1 Inledning

2 Omsättning i yrkesmässig verksamhet

3 Skatteplikt

4 Omsättningsland

5 Skattesats och beskattningsunderlag

6 Avdragsrätt och rätt till återbetalning

7 Övrigt

1 Inledning

Regeringsrättens avgöranden avseende mervärdesskatt omfattar i år 16 domar. Av dessa utgör 8 referatmål och 8 notismål. Många av domarna utgörs av överklagade förhandsbesked från Skatterättsnämnden, närmare bestämt 12 av 16 domar. Ett flertal av domarna rör mervärdesskatt på fastighetsområdet.

Rättsfallen nedan, inklusive de EG-mål som refereras efter Regeringsrättens mål, är uppdelade efter vilket kapitel i mervärdesskattelagen (1994:200) (ML), som de huvudsakligen kan anses hänförliga till enligt följande:

2 Omsättning i yrkesmässig verksamhet

Regeringsrättens dom RÅ 2002 not. 101 (överklagat förhandsbesked) gällde frågan om Lunds kyrkliga samfällighet är skattskyldig till mervärdesskatt för de belopp som den uppbär från Lunds stift som ersättning för vissa tjänster åt stiftet i samband med förrättningar i Lunds domkyrka.

Såväl Lunds stift som de nio församlingar i Lund som har bildat samfälligheten utgör särskilda organisatoriska delar av det registrerade trossamfundet Svenska kyrkan; stiftet på det regionala planet och församlingarna på det lokala planet. Samfälligheten sköter samtliga ekonomiska frågor som uppkommer i den verksamhet som bedrivs av de församlingar som har del i samfälligheten. Domkyrkoförsamlingen som ingår i samfälligheten använder domkyrkan som församlingskyrka vid sina gudstjänster och andra förrättningar. Samfälligheten ställer behövlig personal till förfogande vid de förrättningar som församlingarna håller i domkyrkan och i de andra kyrkor som används i församlingarnas verksamhet. Den ställer även behövlig personal till förfogande vid de gudstjänster och andra förrättningar som stiftet håller i domkyrkan, varvid samfälligheten får en ersättning från stiftet på ca 75000 kronor per år. Ersättningen är beräknad enligt självkostnadsprincipen och är därför endast avsedd att täcka samfällighetens kostnader för personalens deltagande vid dessa förrättningar.

Den verksamhet det är fråga om i detta fall innebär att samfällighetens personal ställer domkyrkan i ordning för stiftets förrättningar, biträder vid dessa förrättningar samt utför visst arbete efter förrättningarnas slut. Dessa uppgifter har i stora delar sin grund i Svenska kyrkans gudstjänstordning och de får därför anses kräva särskilda insikter i denna ordning. Med hänsyn till uppgifternas speciella karaktär kan utförandet av dem inte påverkas av samfälligheten. Den ersättning som betalas av Lunds stift till samfälligheten avser således tjänster som har sin grund i och är direkt förbundna med kyrkans gudstjänstverksamhet. Att samfällighetens personal på detta sätt deltar vid såväl stiftets som församlingarnas förrättningar utgör således en del av kyrkans gudstjänstliv. Som en följd av dessa förhållanden tillhandahålls de ifrågavarande tjänsterna inte till något utomstående subjekt. Enligt Regeringsrättens uppfattning kunde därför verksamheten inte anses vara yrkesmässig i den mening som avses i 4 kap. 1 § ML. Regeringsrätten förklarade därför, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, att samfälligheten inte är skattskyldig till mervärdesskatt för den ersättning som uppbärs från Lunds stift i samband med förrättningar i Lunds domkyrka.

Fråga i målet är huruvida de tjänster som utförs av samfälligheten åt Lunds stift omfattas av samfällighetens verksamhet i enlighet med dess bildande. Den verksamheten är att huvudsakligen sköta de deltagande församlingarnas ekonomiska frågor och inte direkt att delta med personal vid gudstjänster och andra förrättningar. Slutsatsen av utgången i målet är då att tjänster utförda åt delägarna i en samfällighet inte utgör en yrkesmässig verksamhet oavsett om tjänsterna omfattas av samfällighetens avtalade verksamhet eller ej. Regeringsrätten synes lägga stor vikt vid att de utförda tjänsterna är direkt förbundna med kyrkans gudstjänstverksamhet. Den särskilda bestämmelsen i 4 kap. 8 § ML om registrerat trossamfund som inte anses bedriva yrkesmässig verksamhet, har inte åberopats av domstolen utan de allmänna principerna för yrkesmässighet enligt 4 kap. 1 § ML. Utan att det särskilt angivits i domen torde då Regeringsrätten ha anlagt ett EG-rättsperspektiv innebärande att samfälligheten inte utgör en beskattningsbar person enligt artikel 4 i sjätte mervärdesskattedirektivet eftersom den inte bedriver en ekonomisk aktivitet som är självständig.

I Regeringsrättens dom RÅ 2002 not. 26 var fråga om från vilken tidpunkt ett bolag som bedrev travsportsverksamhet skulle vara registrerat till mervärdesskatt. Verksamheten omfattade endast en häst. Bolaget kom den 24 november 1995 in till skattemyndigheten med en anmälan om att få bli registrerat för mervärdesskatt med anledning av en den 1 januari 1995 nystartad verksamhet avseende bl.a. travsport. Bolaget ägde hästen Sister A som var anmäld till start redan den 24 juni 1995. Hästen kom inte till start vid detta tillfälle på grund av skada. Sister A gjorde därefter fyra starter utan att springa in några prispengar (den 28 november 1995, den 30 april 1996, den 6 maj 1996 och den 15 juli 1996). Först den 2 augusti 1996 fick bolaget sina första intäkter genom att Sister A sprang in 2100 kronor i prispengar. Fråga var om yrkesmässig verksamhet uppkommit före denna tidpunkt. Skattemyndigheten avslog bolagets anmälan om att få bli registrerat från den 1 januari 1995 och registrerade istället enligt beslut den 12 mars 1997 bolaget för mervärdesskatt från och med den 1 augusti 1996 eftersom mervärdesskattepliktiga prispengar influtit till bolaget först den 2 augusti 1996.

Regeringsrätten konstaterade inledningsvis att ett beslut om registrering inte får tilläggas verkan för tid innan registreringen skett. Regeringsrätten fann därför att bolagets yrkande om att bli registrerat för tid fr.o.m. januari 1995 inte kunde bifallas. I bolagets yrkande om registrering fick emellertid enligt Regeringsrätten även anses ligga en framställning om ställningstagande i skattefrågan på så sätt att bolaget ges rätt till återbetalning av ingående mervärdesskatt för tiden januari 1995 till juli 1996. Enligt 10 kap. 9 § ML kan skattemyndigheten, om det finns särskilda skäl, efter ansökan besluta att den som har påbörjat en verksamhet skall ha rätt till återbetalning av ingående skatt i verksamheten innan någon skattepliktig omsättning förekommit. Frågan om återbetalning av ingående mervärdesskatt har i sig inget samband med registrering och såvitt framgår av handlingarna hade skattemyndigheten inte uttryckligen tagit ställning till frågan om återbetalning enligt 10 kap. 9 § ML genom ett formellt beslut. Regeringsrätten överlämnade därför målet till skattemyndigheten för prövning av frågan om återbetalning av ingående mervärdesskatt enligt 10 kap. 9 § ML.

Målet gäller formellt fråga om rätt till registrering med retroaktiv verkan. Då sådan registrering inte kan ske enligt tidigare rättspraxis har bolagets talan inte bifallits. Utan att ta ställning i sakfrågan har Regeringsrätten lämnat frågan om rätt till återbetalning av ingående skatt för bolaget för berörda år åter till skattemyndigheten. Enligt min bedömning föreligger sådan rätt då avgörande för återbetalning ska vara syftet med verksamheten. I aktuellt fall har syftet för bolaget varit att bedriva ekonomiska aktiviteter med travhästar. Att intäkterna blivit ytterst små saknar härvid betydelse. Enligt bestämmelsen i 10 kap. 9 § ML kan skattemyndigheten när särslida skäl föreligger efter ansökan besluta om återbetalning i sådana fall. Normalt kräver skattemyndigheterna att det måste anges i ansökan om skattskyldighet/återbetalning att det är fråga om ett s.k. uppbyggnadsskede. Enligt min uppfattning strider det mot EG-rätten. Om ett bolag startar en verksamhet med syfte att bedriva skattepliktig verksamhet föreligger rätt till återbetalning av ingående skatt redan då sådan verksamhet påbörjas oavsett om man ansökt om registrering eller ej.

I Regeringsrättens dom RÅ 2002 ref. 13 (överklagat förhandsbesked) var fråga om vägsamfällighet (samfälligheten) skulle anses skattskyldig till mervärdesskatt för upplåtelse mot ersättning av väg till utomstående. Samfälligheten hade styrelse och stadgar fastställda av länsstyrelsen. Samfälligheten var inte inkomstskattepliktig men ingående mervärdesskatt fördelas på samfällighetens delägare i enlighet med bestämmelserna i 8 kap. 4 § 2 ML. Samfälligheten hade upplåtit och skulle komma att upplåta skogsvägar till företag som skall transportera virke, varvid en vägavgift skulle tas ut.

Skatterättsnämnden konstaterade inledningsvis att samfälligheten skulle anses som en samfällighetsförening enligt lagen (1973:1150) om förvaltning av samfälligheter. Sådana samfälligheter kan förvärva rättigheter och ikläda sig skyldigheter och är således en juridisk person, som kan vara skattesubjekt i mervärdesskattehänseende. En samfällighetsförenings genomförande av den uppgift, för vilken den tillkommit, har i praxis inte ansetts innebära att föreningen därigenom i yrkesmässig verksamhet omsätter vara eller tjänst. En förutsättning för att sådana omsättningar inte skall anses föreligga får emellertid anses vara att tillhandahållandena avser de delägande fastigheternas egna behov. Om däremot samfällighetsföreningen tillhandahåller varor eller tjänster till utomstående mot ersättning får omsättningar anses föreligga vilka, om de är skattepliktiga, medför skattskyldighet för föreningen om de görs i en yrkesmässig verksamhet. En verksamhet är enligt 4 kap. 1 § ML yrkesmässig, bl.a. om den utgör näringsverksamhet i inkomstskattehänseende. Samfälligheten får genom upplåtelsen mot ersättning till utomstående av den väganläggning som den förvaltar anses bedriva sådan verksamhet. Enligt 3 kap. 3 § första stycket 10 ML är omsättning avseende upplåtelse av väg för trafik inte undantagen från skatteplikt. Samfällighetsföreningen är därför skattskyldig till mervärdesskatt för omsättningarna. Regeringsrätten gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden.

Riksskatteverket har i sin handledning angett att en samfällighetsförening som utför skattepliktiga tjänster åt utomstående, d.v.s. åt icke delägare, inte är skattskyldig för detta. Det skulle istället bli skattskyldighet för delägarna för sådana tjänster. Det synsättet är inte längre korrekt med hänsyn till detta förhandsbesked. Samfällighetsföreningar är således skattskyldiga när de utför skattepliktiga tjänster åt utomstående.

3 Skatteplikt

I Regeringsrättens dom RÅ 2002 ref. 9 (överklagat förhandsbesked) var fråga om skatteplikt för ersättning som utbetalas till ett bolag som bedrev verksamhet inom nöjes- och underhållningsbranschen. Bolagets tjänster bestod av att framställa ett sceniskt verk inför en viss musikgrupps framträdande samt i att tillhandahålla en föreställning, där musikgruppen framför verket och även annan personal medverkar (undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 11 § 1 ML, d.v.s. en utövande konstnärs framförande av ett sådant litterärt eller konstnärligt verk som omfattas av lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, URL). Fråga var också efter vilken procentsats ersättning skulle tas ut om tillhandahållandet ansågs skattepliktigt. Upplåtelse av sådan upphovsrätt som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 4 (numera 8) samt tillträde till konserter m.m. beskattas enligt den reducerade skattesatsen 6 procent.

Verksamheten i bolaget hade särskild tonvikt på produktion och genomförande av liveframträdanden, såsom konserter, teater och musikaler. Bolaget stod i begrepp att producera en turné med en viss musikartistgrupp med inriktning på populärmusik. I produktionen innefattades att bolaget genom egna anställda och genom underleverantörer skapar den aktuella produktionen. Bolaget avsåg att upplåta produktionen till tredje man, som därvid skulle vara arrangör och därför också hade rätten att sälja biljetter till allmänheten. Arrangören skulle erlägga ersättning till bolaget för produktionen. Skatterättsnämnden utgick ifrån att produktionen var ett sceniskt verk enligt 1 kap. 1 § första stycket 3 URL i upphovsrättsligt hänseende.

Skatterättsnämnden konstaterade inledningsvis att det faktum att en utövande konstnär bedriver sin verksamhet i bolagsform inte påverkar skattefriheten. I förevarande fall var det emellertid inte de i produktionen deltagande artisterna m.fl. som drev bolaget utan dessa var anställda eller medverkade som underleverantörer i bolagets produktion. Skatterättsnämnden fann därför att bolagets omsättning till arrangören inte kunde anses avse en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk.

Beträffande frågan om omsättningen utgjorde en sådan överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätt som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 4 (numera 8) ML gjorde Skatterättsnämnden följande bedömning. I ärendet gällde den förutsättningen att bolaget innehade samtliga rättigheter till produktionen. En grundläggande befogenhet för den som innehar upphovsrätten till ett konstnärligt verk är att han har ensamrätt att göra verket tillgängligt för allmänheten. Främst omfattar denna befogenhet rätt att framföra verket offentligt. Denna rätt kan upphovsrättsinnehavaren ha upphovsmannens tillstånd att överlåta eller upplåta till annan. I den mån så sker får en överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätt anses föreligga. Av handlingarna i förevarande ärende framgick att det var bolaget ensamt som innehade upphovsrätten till verket samt ensamt framfört det för publik. Arrangörens medverkan avsåg enbart att tillhandahålla vissa praktiska arrangemang avseende lokal, högtalare m.m. för att bolaget skulle kunna genomföra föreställningen. Att arrangören tog ut entréavgifter vid bolagets framförande innebar inte att han framförde verket eller innehade någon annan rätt till det. Arrangören hade således inte någon rätt till verket utan endast vissa rättigheter vid bolagets framförande av det. Fråga var således inte om upplåtelse av någon rättighet enligt URL från bolaget till arrangören. Bestämmelsen i 7 kap. 1 § tredje stycket 4 ML var därmed inte tillämplig på vare sig arrangörens eller bolagets tillhandahållande.

När det gäller att bestämma tillämplig skattesats på bolagets tillhandahållanden aktualiseras också bestämmelsen i 7 kap. 1 § tredje stycket 2 ML. Enligt denna bestämmelse tas skatten ut med 6 procent av beskattningsunderlaget för tillträde till konserter, cirkus-, biograf-, teater-, opera- eller balettföreställningar eller andra jämförliga föreställningar. Vad som avses med bestämmelsen är i princip omsättningen av entréavgifterna till föreställningen. De ersättningar som bolaget uppbar från en arrangör för att framföra en föreställning kunde därför enligt Skatterättsnämndens mening inte anses utgöra entréavgifter.

Skatterättsnämndens svar blev då att skattesatsen för de aktuella tjänsterna skulle vara 25 procent. Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked, dock med ett förtydligande avseende om en eller flera tjänster skulle anses föreligga. Beträffande frågan om omsättningen utgjorde en sådan överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätt som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 4 (numera 8) ML tillade Regeringsrätten att musikgruppens framträdande utgjorde den huvudsakliga tjänsten och att övriga tjänster var underordnade denna. Skattesatsen för den tjänsten var 25 procent.

Regeringsrätten anger i domskälen att musikgruppens framträdande utgör den huvudsakliga tjänsten och att övriga tjänster är underordnade denna. Med denna formulering kan man förledas tro att det utgör en sådan tjänst som är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 11 § 1 ML, en utövande konstnärs framförande av ett konstnärligt verk. Regeringsrätten anger dock därefter att det saknas skäl att ändra Skatterättsnämndens förhandsbesked i denna del. Skatterättsnämnden har bl.a. uttalat att den omständigheten att en utövande konstnär bedriver sin verksamhet i bolagsform inte ska påverka skattefriheten. I det aktuella fallet är det dock inte de i produktionen deltagande artisterna m.fl. som driver bolaget utan dessa är anställda eller medverkar som underentreprenörer i bolagets produktion. Med anledning härav anses inte bolagets omsättning utgöra en sådan undantagen tjänst som omfattas av undantaget i 3 kap. 11 § 1 ML. Skatterättsnämnden gör således här en subjektsbedömning vad gäller skatteplikten för en tjänst. Vem som ”driver” ett bolag är således avgörande för om skatteplikt föreligger eller ej.

Enligt min uppfattning saknas det stöd för ett sådant synsätt i ML. Eventuellt kan visst stöd finnas i det sjätte mervärdesskattedirektivet där det i Bilaga H anges att reducerad skattesats får användas för tjänster som tillhandahålls av författare, kompositörer och utövande konstnärer. Jag anser dock inte att det utgör en subjektsbeskattning utan att det fortfarande är själva tjänsten som ska bedömas och att det saknar betydelse om den tillhandahålls av ett bolag vem som ”driver” bolaget. Av den s.k SDC domen från EG-domstolen (C-2/95) framgår dessutom att det saknar betydelse vid bedömning av skatteplikten vem som tillhandahåller tjänsten. Det är tjänstens karaktär som är avgörande.

Ansökan om förhandsbeskedet gällde frågan om tillhandahållandet i sin helhet kan bedömas som sådan upplåtelse av en upphovsrätt som ska beskattas med 6 procent. Under processen har frågeställningen dock mera blivit inriktad på huruvida undantaget är tillämpligt eller ej.

I RÅ 2002 not. 174 (överklagat förhandsbesked) var fråga om huruvida upplåtelse av lägenheter till hotellföretag för korttidsuthyrning var skattepliktigt eller inte. Målet rörde ett bolag som hade förvärvat två nyuppförda hyreshusenheter. På varje fastighet fanns en byggnad som innehöll åtta lägenheter. Bolaget hade träffat avtal om upplåtelse av samtliga sexton lägenheter till ett hotellföretag. Lägenheterna skulle användas som ett komplement till sedvanlig rumsuthyrning i hotellföretaget. Upplåtelsen av lägenheterna till hotellföretaget skulle vara långsiktig och ske för stadigvarande användning. Bolaget skulle inte ha tillgång till fastigheterna eller lägenheterna under den avtalade hyrestiden. Fråga var om uthyrningen av fastigheterna till hotellföretaget var skattepliktig omsättning enligt ML, samt om bolagets anskaffningskostnad och löpande driftskostnader som avsåg fastigheterna omfattades av avdragsförbudet för stadigvarande bostad i 8 kap. 9 § första stycket 1 ML.

Skatterättsnämnden konstaterade att en lägenhet eller ett motsvarande utrymme i en byggnad, som efter uppförandet används för uthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet, inte används för permanent boende. Oavsett hur boendeutrymmena var utformade kunde de enligt Skatterättsnämndens mening inte anses inrättade för permanent boende och därmed inte utgöra stadigvarande bostad i mervärdesskattehänseende. Det förhållande att en fastighetsägare hyr ut lägenheter till ett hotellföretag för sådan användning bör inte medföra att lägenheternas mervärdesskatterättsliga karaktär blir en annan än om ägaren istället själv hade drivit hotellverksamheten.

Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked till den del det överklagats. Regeringsrätten tillade att av 3 kap. 2 § och 3 § första stycket 4 ML framgår att skatteplikt föreligger för omsättning i form av rumsuthyrning i hotellrörelse och liknande verksamhet samt att hotellföretagets verksamhet var av sådant slag. Under förutsättning att bolaget var skattskyldigt enligt bestämmelserna om frivillig skattskyldighet i 9 kap. ML hade bolaget därför rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till anskaffning av och driftkostnader för de lägenheter som upplåtits till hotellrörelsen.

Förhandsbeskedet avser dels huruvida karaktären av uthyrda lägenheter är stadigvarande bostad och dels om uthyrning till ett hotellföretag kan betraktas som egen skattepliktig hotellverksamhet. På den första frågan är då svaret att det faktiska nyttjandet av lägenheten ska vara avgörande vid bedömning om det avser stadigvarande bostad. Eftersom lägenheterna här inte användes som bostad utgjorde de inte stadigvarande bostad. Sökandebolaget kunde inte anses bedriva hotellverksamhet eftersom man inte tillhandahöll hotelltjänster till brukarna.

Skatterättsnämndens bedömning är således att det är själva användandet och inte karaktären på en lägenhet som är avgörande för bedömningen. Motsvarande synsätt föreligger då även för avgörande om avdragsrätt för ingående skatt föreligger.

4 Omsättningsland

Regeringsrättens domar RÅ 2002 not. 107 och RÅ 2002 not. 108 (överklagade förhandsbesked) gällde flygbolags mervärdesskatteplikt för varor sålda ombord på flygplan. I RÅ 2002 not. 107 var fråga om varor som beställdes i Sverige före avresa med flyg till annat EU-land och som betalades under flygresan. Sedan planet hade landat överlämnades varorna till passagerarna i destinationslandet. Överlämnandet skedde inne i flygplanet efter att flygplanet hade landat, motorerna stängts av och flygplansdörren öppnats. I RÅ not. 108 var fråga om varor som beställdes i Sverige före avresa med flyg till annat EU-land och transporterades på hatthyllan eller under stolsitsen i samma flygplan som resenären och avlämnades till köparen i flygplanet på destinationsorten. Skatterättsnämnden menade i båda målen att bestämmelsen i 5 kap. 2 b § ML är tillämplig på de ovan beskrivna förfarandena, varför omsättningarna skall anses ha skett i Sverige.

Skatterättsnämnden konstaterade att bestämmelsen i 5 kap. 2 b § ML skall gälla vara som omsätts i ett såvitt avser tid och rum konkret angivet skeende, nämligen på ett transportmedel under transport av passagerare. Huruvida varan omsätts på transportmedlet under transporten bör således bedömas utifrån den faktiska tidpunkten när säljaren levererat varan till köparen.

Enligt Skatterättsnämndens mening skall varan anses vara omsatt på luftfartyget om den avlämnas till köparen på detta, någon gång mellan tidpunkten för påstigningen på och tidpunkten för avstigningen från luftfartyget. Ett avlämnande skall därvid anses föreligga när några ytterligare åtgärder inte krävs från säljarens sida för att köparen senast i samband med avstigningen skall kunna ta de av honom köpta varorna i sin besittning. Bolagets åtgärd att placera de av resenären beställda varorna på hatthyllan ovanför hans sittplats eller under sittplatsen varefter resenären sedan endast hade att ta dem med sig vid avstigningen fick enligt Skatterättsnämndens mening anses uppfylla denna förutsättning. Så länge varorna avlämnades till köparna före avstigningen från flygplanen skall de anses tillhandahållna i Sverige, oavsett om betalningen av varan sker vid beställningen av varan, under flygresan eller vid överlämnandet av varan, d.v.s. då flygplanet landat på destinationsorten eller mot faktura först efter det resenären kommit hem. Det motsatta förhållandet gäller om varorna avlämnades i särskild lokal i ankomsthallen på destinationsorten. Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked i båda fallen.

I svensk rättspraxis (se bl.a prop. 1993/94:99 s. 134 ff.) har leveransbegreppet normalt definierats efter vad som gäller civilrättsligt. Vad som ska förstås med ”leverans av varor” i enlighet med artikel 5.1 i det sjätte mervärdesskattedirektivet följer dock av EG-rätten. Av uttalanden från EG-domstolen framgår då att det inte hänför sig till äganderättsövergång i juridisk mening i enlighet med de formkrav som den tillämpliga nationella rätten ställer upp. Begreppet innefattar samtliga överföringar av materiell egendom från en part till en annan, vilka ger mottagaren befogenhet att faktiskt förfoga över egendomen som om han vore ägare till denna (mål C-320/88).

I aktuella mål har Skatterättsnämnden följt den definitionen och då ansett att köparna haft förfoganderätt över varorna då de avlämnats på flygplanen.

5 Skattesats och beskattningsunderlag

I Regeringsrättens dom RÅ 2002 ref. 51 (överklagat förhandsbesked) var fråga om vilken skattesats som var tillämplig avseende en trycksak, bestående av en bild- och textdel samt en kalenderdel. För böcker och liknande alster skall mervärdesskatt tas ut med 6 procent. För almanackor gäller normalskattesatsen på 25 procent.

Trycksaken var i grunden en almanacka som skulle ges ut under namnet ”Goda vanor 2003”. Avsikten var att för varje månad presentera ett tema som rörde mat, hälsa och friskvård. Varje månadsuppslag i almanackan skulle bestå av tre delar, som visuellt och grafiskt gavs en form så att betraktaren även upplevde en vacker helhet. Tredelningen bestod av ett specialkomponerat foto som fångade upp temats budskap. Därpå följde en text som knöt an till temat, det kunde vara ett recept, kommentarer och förklaringar. Nederst på almanackan kom kalenderdelen. Även där fanns på vissa dagar någon kort information eller uppmuntran som hade med temat att göra. Regeringsrätten konstaterade att almanackan företedde påtagliga likheter med andra väggalmanackor med bild- och textdelar som saluförs i handeln. Såvitt framgick var avsikten också att den skulle användas som väggalmanacka och den utgjorde därmed ett substitut för andra väggalmanackor. Enligt vanligt språkbruk möter det därför inget hinder att hänföra trycksaken till kategorin almanackor. Trots avsikten att almanackan skulle bidra till bl.a. förbättrade kost- och hälsovanor, ledde detta enligt Regeringsrättens mening inte till annan bedömning än att den skulle hänföras till kategorin almanackor. Regeringsrätten fann därför att trycksaken ”Goda Vanor 2003” i mervärdesskattehänseende inte kunde hänföras till den kategori av varor för vilka skattesatsen 6 procent är tillämplig. Regeringsrätten förklarade därför, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, att mervärdesskatt skulle tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget för den med ansökningen avsedda trycksaken.

Skatterättsnämnden ansåg att almanackan var sådan trycksak som var avsedd att läsas och därför skulle beskattas med 6 procent. Regeringsrätten utgångspunkt var dock vad som enligt allmänt språkbruk skulle förstås med ”almanacka”. Härvid skulle den berörda trycksaken hänföras till den kategorien varför den lägre skattesatsen inte kunde tillämpas.

Regeringsrättens dom RÅ 2002 ref. 41 (överklagat förhandsbesked) rörde frågan vad som skulle gälla i mervärdesskatterättsligt hänseende då ett bolag mot ersättning överlåter fordringar för vilka definitiv förlust konstaterats, och mervärdesskatten till följd härav justerats, till bolag inom eller utanför koncernen. Priset för en sådan fordran skulle ligga betydligt under det nominella värdet och närmast bestämmas av den risk som förvärvaren tar och de möjligheter han i det enskilda fallet bedömer föreligga för att lyckas driva in fordringsbeloppet helt eller delvis. För bolaget skulle fordringen i sig inte representera något värde eftersom den bedömts vara definitivt förlorad. Den ersättning bolaget skulle erhålla för fordringen är definitiv och någon ytterligare ersättning eller annan justering av priset beroende på om köparen lyckas driva in fordringen helt eller delvis skulle inte göras. De konkreta frågeställningarna var om en överlåtelse mot ersättning av en fordran som ansetts definitivt förlorad, medför att förlusten endast skall anses konstaterad till den del ersättning inte erhålls vid överlåtelsen av fordringen eller om någon justering skall ske av den tidigare redovisade utgående mervärdesskatten enligt 13 kap. 24 § ML.

Om en förlust uppkommer på en skattskyldigs fordran som avser ersättning för en vara eller en tjänst (kundförlust), får han enligt 7 kap. 6 § tredje stycket ML minska beskattningsunderlaget med beloppet av förlusten. Skatterättsnämnden konstaterade att en grundläggande förutsättning för att 7 kap. 6 § tredje stycket ML skall vara tillämplig är att förlusten är hänförlig till en skattskyldigs fordran som avser ersättning för en vara eller en tjänst. Motsvarande gäller i tillämpliga delar 13 kap. 24 § första stycket ML. Om en definitiv förlust efter vederbörlig prövning kan konstateras på en sådan fordran har den skattskyldige enligt de nämnda bestämmelserna rätt att minska beskattningsunderlaget med förlusten. Om ”betalning” därefter inflyter skall det avdragna beloppet i motsvarande mån redovisas på nytt.

Övervägande skäl talade enligt Skatterättsnämndens mening för att till sådan betalning endast hänföra ersättning som avser den omsättning som fordringsförhållandet grundar sig på. Sådan ersättning som den skattskyldige kan komma att erhålla på grund av en försäljning av fordringen saknar däremot erforderligt samband med den omsättning som fordringsförhållandet grundar sig på, och avser därför en från denna transaktion åtskild försäljning av fordringsbeviset som sådant. Ersättning som bolaget erhåller på grund av överlåtelse av en sådan fordran som avses med ansökningen skulle därför enligt Skatterättsnämndens mening inte påverka tillämpningen av vare sig 7 kap. 6 § tredje stycket eller 13 kap. 24 § första stycket sista meningen ML. Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.

Överlåtelse av fordringar är särskilt undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § ML. Frågan i detta mål gällde dock en försäljning av fordran där den ursprungliga transaktionen beskattats, men den utgående skatten på denna senare återförts då det uppstått en konstaterad kundförlust. Det skulle då kunna betraktas som att betalning delvis erhålls för den ursprungliga fordran. Så ansåg dock inte Regeringsrätten att transaktionen skulle betraktas. Det var istället en försäljning som skulle ses självständigt och därigenom kom den inte att påverka mervärdesskatteredovisningen.

I RÅ 2002 ref. 112 (överklagat förhandsbesked) var fråga om beskattningsunderlaget för ett bolag som bedrev varuförsäljning. Bolaget hade inrättat två stiftelser som drev ideell verksamhet, till vilka bolaget bidrog på olika sätt. Vid vissa tillfällen anordnades arrangemang i bolagets affärslokaler varvid del av försäljningssumman tillföll stiftelserna. I samband med arrangemangen skedde en omfattande marknadsföring varvid det framgick vilka olika arrangemang som anordnades samt om den verksamhet som aktuell stiftelse bedrev. Kunderna upplystes även om att en del av försäljningen oavkortat tillföll stiftelsen. Någon prisnedsättning på varorna gjordes inte vid dessa tillfällen, utan det ordinarie priset gällde. Fråga uppkom om beskattningsunderlaget skulle reduceras med den del av ersättningen som bolaget överförde till stiftelsen.

Skatterättsnämnden gjorde följande bedömning. Enligt 7 kap. 2 § första stycket ML, jämfört med 3 § 1 samma kapitel beräknas beskattningsunderlaget med utgångspunkt i ersättningen. Med ersättning förstås enligt 3 a § första stycket det pris som följer av avtalet om varan eller tjänsten. Till grund för beräkningen av beskattningsunderlaget, i ett fall som det förevarande, skall således ligga vad kunden faktiskt har att erlägga för sitt inköp och vad den skattskyldige faktiskt uppbär. Det förhållande att en del av ersättningen lämnas av den skattskyldig som en gåva till stiftelsen var inte en omständighet som skulle påverka bestämmandet av ersättningens storlek. Enligt Skatterättsnämnden skulle bolaget således beräkna beskattningsunderlaget med utgångspunkt i hela den ersättning som kunden erlade. Regeringsrätten anslöt sig till Skatterättsnämndens bedömning och fastställde förhandsbeskedet.

Frågeställningen i detta förhandsbesked är huruvida en transaktion kan beskattas om säljaren åtar sig att överlämna hela vederlaget till annan part och köparen är informerad om detta. I princip kan då hävdas att varorna överlämnas utan vederlag och kunden skänker en ersättning för dessa till det ideella ändamålet som var fråga om i målet. Uttagsbeskattning blir då inte aktuell om detta sker som ett led i marknadsföring av produkterna. Med stöd av uttalande av EG-domstolen i Elida Gibbs-målet (C-317/94) att staten inte kan beskatta större underlag än det konsumenten de facto betalar kunde då slutsatsen blivit att något vederlag inte uppstått. Så blev dock inte utfallet i detta förhandsbesked.

6 Avdragsrätt och rätt till återbetalning

Regeringsrättens dom RÅ 2002 ref. 67 (överklagat förhandsbesked), gällde rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt i verksamhet som avser korttidsupplåtelser av företagsbostäder. Följande situation förelåg. Ett fastighetsförvaltande kommanditbolag hade för avsikt att bygga om samtliga lägenheter i en fastighet. Ungefär hälften av lägenheterna i fastigheten skulle efter ombyggnaden användas i hotelliknande verksamhet i form av korttidsupplåtelse av s.k. företagsbostäder. Fråga var om bolaget hade avdragsrätt för ingående mervärdesskatt på investeringarna. Verksamheten skulle bedrivas antingen av bolaget i egen regi eller av annat företag till vilket bolaget hyrde ut lokalerna i fråga.

Skatterättsnämnden började med att konstatera att av 3 kap. 2 § och 3 § första stycket 4 ML framgår att skatteplikt föreligger för omsättning i form av rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet samt att de aktuella korttidsupplåtelserna skulle anses vara av detta slag. I det fall bolaget skulle bedriva verksamheten i egen regi skulle skattskyldighet föreligga enligt ML för bolaget. Bolaget skulle därför, till den del fastigheten används för korttidsupplåtelser av företagsbostäder, ha rätt till avdrag för ingående skatt som hänför sig till ombyggnad av och driftkostnader för fastigheten. Samma rätt till avdrag för ingående skatt skulle föreligga i det fall bolaget hyr ut lokaler till ett annat bolag som yrkesmässigt driver verksamhet i form av korttidsupplåtelser av företagsbostäder, under förutsättning att detta senare bolag är skattskyldigt enligt bestämmelserna om frivillig skattskyldighet i 9 kap. ML. Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.

Detta förhandsbesked har motsvarande utgång som det ovan refererade not. 174, även om detta avsåg eventuell skatteplikt för omsättningen. Det är således det faktiska nyttjandet som är avgörande för om avdragsförbudet för ingående skatt är tillämpligt eller ej och inte karaktären på lägenheten.

I RÅ 2002 not. 175 (överklagat förhandsbesked) behandlades ånyo frågan om fastighetsägares rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt för verksamhet som avsåg korttidsupplåtelse av företagsbostäder och domslutet blev detsamma som i RÅ 2002 ref. 67.

RÅ 2002 ref. 110 (överklagat förhandsbesked) rörde frågan om ett bolags rättighet eller skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt, hänförlig till fastigheter och andra investeringsvaror som omfattades av tänkt överlåtelse, samt om detta bolag skulle uttagsbeskattas för överlåtelse till underpris.

Bolaget var dotterbolag till ett förvaltningsbolag, (moderbolaget) och var ägare till två fastigheter (F1 och F2) samt till vissa maskiner och inventarier. Bolagets verksamhet bestod av packning och distribution av ägg i byggnader på fastigheten F1. Därutöver bestod verksamheten av uthyrning till utomstående äggproducenter, såväl av vissa byggnader på F1 som av byggnader på F2. Bolaget hyrde även ut maskiner och inventarier till nämnda äggproducenter.

Företagsledningen avsåg att omstrukturera verksamheten så att fastigheterna, F1 och F2, med tillhörande byggnader, maskiner och inventarier, med undantag av vissa tillgångar som bolaget använde i sin egen handelsverksamhet, skulle överlåtas till moderbolaget till underpris. Moderbolaget skulle, efter begäran, bli skattskyldigt till mervärdesskatt vid uthyrning av fastigheter, maskiner och inventarier. Fråga var om jämkning kunde underlåtas med stöd av 8 kap. 16 f § ML (numera upphävd genom lag (2000:500)) om bolaget överlät fastigheter, maskiner och inventarier till moderbolaget samt om uttagsbeskattning skulle ske enligt 2 kap. 2 § ML avseende andra tillgångar än fastighet som överlåts till underpris, om överlåtelsen från bolaget till moderbolaget inte var en sådan överlåtelse som omfattades av 3 kap. 25 § ML. Sistnämnda bestämmelse rör undantag från mervärdesskatteplikt vid överlåtelse av verksamhet.

Skatterättsnämnden konstaterade inledningsvis att bolaget vid tiden för ansökan om förhandsbesked upplät fastigheten F2 med tillhörande byggnader och sex byggnader på fastigheten F1 samt vissa inventarier till utomstående äggproducenter, som bedrev djurhållning. Efter överlåtelsen skulle moderbolaget upplåta fastigheten (F2), byggnaderna och inventarierna för samma verksamhet. Någon förändring av verksamheten skulle således inte äga rum när moderbolaget tog över fastigheten, som skulle bli obligatoriskt skattskyldigt för verksamheten (jfr 3 kap. 3 § första stycket 9 ML). Förvärvet av investeringsvarorna fick därmed anses ske i samband med förvärv av en verksamhet varvid 8 a kap. 11 § första stycket blir tillämpligt. Någon jämkning avseende ingående skatt hänförlig till kostnader för fastigheten och byggnaderna skulle då inte ske.

Övriga tillgångar, d.v.s. fastigheten F1, samt övriga byggnader som tillsammans med de maskiner och inventarier som vid tidpunkten för ansökan om förhandsbesked användes i bolagets rörelse, skulle efter överlåtelsen till moderbolaget hyras ut till bolaget. Nyttjandet av fastigheten jämte byggnaderna skulle därigenom förändras till en uthyrningsverksamhet i moderbolaget. Någon överlåtelse av en i drift varande verksamhet kan det under sådana omständigheter inte anses vara fråga om. Detta understryks av att äggpackningsverksamheten även i fortsättningen skulle bedrivas av bolaget. Bestämmelsen i 8 a kap. 11 § första stycket ML var därför inte tillämplig på överlåtelsen av fastigheten F1, med ifrågavarande byggnader. I ärendet var emellertid upplyst att moderbolagets uthyrning av fastigheten F1 med vissa byggnader till bolaget skulle komma att omfattas av frivillig skattskyldighet. Under förutsättning att bolaget och moderbolaget inte träffar avtal om att bolaget skall jämka övergår rättigheten och skyldigheten att jämka enligt 8 a kap. 12 § på moderbolaget. Någon jämkning skall då inte ske i bolaget.

Fråga var därefter om bolagets överlåtelse till moderbolaget av maskiner och inventarier till underpris innebär att bolaget skall anses göra ett uttag eller om nedsättningen av priset skall anses marknadsmässigt betingad i den mening som avses i 2 kap. 2 § 2 ML. Enligt skatterättsnämndens mening får en prisnedsättning anses marknadsmässigt betingad om den, med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet, kan anses affärsmässig och således till gagn för den bedrivna verksamheten. Bolagets tilltänkta överlåtelse av maskiner och inventarier fick enligt Skatterättsnämnden anses betingad av affärsmässiga överväganden avseende verksamheten. Överlåtelsen skulle därför inte behandlas som ett uttag. Regeringsrätten anslöt sig till Skatterättsnämndens bedömning och fastställde förhandsbeskedet.

Frågeställningarna i målet rör såväl undantaget från skatteplikt för verksamhetsöverlåtelser, som uttagsbeskattning och jämkningsskyldighet.

Uthyrning av en fastighet och vissa inventarier har då betraktats som en självständig verksamhetsgren som omfattas av undantaget. Det medför enligt min uppfattning att det inte ska vara en restriktiv tolkning på vad som utgör en verksamhetsgren. Däremot kan det inte föreligga en verksamhetsöverlåtelse om fastigheter och inventarier används i en verksamhet, men efter överlåtelsen kommer att hyras ut till säljaren för att användas på motsvarande sätt som före överlåtelsen. I sådant fall är köparens verksamhet uthyrning av inventarier, medan köparen bedrivit annan verksamhet med inventarierna. Det föreligger således inte kongruens mellan säljarens och köparens verksamheter med inventarierna.

Någon jämkningsskyldighet kan inte föreligga i något av dessa fall eftersom det dels avsåg en verksamhetsöverlåtelse och dels en överlåtelse där köparen fortfarande använde inventarierna i en skattepliktig verksamhet.

Uttagsbeskattning av varor skall inte ske om en prisnedsättning är marknadsmässigt betingad (2 kap. 2 § punkten 2 ML). Vad som skall förstås med ”marknadsmässigt betingad” har nu av Skatterättsnämnden givits en definition som tidigare saknats. Mot bakgrund av artikel 5.6 i direktivet anser nämnden således att ” en prisnedsättning anses marknadsmässigt betingad om den, med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet, kan anses affärsmässig och således till gagn för den bedrivna verksamheten.”. Det är enligt min uppfattning en vidare tolkning av begreppet än vad som tidigare gällt. Normalt har fråga uppstått om eventuell uttagsbeskattning då varor utlämnas utan vederlag som delar i marknadsföringen. Då har det vanligen ansetts som en marknadsmässig nedsättning av priset varför uttagsbeskattning inte varit aktuell. I fall då försäljning av varor skett i koncerner till pris understigande självkostnaden, vilket accepterats inkomstskattemässigt, har eventuell uttagsbeskattning avseende mervärdesskatten ofta diskuterats. I praktiken har skattemyndigheterna då inte hävdat att uttagsbeskattning skulle ske, även om det formellt saknades stöd för sådant synsätt. Det här aktuella förhandsbeskedet ger enligt min uppfattning numera även formellt stöd för att uttagsbeskattning inte skall ske.

7 Övrigt

I RÅ 2002 ref. 113 var fråga om ett bolag som förmedlade prenumerationer på allmänna nyhetstidningar och utländska periodiska publikationer i eget namn samt uppbar likviden härför från sina kunder i Sverige. Förmedlingen skedde på så sätt att bolaget tog emot beställningar från kunder varefter det gjorde beställningar från förlagen. Tidskrifterna skickades sedan från förlagen direkt till kunden. Bolaget hade inga formliga avtal med förlagen men erhöll provision från dessa vid beställning. Avtal om prenumerationer hade däremot ingåtts mellan bolaget och kunderna och det var bolaget och inte förlagen som hade ansvaret för att tidningar och tidskrifter levererats i enlighet med avtalen och även stod risken för utebliven betalning från kunderna.

Enligt den gamla mervärdesskattelagen, lagen (1968:430) om mervärdesskatt, GML, 8 § första stycket 9 resp. 10, som var tillämplig i målet, undantogs allmän nyhetstidning och bl.a. utländsk periodisk publikation från skatteplikt när prenumeration på sådan publikation förmedlas mellan prenumerant och utländsk utgivare eller när sådan publikation inkommer direkt till prenumerant. Frågan i målet var om bolaget genom att sälja prenumerationer på allmänna nyhetstidningar och utländska periodiska publikationer, som var undantagna från skatteplikt enligt GML, också tillhandahåller särskilda förmedlingstjänster och om så är fallet om dessa tjänster är skattepliktiga.

Regeringsrätten fann att det mot bolagets bestridande inte kunde anses klarlagt att bolaget vid försäljningen av prenumerationerna skulle ha agerat som ombud för förlagen och därvid uppburit provision för tjänsterna. Regeringsrätten konstaterade att utredningen i målet snarare gav vid handen att bolaget vid upphandlingen av och försäljningen av tidskrifterna agerat självständigt och att det varit fråga om vad som är att karakterisera som en självständig återförsäljning. Det fanns mot denna bakgrund inte skäl för Regeringsrätten att bedöma bolagets tillhandahållande till prenumeranterna som två transaktioner i form av dels en varuleverans, dels en förmedlingstjänst. Regeringsrätten biföll därför överklagandet och förklarade att bolagets tillhandahållande av de i målen aktuella tidskrifterna inte innefattade några skattepliktiga förmedlingstjänster.

Om förmedling av varor ska anse utgöra förmedling i eget namn eller inte vållar ofta besvärliga gränsdragningsproblem. I nuvarande ML regleras detta i 6 kap. 7 §. Där stadgas att skattskyldigheten åvilar förmedlaren om denne uppträder i eget namn och uppbär likviden. Motsvarande bestämmelse i direktivet återfinns i artikel 5.4 c) som kräver ett kommissionsavtal mellan parterna. I det aktuella målet synes det inta vara klarlagt hur partsrelationerna var. Utgången blev därför närmast grundad på vem som hade bevisbördan. Enligt Regeringsrätten åvilade den skatteförvaltningen, som inte kunde visa att bolaget agerat som ombud för förlagen. En viktig omständighet var då också att det var bolaget som haft ansvaret för såväl leverans av tidningarna och tidskrifterna som risken för uteblivna betalningar från prenumeranterna. Ansvarsfrågan är en mycket viktig komponent vid bedömning av om en förmedling skall anses vara utförd i eget namn.

RÅ 2002 not. 184 rörde frågan om vilken period avdrag för ingående skatt i ett bolag skulle hänföras till. Bolaget ingick i en koncern där det åligger samtliga bolag inom koncernen att varje månad upprätta och avrapportera periodbokslut, som sedan sammanställs på koncernnivå. Vid upprättandet av månadsbokslutet periodiserades samtliga kostnader och intäkter till leveransmånaden för att ge en korrekt bild av resultatutvecklingen. Även mervärdesskatten, såväl ingående som utgående, redovisades av bolaget i leveransmånaden. Skattemyndigheten vägrade bolaget avdrag för ingående mervärdesskatt i redovisningsperioden januari – februari 1994 hänförligt till fyra leverantörsfakturor.

Regeringsrätten konstaterade inledningsvis att det i målet fick anses utrett att bolaget mottagit samtliga de leverantörsfakturor som var ifråga före utgången av februari 1994, samt att bolaget genomgående i sin redovisning hänfört fakturor till den tidpunkt då varor tagits emot respektive levererats. Regeringsrätten biföll, med upphävande av underinstansernas avgöranden, bolagets talan och förklarade att bolaget hade rätt till avdrag för den ingående mervärdesskatt som var hänförlig till de fyra leverantörsfakturorna under redovisningsperioden januari – februari 1994 samt undanröjde det påförda skattetillägget. Regeringsrättens slutsats var att det inte kan anses strida mot god redovisningssed, vad gäller rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt, att i redovisningen hänföra fakturor avseende leveranser under en viss månad till den månaden trots att fakturorna inte inkommer förrän påföljande månad. Detta förutsätter dock att systemet tillämpas konsekvent.

Före den 1 januari 1996 var den normala redovisningsperioden för mervärdesskatt två månader.

RÅ 2002 not. 106 rörde en ansökan av Independent Finans AB:s konkursbo om resning i mål angående mervärdesskatt. Independent Finans AB bedrev innan konkursen bl.a. leasingverksamhet avseende lös egendom. Leasingobjekten och leasingavtalen var pantsatta hos ett bankkonsortium till säkerhet för lån. Independent Finans AB försattes i konkurs den 28 april 1992. Enligt beslut under tiden den 17 mars 1993 till den 22 december 1994 påförde skattemyndigheten konkursboet utgående mervärdesskatt med sammanlagt 117763046 kr och ingående mervärdesskatt med sammanlagt 15003274 kr för redovisningsperioderna fr.o.m. november–december 1992 t.o.m. september–oktober 1994. Konkursboet överklagade skattemyndighetens beslut hos Länsrätten i Stockholm och yrkade att några mervärdesskattekonsekvenser inte skulle inträda för större delen av leasingverksamheten eftersom egendomen hade övergivits (abandonerats) av boet till förmån för konkursgäldenären då verksamheten hade bedömts sakna ekonomiskt värde för boet. Länsrätten avslog överklagandet. Kammarrätten i Stockholm anslöt sig till länsrättens bedömning. Konkursboet fullföljde sin talan hos Regeringsrätten som den 15 juni 2000 beslutade att inte meddela prövningstillstånd.

Konkursboet ansökte om resning och anförde bl.a. följande. Boet ansåg att den rättstillämpning som legat till grund för avgörandena i mervärdesskattemålen var oriktig. Boet anförde vidare att även om konkursboets möjlighet till abandonering var oklar kvarstod den omständigheten att boet, på grund av att konkursgäldenärens rättigheter enligt leasingavtalen hade pantsatts, inte kunde tillgodogöra sig några intäkter av leasingverksamheten för att betala mervärdesskatt. Trots detta gjorde varken kammarrätten eller länsrätten någon egentlig prövning av om konkursboet kunde anses ha tillhandahållit tjänster mot ersättning, d.v.s. skattskyldigheten prövades aldrig. Frågan huruvida ett konkursbo är skattskyldigt för sådan ersättning som stannar hos panthavare har principiellt intresse. Regeringsrätten avslog ansökningen.

Kan ett konkursbo vara skattskyldigt till mervärdesskatt för leasingtjänster där leasingkontrakten aldrig civilrättsligt övertagits från konkursbolaget? Regeringsrätten svarar ja på den frågan. Frågeställningen gäller också om den särskilda bestämmelsen om skattskyldighet i nuvarande 6 kap. 3 § ML inte kräver att huvudregeln i 1 kap. 2 § ML också måste vara uppfylld. Om så vore fallet är jag tveksam till om ett konkursbo kan vara skattskyldigt för en omsättning när man saknar disposition över de aktuella tjänsterna och egendomen. Regeringsrätten synes anse att specialbestämmelsen har företräde. Även om målet avser tiden före Sveriges medlemskap i EU vore det mycket intressant att få dessa frågor besvarade av EG-domstolen, vilket dock inte blev möjligt då resningsansökan avslogs.

Jan Kleerup