik Waller