Skattenytt nr 12 2002 s. 690

De registrerade trossamfunden och beskattningssystemet

1 Inledning

Det inbördes förhållandet mellan staten, Svenska kyrkan och övriga trossamfund förändrades när lagen (1998:1593) om trossamfund (LTS) och lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan (LSK) trädde i kraft i början av 2000: Svenska kyrkan har skilts från staten genom att hon och hennes stift, församlingar och samfälligheter är egna rättssubjekt som för egen räkning kan förvärva rättigheter och ådra sig skyldigheter och föra talan inför domstol och andra myndigheter. I samband med reformen infördes en ny föreningstyp, ’registrerat trossamfund’. Svenska kyrkan är ett registrerat trossamfund enligt 5 § LTS; övriga registrerade trossamfund bildas som föreningar och registreras enligt LTS. Avsikten har varit att registrerade trossamfund skall likna de ideella föreningarna: om LTS inte innehåller andra bestämmelser skall vad som gäller för ideella föreningar tillämpas (prop. 1997/ 98:116, 22 och 180); regleringen i LTS är minimalistisk och avses reglera frågor där större stadga ansetts önskvärd än vad reglerna om ideella föreningar ger (prop. 1997/ 98:116, 33).

Associationerna brukar delas in i föreningar (sammanslutningar där antalet medlemmar respektive delägare kan variera utan att stadgarna behöver ändras – associationen är ’öppen’) och bolag (sammanslutningar där motsatsen gäller – associationen är ’sluten’).1 De likheter som avsetts råda mellan registrerade trossamfund och ideella och (i vissa avseenden) ekonomiska föreningar innebär att registrerade trossamfund skall betraktas som föreningar. Enligt lagrådet ligger den nya associationstypen till sin natur mycket nära en vanlig ideell förening, men krav ställs på viss verksamhet (religiös verksamhet, i vilken det ingår att anordna gudstjänst) och registrering. Någon associationsrättslig huvudform, i paritet med bolag och föreningar, är det inte fråga om, utan snarare en associationsform på samma nivå som de ekonomiska och ideella föreningarna (prop. 1997/98:116, bil. 5, 180); lagrådet beskrev förhållandet så att LTS, ’såvitt angår den frikyrkliga folkrörelsen utgör ett substitut för den lag om ideella föreningar som aldrig gått att skapa inom svensk rätt’ (prop. 1997/98:116, bil. 5, 181; jfr prop. 1951:100, 58). Riksskatteverket (RSV) (SOU 1997:46, 98), Bokföringsnämnden2 och Sveriges Advokatsamfund3 intar motsvarande ståndpunkt. De registrerade trossamfunden har karakteriserats som ’registrerade ideella föreningar’.4 Utöver t.ex. ekonomiska föreningar, bostadsrättsföreningar, understödsföreningar, kooperativa hyresrättsföreningar och (vanliga) ideella föreningar har svensk rätt genom LTS alltså tillförts en ny sorts förening ’av ideell natur’5. De juridiska personer som uppstår genom registrering som registrerat trossamfund är således föreningar som ägnar sig åt religiös verksamhet. Registrerade trossamfund har vissa grundläggande drag gemensamma med andra associationer: de måste ägna sig åt viss närmare angiven verksamhet6 och rättspersonlighet förutsätter registrering.7

I denna artikel skall jag först diskutera de registrerade trossamfundens ställning i beskattningshänseende; därefter skall jag behandla vissa registrerade trossamfunds särskilda ställning i förhållande till skattemyndigheterna i kraft av den statliga uppbördshjälpen.

Se t.ex. Hemström, Organisationernas rättsliga ställning, 6 uppl., Stockholm 2000, 12 f. och Mallmén, Lagen om ekonomiska föreningar, 3 uppl., Stockholm 2002, 17 f.

Se BFNAR 2002:1, 1 §; BFNAR 2002:2, 1 §; BFNAR 2002:3, 1 §; Ideella föreningar och bokföringsskyldigheten – en rapport om begreppet näringsverksamhet, m.m. (2002); och Öppningsbalansräkning och anläggningsbalansräkning – i ideella föreningar och registrerade trossamfund (2002).

Se Sveriges Advokatsamfund, remissvar 2000-01-11, Akt R 5953/1999, 4.

Se Jansson, Analys 5. Kommentar till Remiss I Staten och trossamfunden, Uppsala 1997, 10.

Se Sveriges Advokatsamfund, remissvar 2000-01-11, Akt R 5953/1999, 4.

Se 2 och 7 §§ LTS; 1:1 lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar; 1 § lagen (1972:262) om understödsföreningar; 1:2 lagen (1995:1570) om medlemsbanker; 1:3 lagen (2002:93) om kooperativ hyresrätt; 1:1 bostadsrättslagen (1991:614); 1 § lagen (1975:417) om sambruksföreningar; 1:1 lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag; aktiebolag, 2:4, 1 stycket, punkten 3 aktiebolagslagen (1975:1385). Jfr även 9 § rennäringslagen (1971:437) och NJA 1981, 1 å 176.

Se 9 § LTS; 1:2 lagen om ekonomiska föreningar; 9 § lagen om understödsföreningar; 2:1f lagen om kooperativ hyresrätt; 9:3 bostadsrättslagen; 1:1 lagen om handelsbolag och enkla bolag; och 2:13 aktiebolagslagen. Jfr också 10 § och 39 § rennäringslagen.

2 Beskattningen

Enligt regeringen borde registrerade trossamfund även i beskattningshänseende betraktas som analoga till (allmännyttiga) ideella föreningar (prop. 1998/99:38, 210; jfr SOU 1997:45, 97). Därför behandlas i allmänt beskattningshänseende Svenska kyrkan, andra registrerade trossamfund och allmännyttiga ideella föreningar på samma sätt;8 t.ex. omfattas ideella föreningar och registrerade trossamfund av samma bestämmelser vad gäller bokföringsskyldighet,9

självdeklaration (2:7 lagen (2001:1227) om självdeklaration och kontrolluppgifter), inkomst- (7:13 och 14 inkomstskattelagen), fastighets- (3:4 fastighetstaxeringslagen (1979:1152)), gåvo-10 och förmögenhetsskatt (6 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt) samt moms (4:8 mervärdesskattelagen). Enbart omständigheten att associationen registrerats innebär inte att det i beskattningshänseende anses främja ett religiöst ändamål. Registreringen innebär inte något godkännande eller annan ’kvalitetsstämpel’ (prop. 1997/98:116, 26; prop. 1998/99, 208; och SOU 1997:41. 142 f.). Avgörande är den faktiska verksamheten11 och bedömningen görs utifrån förutsättningarna i det enskilda fallet (RSV, Handledning för stiftelser och ideella föreningar (2002), 116).

Likställande av registrerade trossamfund med (andra) ideella föreningar i beskattningshänseende innebär bl.a. att ’öppenhetskravet’ gäller för registrerade trossamfund lika väl som för ideella föreningar. Föreningen får inte vägra någon inträde som medlem, om det inte finns särskilda skäl för det med hänsyn till arten eller omfattningen av föreningens verksamhet eller föreningens syfte eller annat (7:13 och 14 inkomstskattelagen). En förening vars medlemsantagning baseras på godtyckliga eller diskriminerande grunder kan inte dra nytta av de särskilda skattereglerna.12 RSV säger att ’[ä]ven en begränsning i rösträtten för vissa medlemmar (t.ex. stödmedlemmar), vilket innebär en inskränkning av rätten till insyn och demokratisk medbestämmanderätt i föreningen, torde strida mot öppenhetskravet’ (Handledning för stiftelser och ideella föreningar, 119). Verkets uppfattning är inte ny.13 Verket har således inte funnit anledning att ompröva sin inställning i samband med införandet av den nya associationsformen registrerat trossamfund. Eftersom reglerna för ideella föreningar i detta avseende gäller också för de registrerade trossamfunden, förefaller RSV företräda uppfattningen att registrerade trossamfund utan en demokratisk organisation inte skulle kunna komma i åtnjutande av den förmånliga skattebehandlingen. Verkets inställning har stöd i Föreningsskatteutredningens betänkande 1975. Utredningen förutsatte att de skatteprivilegierade ideella föreningarna skulle vara demokratiska (Ds Fi 1975:15, 95 f.). I samma anda uttalade sig Stiftelse- och föreningsskattekommittén 1995, som sade att man velat främja just ’ideell samverkan på demokratisk grund’ (SOU 1995:63, 208). Synsättet ekas i litteraturen14 och har legat till grund för domstolsavgöranden (se nedan). Kravet att de skatteprivilegierade föreningarna skall vara demokratiska tjänar inte endast – eller ens kanske främst – medlemmarnas intressen. En demokratisk och öppen föreningsstruktur anses motverka missbruk av föreningsformen för bl.a. undgående av skatt och andra ekonomiska oegentligheter (Ds Fi 1975:15, 96 och SOU 1995:63, 208); det finns ett allmänt intresse av att föreningar har en demokratisk uppbyggnad, särskilt om de mottar statligt stöd.

Genom avgörandena i Föreningen Greenpeace Sverige v. Skattemyndigheten i Göteborgs och Bohus län (mål nr 5633-1993, 5635-1993 och 5636-1993, 1994-11-07) (Kammarrätten i Göteborg) blir det svårt för ideella föreningar som inte delar den traditionella svenska folkrörelsesynen på föreningsdemokrati att erhålla den förmånliga skattebehandlingen. Målen gällde huruvida Greenpeace var ett kvalificerat skattebefriat skattesubjekt. Greenpeace poängterade särskilt att ’ett ”öppet” direkt medlemsinflytande, under de former som i Sverige kännetecknar folkrörelser’ vore ’oförenligt med den svenska organisationens medlemskap i den internationella Greenpeacesammanslutningen’. Domstolarna kom till slutsatsen att Greenpeace inte kvalificerades för den förmånliga skattebehandlingen. Domstolarna förefaller ha fäst särskild vikt vid att Greenpeace’ organisation består av två kategorier ’medlemmar’: ’fullvärdiga’ medlemmar och ’stödmedlemmar’. Valmöjligheten mellan att stödja eller inte stödja föreningen ekonomiskt ansågs ’uppenbart’ inte kunna jämställas med medlemskap; möjligheten att framföra synpunkter till föreningen skulle inte heller kunna jämställas med medlemskap eftersom reellt inflytande saknades.

Om RSV:s och KamR:s resonemang om demokratiska föreningar appliceras på de registrerade trossamfunden (vilket torde följa av jämställandet av registrerade trossamfund och ideella föreningar vad gäller bl.a. inkomstskatteskyldigheten) skulle alla registrerade trossamfund som inte tillämpar medlemsdemokrati enligt gängse svensk folkrörelsemodell i princip inte kunna komma i åtnjutande av den förmånliga skattebehandlingen. Om, å andra sidan, registrerade trossamfund kan komma i åtnjutande av den förmånliga skattebehandlingen också utan att ha en demokratisk struktur, måste frågan ställas om inte icke-religiösa organisationer (som t.ex. Greenpeace) framgent, i likhet med de registrerade trossamfunden, skall kunna få den privilegierade ställningen också utan att vara i gängse mening demokratiska.

Svenska kyrkans demokratiska struktur framgår av 2 § LSK. Ett registrerat trossamfund som däremot själv inte uppfattar sig som demokratiskt15 är det registrerade trossamfundet Romersk-Katolska Kyrkan, organisationsnummer 252002-6531 (RKK) som bildats för att understödja den Katolska kyrkans verksamhet i Sverige. Det är oklart hur många katoliker som bor i Sverige. En vanlig uppskattning är att katolikerna utgör ca 2 % av befolkningen; och den Katolska kyrkans anses vara det största trossamfundet utanför Svenska kyrkan. I hela världen finns ca 1 miljard katoliker. Det är kontroversiellt huruvida den katolske biskopen kan ansluta alla katoliker i Sverige till den nya föreningen RKK (se vidare nedan). RKK:s stadgar (§ 2) inkorporerar delar av den kanoniska rätten, nämligen Codex Iuris Canonici 1983 (CIC) (som inom den kanoniska rättsordningen gäller för den västerländska, latinska kyrkan; se kanon 1). Enligt kanonisk rätt gäller att ledningen inom kyrkan utövas av prästerna (CIC 129, § 1); kvinnor är helt uteslutna från prästvigningen (CIC 1024). Lekfolket kan ’medverka’ tillsammans med prästerna i kyrkostyrelsen16 och får föra fram sina synpunkter (CIC 212 §§ 2 och 3). Påven utser fritt stiftsbiskopar eller godkänner dem efter val (CIC 377 § 1). Idag är majoriteten katolska biskopar utsedda av påven. Kyrkoherdarna utses av stiftsbiskopen själv (CIC 523). Enligt katolsk syn gäller att prästerna ’är förenade med biskoparna i den prästerliga värdigheten och är på samma gång beroende av honom i utövningen av sina herdeuppgifter. Det är kallade att vara biskoparnas insiktsfulla rådgivare. De bildar kring sin biskop ”presbyteriet” som tillsammans med honom bär ansvaret för den lokala kyrkan. Av biskopen tar de emot ansvaret att leda en församlingsgemenskap eller en bestämd kyrklig uppgift’ (Katolska kyrkans katekes, nr 1595). Enligt kanonisk rätt är det kyrkoherden som leder församlingen (CIC 519) och som företräder församlingen i rättsliga frågor (CIC 532). En församling leds aldrig av en styrelse, som t.ex. valts av dem som tillhör församlingarna. Enligt stadgarna utgörs RKK:s ledning av biskopen (§ 8); medlemmarna har plikten och rätten att medverka till att sprida evangelium, fira gudstjänst och att genom bön och offer stödja kyrkans arbete och främja social rättvisa; de är också enligt stadgarna skyldiga att erlägga kyrkoavgift ’som hanteras i enlighet med vad som stadgas i [LTS]’ (§ 7). Likheterna mellan RKK:s struktur (med begränsade möjligheter för vissa kategorier medlemmar att påverka hur föreningen styrs) och Greenpeace’ av domstolarna ogillade struktur är påfallande.

Se Andersson, Enérus och Tivéus, Inkomstskattelagen. En kommentar. Del I, Stockholm 2001, 156 och Ekman, Berglöf, Gustafson och Tivéus, GRS Skattehandbok. 1990 års skattereform, Stockholm 1996, 7:24 och 24 a Si.

Se 2:2 bokföringslagen (1999:1078); BFNAR 2002:1, 1 §; BFNAR 2002:2, 1 §; BFNAR 2002:3, 1 §; Ideella föreningar och bokföringsskyldigheten; och Öppningsbalansräkning och anläggningsbalansräkning – i ideella föreningar och registrerade trossamfund.

Se Bratt, Fogelklou, Nordell, Silfverberg och Waller, Skatt på arv och och skatt på gåva, Stockholm (u.å.), 2:8.

Se Ekman-Berglöf-Gustafsson-Tivéus, 7:24 a Si; jfr även prop. 1998/99:38, 208; Grosskopf och Rabe, Det svenska skattesystemet. Del 2. Företagsbeskattning, 5 uppl., Malmö 1992, 415; Johansson och Rabe, Det svenska skattesystemet, 14 uppl., Stockholm 2001, 273; och 7:9 inkomstskattelagen.

Jfr Ekman-Berglöf-Gustafson-Tivéus, 7:20 Si.

Se t.ex. Handledning för stiftelser och ideella föreningar (PE/U 3-295) (1991), 94 med en något annorlunda formulering som dock säger det samma i sak.

Se Johansson, Associationsrätten, 2 uppl., Stockholm 2002, 86.

Biskop Arborelius har enligt ett referat i Katolskt magasin 2/2002, 3 karakteriserat den traditionella folkrörelsedemokratin som ’mossig’.

Se CIC 129 § 2; Canon Law Society of Great Britain and Ireland, The Canon Law: Letter & Spirit, London- Dublin 1995, nr 272 ff. och Aymans och Mörsdorf, Kanonisches Recht. Lehrbuch aufgrund des Codex Iuris Canonici, I, Paderborn etc. 1991, 400.

3 Uppbördshjälpen

Både Svenska kyrkan och andra registrerade trossamfund kan få hjälp av staten med beräkning, debitering och redovisning av avgifter från dem som tillhör de registrerade trossamfunden, samt med att ta in avgifterna (16 § LTS). Om detta bistånd inte hade gjorts tillgängligt för andra registrerade trossamfund än Svenska kyrkan hade det troligen varit svårt att i framtiden behålla det för henne (jfr SOU 1992:9, 397 och SOU 1994:42, 138). Regeringen beslutar huruvida visst registrerat trossamfund – med undantag av Svenska kyrkan – skall få sådant bistånd (Svenska kyrkan är tillförsäkrad detta bistånd i lag) (2 § lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund (AvgL)). Avgiften till registrerat trossamfund är av privaträttslig (och inte av offentligrättslig) natur.17

De avgifter som tas in med statlig hjälp skall beräknas på grundval av den till kommunal inkomstskatt beskattningsbara förvärvsinkomsten (4 § AvgL). Det registrerade trossamfundet skall varje år till RSV lämna de uppgifter som behövs för att beräkna, debitera, redovisa och ta in avgifterna; uppgifterna skall gälla för visst inkomstår och får endast avse personer som är skyldiga att betala kyrkoavgift till Svenska kyrkan respektive har eller anses ha samtyckt till att betala avgift till det registrerade trossamfundet (6 § AvgL). Andra registrerade trossamfund än Svenska kyrkan skall innan uppgifterna lämnas inhämta skriftligt samtycke från de personer vilkas avgifter skall tas in med statlig hjälp; samtycket skall avse avgiftsskyldigheten till det registrerade trossamfundet och att avgifterna tas in med statlig hjälp (7 § AvgL). I utredningsdirektiven underströks vikten av att medlemmarna själva skall avgöra huruvida de vill betala avgift i samband med skatten (Dir. 1995:162 (Årsboken, 849; SOU 1997:46, 121)) och kommittén uttalade att ’[s]amfundens medlemmar skall inte tvingas att betala avgift via skattesystemet. Avgiften är en privaträttslig avgift. De enskilda skall själva kunna bestämma om den [sc. avgiften] skall betalas tillsammans med skatten eller på något annat sätt’ (SOU 1997:46, 90). Vid en tidigare tidpunkt i reformprocessen uttalades att: ’Från allmän synpunkt är det naturligtvis av vikt att tillse att ingen som ej är medlem påförs avgift’ (SOU 1992:9, 397). Lagen föreskriver vidare att, om det registrerade trossamfundets stadgar innehåller regler om skyldighet för medlemmarna att betala avgift till trossamfundet i den ordning som gäller för skatter och avgifter enligt skattebetalningslagen (1997:483), medlemmarna skall anses ha lämnat sådant samtycke (8 § AvgL). RKK är det enda registrerade trossamfund som använder sig av ’samtycke via stadgarna’.18 RKK:s stadgar innehåller inte någon hänvisning till skattebetalningslagen; istället hänvisas till LTS. Kravet på att stadgarna skall innehålla en viss hänvisning är mer än en formalitet: AvgL innehåller ju två former för samtycke till den statliga hjälpen avseende avgiften (skriftligt samtycke respektive ’samtycke via stadgarna’). Om stadgarna inte anger vilken form för samtycke som avses vet medlemmarna inte hur uppbörden etc. skall gå till. Stadgarnas bestämmelse är därför oklar. Om en viss bestämmelse i stadgarna för en förening är oklar torde denna i tvist mellan förening och medlem tolkas till medlemmens förmån;19 bestämmelsen i RKK:s stadgar torde här vara att tolka så att särskilt skriftligt samtycke krävs.

Lagen kräver alltså verkligt samtycke som kan avges antingen i särskild ordning eller genom att en person träder in som medlem i ett registrerat trossamfund vars stadgar innehåller erforderliga bestämmelser. I svensk rätt har det förekommit tre olika modeller för medlemskap i trossamfundens civila organisationer: (i) obligatoriskt medlemskap; (ii) automatiskt medlemskap med rätt till utträde; och (iii) frivilligt medlemskap efter individuellt samtycke. Fram till 1951 års religionsfrihetslag gällde obligatoriskt medlemskap i Svenska kyrkan för evangelisk-lutherska trosbekännare och i de judiska församlingarna för judiska bekännare. För övriga trosbekännare var medlemskap i de juridiska personer som trossamfunden förfogar över frivilligt (den vanligaste formen för trossamfunden utanför Svenska kyrkan och de judiska församlingarna var den ideella föreningen). Det obligatoriska medlemskapet avskaffades i och med religionsfrihetslagen 1951 eftersom det ansågs strida mot religionsfriheten redan under 1809 års regeringsform som denna tillämpades vid den tiden (se för de evangelisk-lutherska bekännarna, 1951:100, 47 f. och för de judiska bekännarna, prop. 1951:100, 124). Däremot infördes ett automatiskt medlemskap i Svenska kyrkan med rätt till utträde för de evangelisk-lutherska trossbekännarna; men också denna modell ansågs strida mot religionsfriheten i 1974 års regeringsform20 men tolererades i övergångbestämmelserna.21 Denna modell avskaffades 1996 när regeln infördes om att det är dopet, om det innefattar en viljeyttring att tillhöra Svenska kyrkan (prop. 1994/95:226, 17) – antingen av dopkandidaten själv eller av dennes förmyndare – som ger medlemskap.

Eftersom LTS helt saknar regler om medlemskap skall för registrerade trossamfund samma principer gäller som för ideella föreningar.22 Uttalandet i förarbetena att trossamfunden som regel själva bör reglera sina medlems- och tillhörighetsregler (prop. 1997/ 98:116, 23) kan därför inte användas för att ’tolka’ LTS, eftersom LTS just saknar motsvarande bestämmelser. Istället får uttalandet ses om en förklaring till varför lagen – i förhållande till reglerna om ideella föreningar som supplerar LTS – inte innehåller någon reglering av medlemskapet. Förarbetena säger alltså att registrerade trossamfund har samma frihet att utforma sina medlems- och anknytningsregler som (andra) ideella föreningar; registrerade trossamfund får själva bestämma förutsättningarna för medlemskap (jfr prop. 1951:100, 59) inom föreningsrättens ram; de är i detta avseende är kompatibla med den grundlagsstadgade religionsfriheten och är inte några tvångssammanslutningar (prop. 1995/96:80, 20). Medlemskap i en förening förutsätter någon form av viljeförklaring eller samtycke från medlemmens sida (även om samtycket i och för sig – men under vissa omständigheter och med vissa begränsningar – kan lämnas konkludent: jfr NJA 1958, 438), vilket följer av att medlemskapet i svensk rätt uppfattas som varande av avtalsrättslig art.23 Härigenom skiljer sig associationerna från andra helt eller delvis offentligrättsliga organisationer som grundas på rättsligt tvång.24 Som huvudregel gäller enligt svensk rätt att ett avtal endast är bindande för parterna (förpliktande tredjemansavtal erkänns inte); dessa kan inte utan särskilt lagstöd eller utan särskilt bemyndigande (fullmakt) eller kompetens på annan grund träffa avtal som är bindande för andra än dem själva.25

Under tidigare reformförsök identifierades behovet av att låta medlemmarna i Svenska kyrkans offentligrättsliga organisation kvarstå som medlemmar i de nya associationerna (SOU 1978:1, 42 och 139; SOU 1978:2, 14; SOU 1978:3, 151 och 301; och SOU 1992:9, 326). Det har stått klart att detta resultat inte uppnås utan vidare eller med automatik vid en relationsändring. I ett tidigare reformförslag uttalades att (SOU 1978:1, 140): ’Även om [Svenska] kyrkans religiösa identitet består trots att relationerna med staten ändras kan det inte bestridas att kyrkomedlemmarnas ställning i förhållande till samfundet påverkas av relationsändringen såtillvida att de kommer att tillhöra ett trossamfund som följer privaträttsliga regler.’ Ett alternativ hade varit att lagstifta om bestående medlemskap i övergångsbestämmelser, liksom skedde vid införandet av 1951 års religionsfrihetslag (övergångsbestämmelser 1951:680) och som föreslogs avseende relationsändring av mer djupgående slag (SOU 1978:1, 139 och SOU 1978:3, 301 f.). Frågan berörs överhuvudtaget inte i propositionen till LSK. Lösningen blev att det i kyrkoordningens övergångsbestämmelser stadgas att ’[d]en som den 31 december 1999 tillhör Svenska kyrkan kvarstår som tillhörig när kyrkoordningen träder i kraft’. Bestämmelserna beslutades innan relationsändringen och kräver därför inte samtycke från medlemmarna enligt föreningsrättsliga principer. Den principiella lösningen där medlemskapet kvarstår vad gäller Svenska kyrkan har visst fog för sig. Beslutet om relationsändringen är i princip ett ensidigt statligt beslut som Svenska kyrkan inte hade kunnat förhindra (prop. 1998/99:38, 185). Svenska kyrkan har inte valet att organisera sig som annat än registrerade trossamfund (5 § LTS); övriga trossamfund har möjlighet att gå in i systemet och att lämna det efter eget gottfinnande. En relationsändring som hade medfört att det tvångsvisa bildandet av nya föreningar (de registrerade trossamfunden för Svenska kyrkan) utan att medlemskapet följde med hade inneburit ett slag riktat mot Svenska kyrkans bestånd, vilket aldrig varit avsikten med reformen.

För medlemskap i registrerade trossamfund utanför Svenska kyrkan krävs att medlemmen inträtt i samfundet enligt svensk associationsrätt. Dopet kan bara ge upphov till medlemskap enligt svensk rätt om det är ett uttryck för en vilja att bli medlem – antingen av dopkandidaten själv eller av dennes förmyndare (prop. 1994/95:226, 17). Blotta faktum att t.ex. en person som döpts katolskt i ett annat land flyttar till Sverige medför inte att den personen därigenom blir medlem i RKK och därmed omfattas av dess stadgar (med ty åtföljande skyldighet att erlägga kyrkoavgift genom statlig uppbörd); och den som döps katolskt i Sverige men som inte även vill bli medlem i det registrerade trossamfundet blir inte enligt svensk rätt därför medlem, liksom de som tillhört den Katolska kyrkan innan RKK bildades inte utan särskilt samtycke blir medlemmar i den nya juridiska personen. Detta är inte konstigare än att om den Katolska kyrkan valde att organisera någon del av sin medelsförvaltning som ett aktiebolag, biskopen inte skulle kunna avgöra vem som vore aktieägare i bolaget utan de tilltänkta aktieägarnas samtycke. Den kanoniska rättens regler berör de troende under aspekten av deras medlemskap i den Katolska kyrkan (med ty åtföljande inordning i stifts- och församlingssystemet); den svenska rättens regler berör de troende under aspekten av deras medlemskap i svenska associationer (inklusive RKK).

Regleringen innebär inte att ett registrerat trossamfund kan kringgå kravet att samtycke lämnas genom att använda stadgar till vilka medlemmarna inte lämnat sitt samtycke, utan verkligt samtycke krävs, vilket det registrerade trossamfundet bär bevisbördan för enligt allmänna principer (SOU 1997:45, 59). Samfundens egna registreringar bedöms ha ett ringa bevisvärde och inte heller Svenska kyrkans kyrkoböcker (ens när hon ansvarade för folkbokföringen) skall tillmätas ’vitsord’ (prop. 1951:100, 61). LTS och AvgL har inte givit företrädare för registrerade trossamfund rätt att expropriera medel från personer som företrädarna anser omfattas av stadgarna; riksdagen har inte delegerat (och kan inte heller delegera) lagstiftande behörighet till företrädarna för de registrerade trossamfunden (jfr prop. 1995/96:80, 18). Om registrerade trossamfund tilläts själva avgöra vem som är medlem (utan att samtycke skulle krävas) och sedan meddela interna föreskrifter som binder medlemmarna, skulle de i praktiken komma i åtnjutande av den normgivningsmakt staten avsett förvägra dem (prop. 1995/96:80, 16).

Det statliga biståndet aktualiserar principiellt intressanta frågor: i vilken mån skall staten bistå något trossamfund med ekonomiska medel som direkt eller indirekt är att hänföra till skattemedel? Det nya avgiftssystemet innebär att religiösa organisationer använder sig av det svenska samhällets organiserade våldsmakt för att driva in avgifterna från de troende. Det är möjligt att genom t.ex. överenskommelser med skattemyndigheterna och bankernas autogirosystem få till stånd en smidig ’uppbörd’ utan statlig inblandning (jfr SOU 1997:45, 60). Avgifterna till de registrerade trossamfunden behandlas i uppbördshänseende som skatt och drivs in av kronofogdemyndigheten (jfr prop. 1998/99:38, 215 och 227; SOU 1997:45, 58; och SOU 1997:46, 62 ff.), vilket av många kan uppfattas som stötande.26 Det är inte möjligt att inom ramen för skattekontosystemet skilja ut det debiteringsunderlag som utgör grunden för uppbörden för de registrerade trossamfundens räkning (prop. 1998/99:38, 217 och RSV i SOU 1997:46, 58 f.). Det är nämligen en viktig utgångspunkt i skattekontosystemet att en inbetalning eller annan kreditering inte kan styras till en viss skatt (debitering) på skattekontot (Sallnäs Magnusson, SvSkT 1997, 608). Det kommer inte att för avgiften finnas någon särskild exekutionstitel (prop. 1996/ 97:100, 355 och prop. 1998/99:38, 215). Ett resultat av systemet skulle alltså kunna vara att en medlem i ett registrerat trossamfund försätts i konkurs efter det att krono-fogdemyndigheten inte kunnat driva in medel från medlemmen (jfr konkurslagen 1:2 jfrd. med 2:8), utan att det registrerade trossamfundet kan efterge den del av skattefordran som är hänförlig till avgiften till samfundet. (I indrivningshänseende kommer den del av debetbeloppet som är hänförlig till avgifter till registrerade trossamfund att också de behandlas inom ramen för allmänt mål enligt UB 1:6 (SOU 1997:46, 63).)

Rikskatteverket har diskuterat möjliga modeller för att hantera klagomål från enskilda (SOU 1997:46, 98 f.; jag har anpassat RSVs formuleringar efter terminologin i, och som följer av, LTS). Skattemyndigheten eller RSV bör vid misstanke om fel först kontrollera att den aktuella personen verkligen finns med bland de uppgifter som det registrerade trossamfundet lämnat. Om personen inte finns med eller myndigheterna har begått andra fel måste dessa fel rättas till. Om uppgifterna i skatteregistret stämmer överens med de uppgifter som det registrerade trossamfundet lämnat finns flera alternativ till hantering.

Alt. 1

Uppgift om personen finns med på filen från det registrerade trossamfundet. Skattemyndigheten accepterar tar den enskildes påstående och tar bort uppgiften ur registret.

Alternativet är rättssäkert för den enskilde. Denna lösning berövar däremot det registrerade trossamfundet den uppbördshjälp som det fått rätt till för det fall den enskilde oriktigt bestrider betalningsskyldighet. I sådana situationer står det dock det registrerade trossamfundet fritt att stämma in medlemmen vid domstol. Denna lösning innebär att det registrerade trossamfundet hänvisas till samma indrivningsmekanismer vid tvist som gäller för alla andra privata rättssubjekt (inklusive ideella föreningar27). Justitieombudsmannen har i ett annat sammanhang påpekat att ’[n]är ena parten i en tvist mellan två enskilda ges rätt att utöva av staten sanktionerad makt mot sin motpart, finns det en påtaglig risk att maktutövningen inte kommer att präglas av den saklighet och opartiskhet som krävs av en myndighet utan att man fördenskull kan hävda att det är fråga om ett straffbart förfarande’ (se JO:s yttrande till Ds 2002:25, 2002-09-09, dnr 2198-2002, 2); ’[d]et är en självklarhet i en rättsstat att befogenheten att fatta beslut som innebär allvarliga ingrepp i enskildas personliga förhållanden [såsom t.ex. den statliga uppbördshjälpen: prop. 1998/99:38, 229 och SOU 1997:45, 59] skall tillkomma kompetenta organ som därvid har att sakligt och opartiskt tillämpa handläggningsrutiner som till fullo tillgodoser rättsäkerhetens krav’ (se yttrandet, 5). Motsvarande hänsyn torde göra sig gällande också i detta sammanhang.

Alt. 2

Skatteförvaltningen befattar sig överhuvudtaget inte med frågor som rör avgift till registrerat trossamfund. Den enskilde hänvisas till det registrerade trossamfundet och/eller till allmän domstol. Endast det registrerade samfundets rättelse eller domstols dom godtas som grund för ändring i skatteregistret.

Skatteförvaltningen skulle enligt RSV helst inte vilja hantera frågor om avgift till registrerade trossamfund eftersom avgiften är av privaträttslig natur. Frågor om medlemskap i en förening bör enligt RSV inte hanteras i en skatteprocess utan handläggas av allmän domstol. Alternativet är dock tveksamt från rättssäkerhetssynpunkt, särskilt med tanke på att avgiften behandlas som skatt och därmed kan lämnas för indrivning till kronofogdemyndigheten. Denna lösnings skulle innebära att den enskilde – vem som helst, inte endast medlemmarna i ett registrerat trossamfund28 – berövas det skydd som normalt erbjuds genom att den som vill göra gällande ett betalningskrav har att styrka kravet och sedan föra talan vid domstol vid tvist (denna möjlighet har ju sedan länge stått öppen för de ideella föreningarna29).

Alt. 3

Skattemyndigheten begär från det registrerade trossamfundet utredning om medlemskap (vad gäller Svenska kyrkan och de registrerade trossamfund som har erforderliga stadgebestämmelser) eller ett skriftligt medgivande från den enskilde daterat senast den 1 november året före det inkomstår oenigheten gäller (vad gäller övriga registrerade trossamfund). Om det registrerade trossamfundet kan visa handlingen godtar skattemyndigheten detta och ändrar inte i registret utan hänvisar den enskilde till det registrerade trossamfundet. Om bevis/medgivande inte kan visas upp tar skattemyndigheten bort uppgifterna om personens avgiftsskyldighet.

Skattemyndigheten blandar sig i förhållandet mellan det registrerade trossamfundet och den enskilde men beaktar bara den ena partens uppgifter.

Alt 4

Skattemyndigheten begär från det registrerade trossamfundet utredning om medlemskap (vad gäller Svenska kyrkan och de registrerade trossamfund som har erforderliga stadgebestämmelser) eller ett skriftligt medgivande från den enskilde daterat senast den 1 november året före det inkomstår oenigheten gäller (vad gäller övriga registrerade trossamfund). Om det registrerade trossamfundet kan visa handlingen ger skattemyndigheten den enskilde möjlighet att visa upp ett bevis om att betalningsskyldighet till det registrerade trossamfundet inte fanns vid denna tidpunkt. Om den enskilde kan visa denna handling godtar skattemyndigheten den enskildes uppgifter.

Detta alternativ stämmer i princip överens med den tidigare hanteringen av frågor om tillhörighet till Svenska kyrkan. Alternativet förutsätter att Svenska kyrkan och de registrerade trossamfund som har erforderliga stadgebestämmelser vid utträde ur respektive förening, och övriga registrerade trossamfund när någon återkallar sitt medgivande, utfärdar bevis om att den enskilde inte längre är betalningsskyldig till det registrerade trossamfundet.

Frågan har inte reglerats i lag eller annan författning, men med tanke på att den statliga uppbörden ur den enskildes synpunkt är en ingripande åtgärd (prop. 1998/99:38, 229 och SOU 1997:45, 59), att det också från allmän synpunkt naturligtvis är av vikt att tillse att ingen som inte är medlem påförs avgift (SOU 1992:9, 397), och att det måste vara förhållandevis lätt för de registrerade trossamfunden att styrka medlemskap eller att samtycke annars lämnats, kan det inte råda någon tvekan om att endast alternativ 1 kan vara godtagbart. Enligt 33 § lagen (1990:746) om betalningsföreläggande och handräckning kan sökanden, om hans anspråk bestrids, begära att målet överlämnas till tingsrätt. Någon exekution sker inte beträffande det tvistiga anspråket innan det prövats av domstol (jfr UB 1:1 och 3:1). Det finns inget skäl till varför det skulle underlättas för registrerade trossamfund att med statlig hjälp ta in avgifter från personer som inte är medlemmar eller som inte har samtyckt. Det skulle nämligen bli resultatet om bördan av att visa att medlemskap inte föreligger eller att samtycke inte har givits vältrades över på den enskilde, som ju kan vara vem som helst vars personnummer de registrerade trossamfunden kan komma i besittning av, även personer som helt saknar anknytning till de registrerade trossamfunden men som av misstag eller i bedrägligt syfte har inrapporterats som medlem eller som att ha avgivit samtycke.

30Dan Hanqvist är jur. kand., fil. kand., LL.M. (Edin.), advokat och verksam vid Advokatfirman Vinge KB, Stockholm.

Se prop. 1997/98:116, 60; prop. 1998/99:38, 229; prop. 1999/2000:94, 46; 229; SOU 1997:46, 90; och Svea Hovrätts remissyttrande 1997-07-18, dnr R 26/97, 2; se redan SOU 1992:9, 397. Avgifterna till Svenska kyrkan behandlades tidigare som skatt enligt 60 § lagen (1928:370) om kommunal inkomstskatt. Enligt RSV är avgiften till Svenska kyrkan ’närmast att betrakta som en medlemsavgift. Den är därför en skattefri inkomst’ (Handledning för stiftelser och ideella föreningar, 157). I Ds 2002:6 förefaller dock avgiften till Svenska kyrkan betraktas som offentligrättslig (38).

Biskop Arborelius har sagt att det vore ’ganska fjärran för en hierarkisk Kyrka som vår’ att tillfråga alla och be om deras medgivande (se Katolskt magasin 12/2001, 5).

Se Hemström 2000, 34 och NJA 1981, 552.

Se prop. 1975/76:209, 117; prop. 1991/92:85, 22 och 27; 1975/76:KU:56, 30 f.; 1983/84:KU12; 1984/85:KU3; 1985/86:KU4; 1986/86:KU5; 1987/88:KU4; 1988/89:KU4; 1989/90:KU2; 1990/91:KU9; 1991/92:KU8; och 1991/92:KU32.

Se punkten 3 i övergångsbestämmelserna till SFS 1976:871; prop. 1975/76:209, sid. 117 och 169; Petrén och Ragnemalm, Sveriges grundlagar, 12 uppl., Stockholm 1980, 360; och Holmberg och Stjernquist, Grundlagarna, Stockholm 1980, 83.

Jfr prop. 1997/98:116, 22 och 32 och prop. 1998/99:38, 229 (samtycke till medlemskap likställs med samtycke till viss uppbörd som skrivits in i stadgarna).

Se t.ex. AD 1966:11; NJA 1990, 687 å 695; NJA 1982, 853; Svea hovrätt, Haka v. Svenska Byggnadsarbetareförbundet, DT 29 i mål nr T 308-02, 2002-06-25; prop. 1975/76:81, 113; å 861; Källström, Lokala kollektivavtal, Stockholm 1979, 33 ff.; Falk, Om ideella föreningar, Stockholm 1908, 13; Arsell, Utkast till lag angående ideella föreningar, Stockholm 1919, 56 f. och 58;. Hemström Ideella föreningar, Stockholm 1977, 33, Fskft Hessler, Stockholm 1985, 259, 2000, 20 och 34 och Bolag Föreningar Stiftelser. En introduktion, 4 uppl., Stockholm 2002, 96; Pallin, ’RF:s normalstadgar – ett rättesnöre’ Svensk Idrotts Juridisk Förening, Artikelsamling 1996, Linköping 1997, 55; och Johansson, Nials Svensk associationsrätt i huvuddrag, 8 uppl., Stockholm 2001, 30, 65 och 265 och 2002, 14; se också Hov, TfR 1982, 181 å 183 och NRt. 1914, 1004 å 1005.

Se Johansson 2001, 31. Jag diskuterar de registrerade trossamfundens privata karaktär i Förvaltningsrättslig tidskrift 2002, 381.

Se Adlercreutz Avtalsrätt I, 11 uppl., Lund 2000, 135 och Ramberg och Hultmark, Allmän avtalsrätt, 5 uppl., Stockholm 1999, 231.

Se biskop (emeritus) Brandenburgs yttrande till Statistiska centralbyrån, 1997-10-06, Ku 97/903/ky.

Se t.ex. NJA 1927, 481 II; NJA 1927, 485; NJA 1946, 450; och RH 105:83; samt Hemström 2000, 133.

Detta är inte blott ett teoretiskt exempel. Ett konkret fall rapporteras i Tidningen Ångermanland 2002-05-17. En chilensk man som i Chile visserligen blivit döpt katolskt men som i Chile lämnat kyrkan, har av RKK:s ledning till de svenska skattemyndigheterna anmälts som medlem i RKK. Det finns ingen anledning att tro att hans fall skulle vara unikt. Se också Katolskt magasin 2/2002, 7/2002 och 9/2002.

Se t.ex. NJA 1927, 481 II; NJA 1927, 485; NJA 1946, 450; RH 105:83; Hemström 2000, 133; och SOU 1994:42, 77.

Jag vill tacka skattejuristen Mikael Lindman på Skattemyndigheten i Stockholm för givande samtal vad gäller främst avsnittet om beskattningen. Jag är naturligtvis själv ansvarig för slutprodukten.

För erfarna

Välkommen! Hos oss hittar du alla ekonomiska regelverk du behöver samlat på en enda digital plats. Fördjupa dig i allt från EU-rätt till självreglering, tidskrifter eller använd Rättserien där experter guidar dig till snabba svar.
  • Regler

    Här hittar du uppdaterat rättsligt material inom EU-rätt, svenska lagar och myndighetsföreskrifter. Du kan även hitta historik från 2008 och framåt.

  • Avancerad sök

    Filtrera dina sökningar och hitta rätt dokument snabbare. Vet du att det är en lag du söker efter kan du välja att visa bara de träffarna.

  • Markera & Anteckna

    Här kan du smidigt markera, anteckna och dela de avsnitt av texterna som är viktigast för dig och dina kollegor.

  • Rättserien

    Här kan du bekräfta dina kunskaper och enkelt hitta nya vägar till andra områden.

  • Jag vill veta mer

och oerfarna

Välkommen! Det kan vara svårt att hitta rätt ibland, så därför har vi samlat allt inom ekonomiska regler på ett och samma ställe. Navigera, sök eller använd Rättserien för att få svar på dina frågor.
  • Rättserien

    Här hittar du tydliga förklaringar till tusentals termer och information om var och hur du kan fördjupa dig. Till Rättserien

  • Navigering

    Allt relevant material hittar du samlat inom respektive ämnesområde.

  • Anteckna

    Skapa egna anteckningar för hur du ska gå till väga vid komplicerade regeltolkningar. Dela gärna med dig eller spara tips från dina kollegor!

  • Markera

    Använd överstrykningspennan och hitta tillbaka till det viktigaste nästa gång.

  • Jag vill veta mer

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2019 2020 2021
31 maj 0,05 -0,01 0,28
30 nov -0,09 -0,10  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...