Skattenytt nr 11 2000 s. 639

Har det utvidgade reparationsbegreppet utvidgats?

Utgifter för ny-, till- och ombyggnation ingår i en byggnads anskaffningsvärde och dras av genom årliga värdeminskningsavdrag, medan utgifter för reparation och underhåll medför direktavdrag. Vissa byggnadsåtgärder omfattas av ett utvidgat reparationsbegrepp och kan därför dras av omedelbart. Prövningen görs utifrån två dimensioner 1) karaktären på den bedrivna verksamheten (byggnadens användningssätt) och 2) karaktären och omfattningen på åtgärden (åtgärdens tekniska inverkan på byggnaden). I artikeln behandlas både dagens rättsläge vad avser det utvidgade reparationsbegreppet och den förändring som sker från och med 2002 års taxering.

1 Inledning och historisk bakgrund

För vissa ändringsarbeten på en byggnad vilka vid en strikt skatterättslig bedömning inte skulle anses vara reparation och underhåll gäller sedan 1969 ett utvidgat reparationsbegrepp. Ursprungligen gällde det utvidgade reparationsbegreppet endast fastigheter som användes i rörelse och vissa fastigheter i inkomstslaget annan fastighet som inte användes för bostadsändamål. Reglerna medför direktavdrag även för sådana ändringsarbeten som t.ex. på grund av den tekniska utvecklingen normalt kan påräknas någon eller några gånger under en byggnads användningstid i näringsverksamhet. Detta gäller också åtgärder som innebär en ändring av den inre dispositionen genom flyttning av innervägg etc. Tidigare kunde i allmänhet inte direktavdrag erhållas för sådana arbeten eftersom arbetena ifråga syftar till en förändring av byggnadens tekniska skick, fråga var alltså om en med ny-, till- eller ombyggnation jämförbar åtgärd. Värdet av dessa omdisponeringar blir i många fall inte bestående och arbetena kan återkomma regelmässigt med relativt korta tidsintervaller. Kostnaden fick innan de nya reglerna infördes läggas upp på plan och ekonomiskt oriktiga byggnadsvärden uppstod. Genom införandet av det utvidgade reparationsbegreppet anpassades således de skatterättsliga reglerna till vad som är företagsekonomiskt riktigt, jfr prop. 1969:100 s. 53 och s. 132.

Genom proposition 1972:120 gjordes det utvidgade reparationsbegreppet tillämpligt även i inkomstslaget jordbruksfastighet. Det omfattade då endast ekonomibyggnader i inkomstslaget jordbruksfastighet. Jordbrukets personalbostäder och bostäder för ägare och brukare var undantagna.

Avsikten är sammanfattningsvis att regleringen skall underlätta ändringar i produktionsinriktningen och omfatta åtgärder, betingade av ändrade verksamhetsförutsättningar, vidtagna inom ramen för byggnadens avsedda huvudsakliga användningsområde.

Däremot skall inte utgifter för ändringsarbeten av mer genomgripande art omfattas utan fråga är främst om utgifter för mindre genomgripande ombyggnads- och ändringsarbeten, jfr prop. 1969:100 s. 53 f. och s. 132 respektive prop. 1972:120 s. 115 f. och s. 214.

I samband med 1990 års skattereform blev det utvidgade reparationsbegreppet generellt tillämpligt i inkomstslaget näringsverksamhet. Regleringen återfanns i anvisningspunkt 3 till 23 § KL:

”Avdrag som för reparation och underhåll får göras för kostnader för sådana ändringsarbeten på byggnad som kan normalt påräknas i den bedrivna verksamheten, som upptagande av nya fönster- och dörröppningar samt flyttning av innerväggar och inredning i samband med omdisponering av lokaler. Åtgärder som innebär en väsentlig förändring av fastigheten, som då ett djurstall eller en verkstadsbyggnad byggs om för att i stället användas för ett helt annat ändamål, hänförs inte till reparation och underhåll.”

Trots det i lagtexten använda uttrycket ”lokaler” gällde (gäller) bestämmelsen generellt i näringsverksamhet, jfr prop. 1989/90:110 s. 665. Den konkreta utformningen av det utvidgade reparationsbegreppet gjordes i stort sett likartad jämfört med tidigare regleringar.

Det bör påpekas att den tidigare lagregleringen för jordbruksfastigheter talade om ”jordbruksdrift”, vilket vid 1990 års ändring ersattes av den tidigare regleringen för rörelsefastigheter ”den bedrivna verksamheten”. Som exempel på godtagbar omdisponering av ekonomibyggnader i jordbruk angavs omläggning av driften från en animalieproduktion till en annan. Denna exemplifiering försvann i samband med förändringen av lagtexten. Det bör mot bakgrund av dessa justeringar av lagtexten påpekas att någon förändring av vilka åtgärder som omfattades inte var avsedd.

Bestämmelsen om det utvidgade reparationsbegreppet fick en ny lydelse genom införandet av inkomstskattelagen (IL). Bestämmelsen finns i 19 kap. 2 § IL och lyder som följer:

”Utgifter för reparation och underhåll av en byggnad får dras av omedelbart.

Utgifter för sådana ändringsarbeten på en byggnad som kan anses normala i den bedrivna verksamheten behandlas som utgifter för reparation och underhåll. Hit räknas inte åtgärder som innebär en väsentlig förändring av byggnaden.”

Det kan nu noteras att exemplen har strukits på förslag av Skattelagskommittén. Någon utvidgning av bestämmelsens tillämpningsområde var inte heller vid denna lagändring avsedd, vilket markerades genom att uttrycket ”i den bedrivna verksamheten” behölls trots att kommittén föreslog att bestämmelsen skulle omfatta sådana ändringsarbeten som var normala i näringsverksamheten (prop. 1999/2000:2 s. 248). Det kan vidare noteras att spärren i form av ”väsentlig ändring” omformulerats på så sätt att begreppet ”fastigheten” ersatts av begreppet ”byggnaden”. Sistnämnda ändring har inte kommenterats i förarbetena. Det torde dock endast vara fråga om en redaktionell ändring.

2 Dagens rättsläge

Mot bakgrund av ett relativt fåtal ärenden i högsta instans har jag valt att diskutera nuvarande rättspraxis även utifrån ett antal avgöranden i Kammarrätterna. Dessa kan om inte annat antas spegla den verklighet landets företagare möter i denna fråga.

Vid nybyggnation kan givetvis det utvidgade reparationsbegreppet inte tillämpas då fråga måste vara om ändringsarbeten på en byggnad. Om åtgärderna byggnadstekniskt karaktäriseras som tillbyggnation kan med stöd av utgången i RÅ 1987 ref. 87 hävdas att tillämpningen av det utvidgade reparationsbegreppet redan genom detta är utesluten. I detta rättsfall hade en ekonomibyggnad på en jordbruksfastighet byggts till med ett mjölkrum. Regeringsrätten ansåg att utförandet av mjölkrummet inte innebar en sådan ändring som avsågs i anv. p. 1 till 22 § KL (bl.a. det utvidgade reparationsbegreppet) utan utgjorde en ren tillbyggnation. Kostnaderna avsåg således inte sådant arbete, som enligt nämnda anvisningspunkt var att hänföra till reparation och underhåll.

Kammarrätten i Sundsvall (4728-1990) har bedömt kostnader för elinstallations- och ventilationsarbeten som uppkommit till följd av ett verkstadsföretags flyttning till nya lokaler p.g.a. ökat lokalbehov. Installationskostnaderna var föranledda av flyttning av befintliga maskiner. Lika med Länsrätten fann Kammarrätten att ifrågavarande installationer var att hänföra till byggnadsinventarier, direktavdrag kunde därför inte medges utan avdrag skulle medges genom värdeminskningsavdrag för inventarier.

Sammanfattningsvis kan således det utvidgade reparationsbegreppet endast tillämpas om ändringsarbetena utförts på en byggnad och i tekniskt hänseende karaktäriseras som ombyggnad.

Lagtextens utformning bygger på prövning av två dimensioner nämligen karaktären på den bedrivna verksamheten (byggnadens användningssätt) samt karaktären på och omfattningen av åtgärderna (åtgärdernas tekniska inverkan på byggnaden).

2.1 Den bedrivna verksamheten

Ramen för tillämpning av det utvidgade reparationsbegreppet är satt till åtgärder i den bedrivna verksamheten. Det torde vara klart att syftet med reglerna är att underlätta erforderliga ändringar i produktionsinriktningen. Ändringar som innebär övergång till annat användningsområde medför således att lagrummet inte kan tillämpas. Det bör vidare redan här påpekas att begreppet verksamhet kan ha betydelse även för tolkningen av den nya reglering som skall tillämpas från och med 2002 års taxering, se avsnitt 3 nedan.

Fråga uppkommer nu vad som menas med verksamhet och på vilken nivå bedömningen skall göras. För att illustrera vad jag menar med nivå exemplifierar jag olika nivåer för två olika verksamhetstyper. Lantbruk innefattar definitionsmässigt jordbruk, skogsbruk och trädgårdsskötsel. I sin tur kan sedan jordbruk indelas i spannmåls-, kött- och mjölkproduktion. Fråga är om tre nivåer på samma sätt som affärsverksamhet å ena sidan och färghandel respektive livsmedelsaffär å andra sidan representerar två olika nivåer.

I RÅ 85 1:32 prövades yrkat direktavdrag i en byggnad som användes i Svenska Sockerfabriks Aktiebolagets verksamhet. Fråga var om ombyggnadsarbeten i samband med flyttning av en el- och instrumentverkstad från ett våningsplan till ett annat som tidigare använts som fabrikshall. Skattemyndigheten hävdade att det utvidgade reparationsbegreppet inte var tillämpligt på grund av att den verksamhet som bedrevs i de ombyggda lokalerna ansågs vara av helt annat slag än den som bedrivits tidigare där. Regeringsrätten medgav direktavdrag och konstaterade att arbetena hade betingats av den i fabriken bedrivna sockertillverkningen.

I RRK 74 1:65 hade en butikslokal för speceri- och charkuterihandel ombyggts till kiosk för försäljning av bl.a. korv. Kammarrätten fann att företagaren till följd av ändrade verksamhetsbetingelser hade byggt om sin livsmedelsaffär till kioskrörelse med ett i förhållande till affären begränsat varusortiment men i stort sett med bibehållen verksamhetsinriktning. Då fråga var om upptagande av nya fönster- och dörröppningar, flyttning av innerväggar och inredning i samband med omdisponering av lokalen medgavs direktavdrag. Ursprungligen bedrevs livsmedelsförsäljning och fortsatt inskränkt sådan i form av korvförsäljning m.m. godkändes.

Härefter kan redovisas ett rättsfall avseende jordbruk. Av tidigare exempel i lagtexten framgår att övergång från en animalieproduktion till en annan animalieproduktion inom jordbruk godkänts. Detta exemplifieras i förarbetena med övergång från köttdjursuppfödning till produktion av slaktsvin (prop. 1972:120 s. 116).

I RÅ 85 1:50 hade en ekonomibyggnad på ett jordbruk använts för lagring och sortering av potatis samt som uppehållsrum för gårdens anställda. I samband med att en ny potatissorteringsanläggning anskaffades disponerades byggnaden om så att personalutrymmet flyttades från undervåning till övervåning. Den nya anläggningen förlades intill personalutrymmet och undervåningen användes för handsortering av potatis. De nya personalutrymmena hade en större yta och en högre standard än det tidigare uppehållsutrymmet. Direktavdrag medgavs då verksamheten var potatisodling både före och efter omdisponeringen vilken medfört att verksamheten fått moderniserade och mer ändamålsenliga lokaler.

Fråga uppkommer nu hur den situationen hade bedömts att potatisproduktionen förändrats till animalieproduktion. Vidare kan man fråga sig om övergång från köttdjursuppfödning till mjölkproduktion innebär en ”godkänd” omdisponering inom ramen för begreppet ”verksamheten”. Enligt min uppfattning bör sådana omdisponeringar kunna kvalificera för det utvidgade reparationsbegreppet. De äldre uttalandena i förarbetena som antyder att animalieproduktion etc. och inte jordbruksproduktion är den gällande godkända ”nivån” på begreppet ”verksamhet” måste ses mot bakgrund av det faktum att inkomst av jordbruksfastighet vid tidpunkten för förarbetsuttalandet utgjorde ett självständigt, parallellt med rörelse, inkomstslag.

Sedan 1991 utgör jordbruk inte längre ett självständigt inkomstslag. Sett i ljuset av detta och mot bakgrund av den rationalisering och omstrukturering etc. som skett och sker inom jordbruket finns det enligt min uppfattning ingen anledning att behandla jordbruk annorlunda än andra branscher genom att då välja en lägre nivå för verksamhetsbedömningen. Produktion av (råvara till) livsmedel skall därför inte behandlas annorlunda än försäljning av livsmedel (jfr RRK 74 1:65). Bedömningen av verksamhetsbegreppet bör istället läggas på nivån ”verksamhet genom utnyttjande av jord för att kunna dra nytta av biologiska processer hos växter och djur”.

I ovanstående tre mål var verksamheten i princip oförändrad och arbetena avsåg endast förändringar av hur byggnadens utrymmen disponerades inom ramen för denna befintliga verksamhet. Något rättsfall där verksamheten förändrats i större utsträckning finns såvitt jag vet inte. Ett klargörande som visar var gränsen går för avgränsningen av begreppet ”verksamhet” vid eget utnyttjande av fastighet saknas således.

Härefter kan diskuteras fall då byggnaden upplåts. Två olika situationer utkristalliseras, nämligen fall då upplåtelse sker både före och efter ombyggnationen och fall då den egna verksamheten upphör för att efter ombyggnation ersättas av upplåtelse. I bägge fallen kan upplåtelsen avse antingen (av annan) bedriven näringsverksamhet eller bostadsändamål. Vidare kan upplåtelsen avse egen indirekt bedriven verksamhet, t.ex. via eget aktiebolag, eller upplåtelse till extern hyresgäst.

I RÅ 82 1:2 hade en fastighets bottenvåning under 12 år varit inredd för och använts som affärslokal. Lokalerna hade hyrts av en livsmedelsaffär och behov av renovering fanns. Då lokalen efter renoveringen skulle användas som postlokal måste även vissa omdisponeringar vidtas. Ombyggnadsarbetena omfattade bl.a. att vissa väggar rivits och nya rests, ett befintligt kylrum och en mjölkkyl borttagits, fönster hade ändrats och dörrar till entréer flyttats. Personalutrymmen, valv och förråd hade inrättats där sådana inte tidigare funnits. Kammarrätten konstaterade att arbetena syftat till att erhålla lokaler lämpade för en verksamhet som tidigare inte bedrivits i byggnaden. Utgifterna för ombyggnaden kunde därför på grund av dess art och omfattning inte direktavdras.

Rättsfallet RÅ 83 1:39 avsåg en byggnad som i sin helhet uthyrdes för rörelseändamål. Fjärde våningen i byggnaden hade tidigare innehållit hotellokaler samt personalbostäder. Dessa hade ombyggts till datacentral och kontorsrum. Resterande tre våningsplan användes för affärs- och kontorsändamål. Kammarrätten ansåg att de på fjärde våningsplanet tidigare bedrivna verksamheterna varit att se som en särskild verksamhet skild från den verksamhet som bedrevs på byggnaden i övrigt. Då ändringsarbetena därför medförde att utrymmena på våningsplanet byggts om för att användas för annan verksamhet kunde direktavdrag inte medges. Regeringsrätten ändrade inte Kammarrättens dom.

Det bör inledningsvis påpekas att begreppet ”bedriven” inte utesluter tillämpning av reglerna vid upplåtelse av fastighet. Detta framgår inte minst av de ovan diskuterade rättsfallen RÅ 82 1:2 och RÅ 83 1:39 som behandlar fastighetsägares möjligheter till direktavdrag för åtgärder i byggnader som upplåtits. I inget av fallen motiverades nämligen utgången av att fråga var om upplåtelse. Att sådan inskränkning varit avsedd framgår inte heller av förarbetena till nu aktuellt lagrum.

Härefter kan beröras tre kammarrättsavgöranden där byggnadsåtgärderna verkställts på byggnader i samband med upphörande av egen verksamhet. Ombyggnationerna motiverades av en kommande upplåtelse.

I ett mål som avgjordes 1994 av Kammarrätten i Sundsvall (3104-1992) hade i aktuell fastighet färghandel tidigare bedrivits av fastighetsägaren. I och med att denna upphörde uppläts lokalen för affärs- och kontorsändamål till olika hyresgäster. Lokalerna ändrades efter de önskemål de nya hyresgästerna hade. Efter åtgärderna bedrevs i lokalen livsmedelshandel, tidningsutgivning och dansstudie samt fanns kontorslokaler. Kammarrätten bedömde att den lokal vari bedrivits affärsverksamhet genom uppdelningen övergått till två verksamheter, den ena för affärsändamål och den andra för kontorsändamål. Direktavdrag kunde därför inte medges. Domstolens motivering tyder på att om uthyrningen i sin helhet avsett affärsändamål skulle direktavdrag kunna medges, det faktum att man gått från egen affärsverksamhet till upplåtelse för externt bedriven verksamhet synes således inte påverka bedömningen.

Härefter kan en dom i Kammarrätten i Jönköping (1903-1995) kort diskuteras. I målet var omständigheterna sådana att utrymmen på en jordbruksfastighet hade byggts om till verkstad. Dessa utrymmen skulle därefter hyras ut till ett eget ägt nybildat aktiebolag vilket skulle utföra viss monteringsverksamhet. Före ombyggnaden utgjorde en del av ekonomibyggnaden verkstadslokal och monteringsverksamheten ingick som en del i jordbruksdriften. Fastighetsägaren hävdade att avsikten visserligen var uthyrning men att denna inte skedde utan lokalerna hade efter ombyggnationen i huvudsak använts i den egna jordbruksrörelsen som maskinhall och lager. Kammarrätten beslöt att inte medge direktavdrag då de ifrågavarande lokalerna iordningställts för annan verksamhet än jordbruksverksamhet.

Vi kan notera att domstolen angivit jordbruksverksamhet som ett exempel på en verksamhet, vilket överensstämmer med min ovan redovisade uppfattning. Det kan vidare noteras att det var syftet bakom åtgärderna som tillmättes betydelse för bedömningen. Å andra sidan kan domstolens formulering ha sin grund i det faktum att det var osäkert om och i vilken utsträckning lokalen utnyttjats av bolaget. Någon hyra hade t.ex. inte betalats men bolagets omsättning var för aktuellt år över 800000 kr för att därefter kraftigt minska. Mot bakgrund av denna osäkerhet gjorde domstolen det kanske lätt för sig genom att låta syftet avgöra. I detta fall var det vidare situationen för fastighetsägaren som prövades. Monteringsverksamhet (jordbruksverksamhet) ersattes av uthyrning (för monteringsverksamhet). I praktiken skulle samma verksamhet bedrivas så om domstolen hade gjort bedömningen utifrån detta perspektiv borde direktavdraget godkänts. Något som också kan ha påverkat domstolens bedömning är att, sett ur fastighetsägarens perspektiv, verksamheten förändrats från egen bedriven till upplåtelse, jfr dock KR i Sundsvall 3104-1992 som diskuterats ovan.

Kammarrätten i Sundsvall har i dom 971230 (293-1995) prövat direktavdrag för arbeten på en ekonomibyggnad inom jordbruket som tidigare varit inredd för mjölkkor. De utförda arbetena har inneburit att denna inretts som stall för hästar. Befintlig inredning hade avlägsnats och istället ersatts med hästboxar, inredningen passar dock även för köttdjur och liknande. En omfattande upprustning hade således skett av ekonomibyggnaden som under en följd av år inte använts som djurstall. Samtidigt med att ekonomibyggnaderna ombyggts i syfte att inhysa travhästar har träningsbana, motionsbana och rasthagar anlagts för hästarna. Hyresgästen har bedrivit travverksamhet med de hästar som förvarats i hästboxarna. Länsrätten i Gävleborgs län ansåg att arbetena utförts i samband med en omläggning av jordbruksdriften. Detta skulle tala för att arbetena inneburit sådana omändringar av ekonomibyggnaden att arbetena inte kunde jämställas med sådana ändringsarbeten som avses i det utvidgade reparationsbegreppet. Kammarrätten anslöt sig till länsrättens bedömning. Prövningstillstånd nekades. Utgången torde förklaras av att byggnadens funktion ansågs ha förändrats från tidigare användning för animalieproduktion till uthyrning m.m. av hästboxar för travhästar.

Det faktum att byggnaden alltjämt användes för djurhållning och att den nya inredningen även passade för jordbruksdrift i form av animalieproduktion synes inte ha påverkat bedömningen. Det kan också påpekas att hästsportverksamhet enligt tidigare praxis i ett flertal fall bedömts ingå i jordbruk. Således räknades hästsportverksamhet som bedrivits i nära anslutning till jordbruksdrift, oavsett omfattningen, som binäring till jordbruk. En intressant frågeställning är om bedömningen blivit annorlunda om upplåtelsen avsett köttdjursuppfödning t.ex. i eget driftsaktiebolag.

Av de åtta rättsfall som avgjorts på senare tid av skattedomstolarna och som avser prövningen av verksamhetens karaktär har direktavdrag således godkänts i tre. Samtliga avser egen bedriven verksamhet. I två av dem är uppenbart fråga om exakt samma verksamhet före och efter ombyggnationen, medan det tredje fallet bedömer en inskränkt variant av den tidigare. I övriga fem fall, som samtliga avser upplåtelse, har det yrkade direktavdraget inte beviljats med motiveringen att verksamheten förändrats i alltför hög grad.

En genomgång av domsmotiveringarna visar dock ingen skillnad mellan upplåtelsefall och ”egen verksamhetsfall”. Då fråga är om upplåtelse av fastighet (byggnad) har bedömningen i praktiken skett utifrån hyresgästens verksamhet och inte fastighetsägarens (uthyrnings)verksamhet. I 1983 års rättsfall har till och med upplåtelse till vad som bedömts vara olika verksamheter ansetts vara separata verksamheter. Bedömningen synes således i detta fall vara likartad med den som gäller för egen bedriven verksamhet i egen fastighet, domstolen ser igenom upplåtelsen.

Jag kan alltså inte se att man gjort en principiell skillnad i bedömningen av de två huvudfallen. Skillnaden i utfall torde istället kunna förklaras av andra omständigheter. Det är således naturligt att skillnaderna före och efter åtgärderna i normalfallet är som störst när egen verksamhet förändras till upplåtelseverksamhet, medan en fortsatt egen verksamhet normalt i vart fall på något sätt torde överensstämma med den verksamhet som bedrevs innan åtgärderna. Endast i undantagsfall torde den bedrivna verksamheten förändras dramatiskt i detta fall och i det fall då samma hyresgäst kvarstår. Fråga uppkommer då vad som händer om anledningen till ombyggnationen är ett byte av hyresgäst.

Bedömningstekniken gäller som konstaterats utan tvivel om fråga är om ändringsarbeten för samma hyresgäst. Jag kan vidare inte se något stöd för en uppfattning att annan bedömning skall göras om fråga är om en ny hyresgäst. Även vid ändringsarbeten betingade av ny hyresgäst torde det således vara hyresgästens verksamhet som primärt styr frågan om direktavdrag kan medges eller inte. Om den nye hyresgästen bedriver samma verksamhet som den tidigare kan direktavdrag medges, så är inte fallet om den nye hyresgästen bedriver annan verksamhet.

Något rättsfall som berör ”renodlad” upplåtelse av bostäder (hyreshus) finns inte såvitt jag känner till. Bedömningen torde dock i detta fall i praktiken ha sin grund i fastighetsägarens verksamhet, dvs. upplåtelse av bostad. Det ligger i sakens natur att hyresgästen bor där och det är således inte meningsfullt att bedöma dennes verksamhet. Byte av hyresgäst spelar vidare därför ingen roll för bedömningen. Så länge åtgärder görs inom ramen för en verksamhet avseende uthyrning av bostäder bör alltså avdrag medges. Här kan nämnas att Riksskatteverket i Handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 2000 års taxering (s. 542) uttalar att ett rimligt antagande är att utgifter för förändrad rumsindelning i bostadslägenheter är omedelbart avdragsgilla så länge användningen till bostad består.

Kostnader för ändring av rumsindelning i en befintlig lägenhet och liknande samt kostnader för sammanslagning och uppdelning av bostadslägenheter bör således numera vara direkt avdragsgilla. Dylika åtgärder torde genomföras som led i anpassningen till utvecklingen på bostadsmarknaden och därför vara normalt påräkneliga.

Då viss osäkerhet råder om vad som avses med begreppet ”verksamhet”, som nu aktuell lagstiftning bygger på, diskuteras begreppet ur principiell synvinkel närmare nedan.

I förarbetena till det utvidgade reparationsbegreppet ges som exempel på ”godkänd verksamhet” fortsatt användning av byggnaden för affärs-, kontors-, verkstads-, lagrings- och liknande ändamål (prop. 1969:100 s. 53). Detta kan jämföras med den principiella diskussion och beskrivning som görs i samband med förändringen av reglerna för inkomstslag och förvärvskälla i 1990 års skattereform. Den nya lagregleringen utgick ifrån att näringsidkarens verksamheter identifierades. Med verksamhet förstås enligt proposition 1989/90:110 s. 646 summan av aktiviteter av enhetlig beskaffenhet och exemplifieras bl.a. som detaljhandel i viss bransch, industriell tillverkning av visst slag, jordbruk, fiske och fastighetsförvaltning. Visserligen har förvärvskällebegreppet förändrats efter detta men bygger fortsatt likväl på begreppet ”verksamhet”.

Jag har inledningsvis svårt att se att det är önskvärt med två parallella olika verksamhetsbegrepp. I avsaknad av ytterligare tolkningsfakta anser jag att det därför finns anledning att tolka det utvidgade reparationsbegreppet även utifrån den i samband med 1990 års skattereform förda diskussionen vad gäller begreppet verksamhet. På denna punkt kan det därför hänvisas till de resonemang jag för i min artikel i Skattenytt 1992 s. 176 f.

Utgångspunkten för bedömningen av begreppet torde således även när fråga är om det utvidgade reparationsbegreppet vara arten och enhetligheten av aktiviteterna i ett företag. Detta harmonierar både med ovan refererat förarbetsuttalande och rättspraxis. Således har produktion av råvara för livsmedel (jordbruk i form av potatisodling), förädling av råvara till livsmedel (sockerproduktion) och försäljning av livsmedel bedömts vara ”verksamhet”. När sedan affärslokal omvandlats till postkontor eller till kontorslokal har förändringen ansetts vara för stor för att kunna rymmas i den ursprungligt bedrivna verksamheten, detta till skillnad från fall då affärsverksamheten behållits i mindre och något förändrad skala.

Enligt min uppfattning borde även verksamheter som har naturlig anknytning till varandra vid bedömningen få betraktas som en enda verksamhet. Som exempel på verksamheter som har naturligt samband nämns i förarbetena aktivt bedrivet jordbruk kombinerat med upplåtelse av avverkningsrätt till skog, utarrendering av en grustäkt och uthyrning av fritidsbostäder (prop. 1989/90 s. 646). Detta skulle t.ex. tala för att även upplåtelse av hästboxar etc. skulle inrymmas i jordbruk.

Verksamheter med vertikal integration bör normalt kunna anses ha naturligt samband. Med vertikal integration menar jag fall då en verksamhet utnyttjar en annan verksamhet och fråga är om hantering i olika tidsskeden. Normalt borde t.ex. tillverkning och försäljning av en produkt kunna slås ihop vid prövningen. Även andra fall då olika verksamheter drar nytta av varandra kan innebära naturlig anknytning, det kan t.ex. vara fråga om samverkan i inköp, produktion eller försäljning. Detta torde regelmässigt krävas för att olika verksamheter avseende hantverk, industri, handel eller tjänsteproduktion skall kunna anses ha naturlig anknytning.

Olika verksamheter som baseras på näringsidkarens egen arbetsinsats torde vidare ofta ha naturlig anknytning till varandra, t.ex. skapande verksamhet som författare och skulptör. Detta gäller givetvis inte om verksamheterna framstår som helt artskilda och utövas helt skilda från varandra, t.ex. kulturell och industriell verksamhet. Naturlig anknytning föreligger inte bara för att en verksamhet finansieras av överskott från en annan verksamhet.

2.2 Åtgärdernas karaktär och omfattning

För att direktavdrag skall kunna medges måste åtgärderna vara normalt påräkneliga i verksamheten. Inte heller väsentliga förändringar av byggnaden inom ramen för den bedrivna verksamheten medför att lagrummet kan tillämpas. Jag kan inte tolka lagtextens formulering annorlunda än att det främst är tekniska förändringar som avses. Speciella och alltför omfattande ombyggnadsarbeten kan därför inte medföra direktavdrag.

I RÅ 79 1:86 var fråga om kostnader för ombyggnadsarbeten som i säkerhetsfrämjande syfte utförts på fastighet för den bankverksamhet som bedrevs i de egna banklokalerna kunde medföra direktavdrag. Arbetena avsåg igengjutning av ljusbrunnar, installation av galler av specialstål i lanterniner, uppsättande av brandsäker vägg kring datacentrals arkiv, ändring av garageinfart m.m. Regeringsrätten konstaterade att arbetena vidtagits för att anpassa lokalerna i tekniskt hänseende i syfte att hindra avbrott i rörelsen på grund av brand eller brottslig verksamhet. Med hänsyn till arten och omfattningen av ändringsarbetena medgavs inte direktavdrag. I detta mål var visserligen verksamheten oförändrad men utgången i målet torde kunna förklaras med att åtgärderna var av alltför speciell natur (och för omfattande) för att kunna vara normalt påräkneliga under byggnadens användning i bankverksamheten.

Prövningen av om åtgärderna är omfattande eller inte torde göras utifrån byggnadens storlek. I RÅ 85 1:32 (som delvis redan diskuterats ovan) hade flyttning av el- och instrumentverkstad från tredje våningen i en byggnad till bottenvåningen föranletts av den tekniska utvecklingen. Kostnader uppstod bl.a. för rivning av fundament till utrangerade maskiner. Åtgärderna ansågs, i den mån de inte innefattade rena reparations- och underhållsarbeten, väsentligen ha avsett sådana av den tekniska utvecklingen betingade omdisponeringar och andra ändringsarbeten som normalt behöver vidtas någon eller några gånger under en industribyggnads användningstid. Med hänsyn särskilt till arbetenas begränsade omfattning i förhållande till fabriksbyggnadens storlek och då karaktären av den bedrivna verksamheten inte förändrats ansågs åtgärderna inte innebära en väsentlig förändring av fastigheten.

Den naturliga utgångspunkten för bedömningen av omfattningen av åtgärderna torde vara att ingrepp i bärande delar normalt inte accepteras medan övriga åtgärder inklusive materialbyte till högre standard medför möjlighet till direktavdrag.

3 Den nya lagregleringen

Aktuellt lagrum i IL, 19 kap. 2 §, har år 2000 redan innan det börjat tillämpas ändrats genom att andra stycket har fått en ny lydelse. I samband med lagändringen uttalas att fråga är om en generösare lagreglering. De nya reglerna skall tillämpas från och med 2002 års taxering (SFS 2000:540).

”Utgifter för sådana ändringsarbeten som kan anses normala i den skattskyldiges näringsverksamhet behandlas som utgifter för reparation och underhåll. Hit räknas inte åtgärder som innebär en väsentlig förändring av byggnaden.”

Motivet till förändringen anges vara att det tidigare utvidgade reparationsbegreppet framstod som alltför begränsat och även upplevdes som svårt att förstå och tillämpa. Det förmodades därför att många byggnadsarbeten inte kom till stånd på grund av reglerna vilket motverkade ett effektivt utnyttjande av det kommersiella fastighetsbeståndet. Detta är ett synsätt som är helt korrekt.

I förarbetena är det i allt väsentligt endast villkoren för fastighetsförvaltning (upplåtelse) som diskuteras. I t.ex. dagens lantbruk blir det mer och mer vanligt att man förändrar produktionsinriktning eller diversifierar verksamheten och därigenom ändrar användningen av ekonomibyggnader. Som exempel kan nämnas övergång från animalieproduktion till hästuppfödning eller uthyrning av hästplatser. Den nya omformulerade lagtexten innehåller ingen begränsning till ändringsarbeten enbart i fastighetsförvaltning utan gäller generellt för näringsverksamhet. Även de ovan angivna exemplen på ändringsarbeten i lantbruk torde därför omfattas av utvidgningen.

Så långt är allt gott och väl. När lagstiftaren skall kommentera sin förändring uppkommer dock vissa frågetecken. Det uttalas t.ex. inledningsvis (prop. 1999/2000:100 s. 205)

”Fastighetsföretag kan föredra att låta lokaler stå tomma långa perioder i avvaktan på en hyresgäst som inte har behov av reparations- och ändringsarbeten eller som driver verksamhet av samma slag som den föregående hyresgästen ... Reglerna bör ändras så att utgifter för reparations- och ändringsarbeten får dras av omedelbart även om arbetena vidtas i samband med byte av hyresgäst.”

Uttalandet om att reglerna bör ändras så att avdrag får medges även vid byte av hyresgäst är bl.a. mot bakgrund av uttalandet om avvaktan på ny hyresgäst med samma verksamhet svårförståeligt. Vidare kan man fråga sig varför fastighetsägaren skall vänta på en ny hyresgäst om ändå inte avdrag kan erhållas. Såvitt jag kan förstå var rättsläget emellertid även tidigare sådant att direktavdrag inte kunde nekas enbart på den grunden att byte av hyresgäst förelåg. Det var istället den nya hyresgästens verksamhet relativt tidigare hyresgästs verksamhet som hade betydelse, själva bytet påverkade inte bedömningen. Fråga torde således vara om en slarvig formulering och någon ändring kan i realiteten inte ha skett i detta avseende om inte direktavdrag enligt de nya reglerna kan medges även i fall då den nya hyresgästen driver en annan slags verksamhet än den föregående.

I propositionen uttalas vidare (s. 205)

”Det bör således göras en bedömning av fastighetsägarens eller hyresgästens verksamhet, beroende på vem som bekostar ändringsarbetena. Svarar fastighetsägaren för arbetena och består dennes verksamhet i uthyrning av lokaler för affärs- och kontorsändamål bör avdrag således kunna få göras för sådana ändringsarbeten som man normalt kan räkna med i näringsverksamheten. Detta bör gälla även om ändringsarbetena sammanhänger med ett byte av hyresgäst, en sammanslagning av två intilliggande lokaler eller en delning av en lokal.”

Här antyds en förändring, den tidigare genomgången av rättsläget visar ju att bedömningen i upplåtelsefall i praktiken skett utifrån hyresgästens verksamhet även i de fall avdragsyrkandet gjorts av fastighetsägaren.

Bedömningen synes enligt uttalandet böra göras på nivån uthyrning för affärs- och kontorsändamål, inte som tidigare ”enbart” på nivån uthyrning för affärsändamål. I samband med redogörelsen för bakgrunden till regeringens förslag, anges som exempel på fall där avdrag vägrats ombyggnad av en lokal för färghandel till lokaler för två nya verksamheter, den ena för affärsändamål och den andra för kontor (s. 205, Kammarrätten i Sundsvall 3104-1992 som kommenteras ovan). Det torde av sammanhanget kunna utläsas att avsikten är att en ombyggnation som i detta rättsfall skall godkännas. Relativt uttalandet i prop. 1969:100 (se ovan) är således fråga om en smärre utvidgning av det tidigare använda begreppet ”verksamhet”.

Uttalandet visar emellertid också att avsikten är att hyresgästens verksamhet fortfarande skall tillmätas betydelse vid bedömningen. Den angivna förändringen, att det är fastighetsägarens verksamhet som skall bedömas synes således inte innebära att fastighetsförvaltning (genom uthyrning av fastighet) rent generellt skall utgöra en verksamhet. Istället kan förändringen uttryckas så att tidigare bedömdes mer uttalat hyresgästens verksamhet medan bedömningen nu skall göras av fastighetsägarens verksamhet, dock utifrån dennes uthyrning för viss verksamhet. I praktiken skall således bedömningen fortsatt göras utifrån den verksamhet som rent faktiskt bedrivs i den uthyrda byggnaden.

På sidan 206 i propositionen uttalas vidare att en

”förändring av det utvidgade reparationsbegreppet till att omfatta mer genomgripande ändringar av byggnadens användningssätt, såsom när bostadslägenheter byggs om till affärs- och kontorslokaler går klart utöver vad som åsyftas med lagstiftningen.”

Uttalandet stärker intrycket av att den nivå prövningen skall göras på kan uttryckas så att fastighetsförvaltning med uthyrning av lokaler är en verksamhet och fastighetsförvaltning genom uthyrning av bostäder är en annan.

Mot bakgrund av att verksamhetsbedömningen enligt den nya lagtexten skall göras utifrån vad som kan anses normalt i den skattskyldiges näringsverksamhet är dock även detta uttalande svårförståeligt. Lagändringen innebär i sak endast att begreppet ”den bedrivna verksamheten” byts ut mot ”den skattskyldiges näringsverksamhet”. Tidigare reglering talade visserligen om bedriven verksamhet, men ordet ”bedriven” har som angivits tidigare inte tillmätts någon självständig betydelse för tolkningen. Jag kan inte tolka den nya lagtexten på annat sätt än att den skattskyldige kan ändra sin verksamhet, så länge detta sker inom ramen för en näringsverksamhet (dvs. all verksamhet som beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet), utan att detta diskvalificerar från möjligheten att utgifter för ändringsarbeten på en byggnad motiverade av verksamhetsändringen kan hänföras till reparation och underhåll. En förändring av användningssättet av en byggnad inom ramen för en näringsverksamhet kan därför i sig, enligt den mycket tydliga lagtexten, inte diskvalificera från reparationsavdrag. Den nya ordalydelsen tillåter således reparationsavdrag även om en byggnad byggs om för att användas för ett helt annat (närings)ändamål.

Lagstiftaren synes således trots omformuleringen till ”näringsverksamhet” fortfarande främst diskutera begreppet ”verksamhet” och inte begreppet ”näringsverksamhet”. De godkända åtgärderna avser åtgärder i verksamheten uthyrning av lokaler för affärs- och kontorsändamål medan de icke godkända åtgärderna avser upplåtelse av bostadslägenhet som förändras till upplåtelse av affärs- eller kontorslokaler. Bägge åtgärderna görs inom ramen för en näringsverksamhet och det torde också vara normalt att de verkställs. Flera remissinstanser har reagerat på detta och menat att den uttalade inskränkningen inte framgår av lagtexten. Jag kan inte annat än hålla med dem.

Hade lagstiftarens uttalande inte avsett byggnadens användningssätt, dvs. uttryckt på annat sätt den verksamhet som bedrivs där, utan själva åtgärdens omfattning hade det, inte minst mot bakgrund av andra styckets restriktion, varit mer förståeligt (om än väl generellt). Det kan därför vara på sin plats att diskutera denna sistnämnda lagreglering.

Lagtextens restriktion i andra stycket andra meningen är oförändrat kopplad till åtgärder som innebär en väsentlig förändring av byggnaden. Jag kan inte tolka utformningen av restriktionen på annat sätt än att det (fortsatt) är förändringar i byggnadens fysiska skick som reglerats.

Ändringsarbeten som utförs i samband med att bostad ombyggs till kontorslokal kan således, enligt min uppfattning, medföra rätt till reparationsavdrag om de inte innebär en väsentlig ändring av byggnaden. Bedömningen bör vara exakt densamma som i fall då bostad byggs om inom ramen för bostadsuthyrning, t.ex. då större lägenhet delas på två mindre eller två mindre lägenheter sammanslås till en större lägenhet (jfr uttalandet på sidan 205 i propositionen avseende ”en sammanslagning av två intilliggande lokaler eller en delning av en lokal.”). I vissa fall är ändringen av byggnaden för stor och då medges inte direktavdrag och i vissa fall kan sådant avdrag medges.

På sidan 206 uttalas att ”ingrepp i bärande konstruktioner eller den nya stommen för vatten och avlopp i annan bemärkelse än utbyte av befintliga stammar” går klart utöver vad som åsyftas med lagstiftningen. Det uttalas vidare att någon ändring av gällande rätt vad avser ingreppens omfattning inte är avsedd och det hänvisas därför till den praxis som vuxit fram genom åren.

Det sagda innebär att ramen för det utvidgade reparationsbegreppet fortsatt begränsas till att utesluta omfattande ändringsarbeten. Det bör dock påpekas att bedömningen i praxis gjorts utifrån byggnadens storlek i relation till ombyggnationen varför även till sitt belopp betydande förändringar kan komma att godkännas och vidare torde de exemplifierade åtgärderna vad avser bärande delar och byggnadsstomme i vissa fall kunna vara av sådan begränsad omfattning att de omfattas av reparationsbegreppet. Även detta inskränkande uttalande är således väl generellt och tveksamt i förhållande till aktuell lagreglering och rättspraxis.

Liksom tidigare torde ny- respektive tillbyggnation utesluta direktavdrag. Det är således inte här utvidgningen har skett.

Sammanfattningsvis kan jag nu konstatera att någon förändring inte skett vad gäller karaktären och omfattningen av åtgärderna. Vad avser åtgärdernas förhållande till den bedrivna verksamheten kan, sett i ljuset av lagstiftarens förtydliganden i förarbetena, förändringen möjligen beskrivas så att vad som omfattas av begreppet ”verksamhet” blivit något mer vidsträckt och generöst. Den förändring av lagtextens utformning som vid en bokstavlig tolkning innebär en avsevärd förbättring är genom de ovan relaterade förarbetsuttalandena osäker. Enbart osäkerheten om tolkningen av det utvidgade reparationsbegreppet torde tyvärr leda till fortsatt restriktivitet från fastighetsägarnas sida vad gäller nu aktuella ombyggnationer. Endast till viss del har lagstiftarens vällovliga ambitioner om generositet och förenkling uppfyllts.

4 Sambandet redovisning och direktavdrag m.m.

Som framgår av gällande lagtext behandlas utgifter som omfattas av det utvidgade reparationsbegreppet som utgift för reparation och underhåll. Detta leder till att vissa frågeställningar uppkommer.

Inledningsvis kan uppmärksammas frågan om reglerna i skattelagstiftningen om direktavdrag för utgifter för reparation och underhåll är tvingande eller inte. Det jag åsyftar är det fall då en näringsidkare enligt god redovisningssed aktiverar sådana utgifter och drar av dem genom löpande värdeminskningsavdrag. Av lagtexten i IL framgår att utgifter för reparation och underhåll av en byggnad får dras av omedelbart. I Skattelagskommitténs förslag användes ordet skall, vilket hade inneburit att någon ”valfrihet” inte funnits. Svaret på frågan är alltså att ”valfrihet” finns mellan direktavdrag och aktivering av utgifter för reparation och underhåll. Även sådana utgifter för ombyggnationer som skattemässigt behandlas som utgifter för reparation och underhåll omfattas därför av den skatterättsliga ”valfriheten”.

Härnäst kan diskuteras frågan om aktivering i redovisningen utesluter skattemässigt direktavdrag. Regeringsrätten har i en nyligen avkunnad dom (22 maj 2000, mål nr 6471-1999) prövat frågan om direktavdrag vid beskattningen förutsätter överensstämmelse med den bokföringsmässiga redovisningen. I det överklagade förhandsbeskedet uttalade Skatterättsnämnden att utgifter som omfattas av det utvidgade reparationsbegreppet är direkt avdragsgilla oavsett om utgifterna aktiveras i den bokföringsmässiga redovisningen eller inte.

Regeringsrätten ändrade förhandsbeskedet och förklarade att utgifter för sådana ändringsarbeten på byggnader som avses i punkt 3 av anvisningarna till 23 § KL eller 19 kap. 2 § andra stycket IL inte är direkt avdragsgilla i det fall utgifterna vid den bokföringsmässiga redovisningen läggs till anskaffningsvärdet för byggnaderna. Domstolen uttalade att som en huvudregel gäller att inkomst skall beräknas på samma sätt i redovisningen och i beskattningshänseende. I de fall skattelagstiftningen innehåller särskilda regler som avviker från vad som gäller vid den bokföringsmässiga redovisningen skall däremot dessa regler tillämpas vid beskattningen.

Regeringsrätten konstaterade att aktuell lagreglering var frivillig och inte tvingande. Man noterade också att syftet enligt förarbetena (SOU 1968:26 s. 65 och prop. 1969:100 s. 132 jämförd med s. 53) är att möjliggöra att den skattemässiga redovisningen kunde anpassas till den bokföringsmässiga redovisningen oavsett om denna innebär att utgifterna kostnadsförs löpande eller läggs till anskaffningsvärdet för byggnaderna. Regeringsrätten ansåg därför att det inte fanns stöd för att anse att bokföringsmässiga grunder strider mot bestämmelsen om det utvidgade reparationsbegreppet. Följden av detta är enligt domstolen att den skattemässiga redovisningen skall följa den bokföringsmässiga.

Bakgrunden till aktuella uttalanden i förarbetena är att vid dåvarande bedömning av vad som kunde anses utgöra reparation och underhåll av byggnad man endast beaktade arbetenas tekniska karaktär. Något hänsynstagande till ekonomiska faktorer ansågs inte kunna ske trots att en viss uppmjukning i tillämpningen möjligen hade skett. Avsikten med lagregleringen är således att även skattemässigt medge direktavdrag i de fall då omdisponeringsåtgärder inte blir bestående.

Avslutningsvis diskuteras frågan om hur värdeminskningsavdrag skall beräknas i de fall aktivering valts. Enligt 19 kap. 5 § IL skall värdeminskningsavdrag beräknas enligt avskrivningsplan efter en viss procentsats per år på byggnadens anskaffningsvärde. I detta skall också räknas in utgifter för till- eller ombyggnad. Procentsatsen skall bestämmas med hänvisning till byggnadens ekonomiska livslängd. Det är således byggnadens och inte åtgärdens ekonomiska livslängd som är avgörande. Det är alltså normalt sett inte möjligt att beräkna värdeminskningsavdrag för en till- eller ombyggnad med hänsyn till åtgärdernas ekonomiska livslängd. Reglerna ger inte heller utrymme för att tillämpa olika procentsatser för olika delar av vad som skatterättsligt hänförs till en byggnad.

Lagrådet (prop. 1999/2000:2 del 3 s. 409 f.) fann vid sin prövning av IL att det ligger närmast till hands att aktiverade utgifter för reparation och underhåll dras av utifrån byggnadens ekonomiska livslängd. Det borde dock därvid beaktas att reparationer och underhåll, liksom bl.a. tillbyggnader, kan ha en betydligt kortare ekonomisk livslängd än byggnaden i sin helhet. Lagrådet ansåg att värdeminskningsavdrag för sådana åtgärder därför borde kunna beräknas med hänsyn till åtgärdernas ekonomiska livslängd. Det ansågs dock vara tveksamt om lagtexten lämnar utrymme för att ändra procentsatsen. Det fanns enligt lagrådet anledning att ytterligare överväga frågan.

Regeringen (prop. 1999/2000:2 s. 248) instämde i Lagrådets resonemang. Regeringen ansåg dock att reglerna inte ger utrymme för att tillämpa olika procentsatser för olika delar av en byggnad. Av tidsbrist kunde regeringen inte ta ställning till om reglerna borde justeras i detta avseende. Inte heller i det lagstiftningsärende som artikeln berör prövades frågan.

Avsaknaden av direkt lagreglering innebär att det, enligt min uppfattning, kan vara möjligt att då fråga är om reparation och underhåll bestämma avskrivningen utifrån åtgärdens ekonomiska livslängd. Det gäller givetvis endast i den mån detta är i överensstämmelse med god redovisningssed. Jag finner det vara mer tveksamt om samma möjlighet finns för utgifter för ombyggnad som skattemässigt kan hänföras till reparation och underhåll. Aktiveringen innebär ju att man valt att behandla åtgärden som ombyggnad och att utgifter för sådana utgifter skall läggas till byggnadens anskaffningsvärde är direkt lagreglerat.

5 Övriga frågeställningar

Bestämmelsen om det utvidgade reparationsbegreppet gäller även för arbeten som bekostas av nyttjanderättshavare, t.ex. hyresgäst respektive arrendator av jordbruksfastighet. Detta följer av den allmänna bestämmelsen om att utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras av som kostnad (16 kap. 1 § IL och 23 § KL). Det är således inte bara fastighetsägare som kan utnyttja reglerna. Även i detta fall får direktavdrag endast göras om det inte är fråga om en väsentlig förändring av byggnaden. Bedömningen görs i detta fall helt utifrån hyresgästens verksamhet och med samma bedömningsgrund vad avser åtgärdernas omfattning som för fastighetsägare.

Avslutningsvis kan kort diskuteras situationen för småhus som ingår i näringsverksamhet, däribland småhus på lantbruksenhet som på ägarens begäran räknas som näringsfastighet. Förutsättningen för sistnämnda möjlighet är att småhuset har en storlek om minst 400 kvadratmeter och nybyggnadsår före 1930.

Det kan konstateras att det utvidgade reparationsbegreppet från och med 1991 generellt omfattar alla näringsfastigheter i inkomstslaget näringsverksamhet. Detta oavsett om byggnaden ifråga används för bostadsändamål eller inte. Möjligheten till direktavdrag omfattar således utan restriktion även dessa (mangårds)byggnader.

Bedömningen skall i dessa fall verkställas på samma sätt som för andra näringsfastigheter, normala ändringsarbeten medför direktavdrag och det är således endast ändringar som medför väsentlig förändring av byggnaden som inte kan medföra direktavdrag. Den äldre praxis som t.ex. inte tillät direktavdrag vid omplacering av köksutrustning har sin grund i det faktum att det utvidgade reparationsavdraget före 1991 enbart gällde ekonomibyggnader i jordbruk och är därför inte relevant. Normala köksrenoveringar medför därför direktavdrag även för nu aktuella bostäder. Detsamma gäller även utgifter för t.ex. ändrad rumsindelning etc.

Urban Rydin

Urban Rydin är chef för LRF Konsults skattebyrå och verksam vid Lunds universitet med inriktning på beskattning av enskilda näringsidkare.

För erfarna

Välkommen! Hos oss hittar du alla ekonomiska regelverk du behöver samlat på en enda digital plats. Fördjupa dig i allt från EU-rätt till självreglering, tidskrifter eller använd Rättserien där experter guidar dig till snabba svar.
  • Regler

    Här hittar du uppdaterat rättsligt material inom EU-rätt, svenska lagar och myndighetsföreskrifter. Du kan även hitta historik från 2008 och framåt.

  • Avancerad sök

    Filtrera dina sökningar och hitta rätt dokument snabbare. Vet du att det är en lag du söker efter kan du välja att visa bara de träffarna.

  • Markera & Anteckna

    Här kan du smidigt markera, anteckna och dela de avsnitt av texterna som är viktigast för dig och dina kollegor.

  • Rättserien

    Här kan du bekräfta dina kunskaper och enkelt hitta nya vägar till andra områden.

  • Jag vill veta mer

och oerfarna

Välkommen! Det kan vara svårt att hitta rätt ibland, så därför har vi samlat allt inom ekonomiska regler på ett och samma ställe. Navigera, sök eller använd Rättserien för att få svar på dina frågor.
  • Rättserien

    Här hittar du tydliga förklaringar till tusentals termer och information om var och hur du kan fördjupa dig. Till Rättserien

  • Navigering

    Allt relevant material hittar du samlat inom respektive ämnesområde.

  • Anteckna

    Skapa egna anteckningar för hur du ska gå till väga vid komplicerade regeltolkningar. Dela gärna med dig eller spara tips från dina kollegor!

  • Markera

    Använd överstrykningspennan och hitta tillbaka till det viktigaste nästa gång.

  • Jag vill veta mer

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2019 2020 2021
31 maj 0,05 -0,01 0,28
30 nov -0,09 -0,10  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...