D Arvs- och gåvoskatt

1 Arvsavstående vid efterarv

I NJA 2000 s. 217 hade makars gemensamma barn vid den efterlevande makens död avstått från 70 000 kr var av sitt arv. Vid fastställande av arvsskatten uppkom fråga hur avståendet skulle fördela sig mellan arvslotterna från föräldrarna.

I 15 § 2 mom. lagen om arvsskatt och gåvoskatt (1941:416), AGL, finns bestämmelser om beräkning av andelar vid efterarv när kvarlåtenskapen tillkommit efterlevande make såsom arvinge. Som huvudregel tillämpas hälftendelningsprincipen, dvs. efterarvingarnas rätt till andel i den efterlevandes bo beräknas till hälften av boet. Den andra hälften tillfaller således den efterlevandes arvingar. Från den angivna huvudregeln skall i vissa i lagen uppräknade fall göras avvikelser som kan medföra att efterarvingarnas rätt till andel i den efterlevandes bo beräknas till annan del än hälften av boet.

När makarnas gemensamma barn skall ärva all kvarlåtenskap saknar uppdelningen i ett ”farsarv” och ett ”morsarv” betydelse för kvarlåtenskapens fördelning civilrättsligt. Detsamma gäller när barnen avstår från hela eller viss del av sitt arv. Ur skatterättslig synvinkel är dock uppdelningen av intresse, eftersom det leder till en lottsplittring med dubbla grundavdrag. HD anförde bl.a. följande i sitt beslut:

”Vid beräkningen av arvsskatten bör därför i normala fall, oberoende av det uttryckssätt som använts i avståendeförklaringen, den del av kvarlåtenskapen som omfattas av arvsavståendet fördelas mellan arvslotten från fadern och arvslotten från modern efter förhållandet mellan dessa lotter. Detta innebär att den egendom som avstås skall fördelas med hälften på vardera arvslotten, om inte på grund av förekomsten av enskild egendom eller sådant testamente som skall beaktas vid arvsskatteberäkningen eller av annat skäl arvslotterna ej är lika stora.”

Till följd av ett testamentsförordnande från moderns sida var den del av arvet som barnen härledde från fadern större än arvet från modern. Avståendet fördelades därför på lotterna i proportion till lotternas storlek.

Bakom beslutet att fördela den egendom som avståendet representerade på båda lotterna, trots att någon sådan fördelning inte gjorts i avståendeförklaringen, ligger alltså det förhållandet att det i regel är förmånligast vid skatteberäkningen samtidigt som de skattskyldiga av civilrättliga skäl saknat anledning att ta ställning i fördelningsfrågan. Det framgår inte av rättsfallet om den som avstår har rätt att bestämma att avståendet skall fördelas mellan lotterna på ett annat sätt än i proportion till lotternas storlek eller till och med låta avståendet avräknas från enbart den ena lotten. I och med att den avstående erhåller två arvslotter samtidigt borde det kunna beaktas vid skattläggningen, under förutsättning att avståendeförklaringarna är tydligt formulerade.

2 Skattefrihet för testamentsförordnande till allmännyttigt ändamål samt ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt

Enligt 3 § AGL gäller befrielse från skattskyldighet för bl. a. stiftelse eller sammanslutning, som har till huvudsakligt ändamål att främja barns eller ungdoms vård och fostran eller utbildning, att främja vård av behövande ålderstigna, sjuka eller lytta eller att främja vetenskaplig undervisning eller forskning.

I NJA 2000 s. 124 var fråga om Neurologiskt Handikappades Riksförbund (NHR) omfattades av skattebefrielse enligt 3 § AGL. NHR hade genom ett testamentsförordnande erhållit 1 milj. kr att användas till verksamheten. NHR var tidigare verksamt under namnet Svenska Multipel Skleros-Föreningarnas Riksförbund och hade i NJA 1966 s. 509 ansetts befriat från skattskyldighet enligt 3 § på grund av att förbundets verksamhet huvudsakligen bestod i att främja vård av behövande sjuka ävensom vetenskaplig forskning.

HD ansåg att NHR efter namnändring och antagande av nya stadgar främst hade att verka som en intresseorganisation för neurologiskt sjuka och handikappade. Det kunde därmed inte ur stadgarna utläsas att förbundet bedrev en verksamhet vars huvudsakliga ändamål var av det slag som anges i 3 § AGL. Inte heller ansågs den verksamhet som förbundet faktiskt bedrev vara av det slag som krävs.

En donation som tillfaller en sammanslutning som inte själv uppfyller kraven på skattebefrielse kan ändå undantas från arvsskatt under förutsättning att donationen innehåller en ändamålsbestämning som uppfyller kraven på skattebefrielse. Den mottagande sammanslutningen har då inom ramen för sin verksamhet att disponera donationsmedlen endast för det föreskrivna ändamålet. En ytterligare förutsättning är att sammanslutningen har en så betryggande organisation att man kan anta att den noggrant iakttar ändamålsbestämningen i fråga.1

Till NHR fanns en anknuten stiftelse som gav anslag till vetenskaplig forskning om neurologiska sjukdomar. I det aktuella testamentet föreskrevs emellertid endast att medlen skulle användas till NHR:s verksamhet. Med hänsyn härtill och då NHR:s stadgar inte innehöll någon bestämmelse om att donationsmedel skulle överföras till fonden ansåg HD att donationen inte var befriat från skattskyldighet enligt 3 § AGL.

I målet prövades också frågan om ersättning enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. HD ansåg att lagen i och för sig var tillämplig på dödsbo, som enligt 54 § AGL har att förskjuta arvsskatt. Talan i målet hade emellertid förts av en för boet förordnad boutredningsman såsom ställföreträdare för dödsboet. Enligt 4 § 3 i nämnda lag får inte ersättning beviljas för den skattskyldiges eget arbete, varmed avses även arbete av ställföreträdare för denne (se prop. 1988/89:126 s. 26). Ersättningsyrkandet kunde därmed inte bifallas.

Christer Silfverberg