F Övriga indirekta skatter

1 Alkoholskatt

Tullverket påförde i RÅ 2004 not. 10 ett bussbolag alkoholskatt för sprit och öl som påträffades i en passagerarbuss. Ingen ville vid kontrollen kännas vid spriten eller ölen. Kammarrätten fann att bolaget skulle beskattas. Regeringsrätten fann att omständigheterna talade för att det var någon eller några av passagerarna som fört in alkoholen och fann ”vid en samlad bedömning” att bolaget inte kunde anses skattskyldigt för varorna.

Det bör erinras om att frågan diskuterats i 1995 års skatteflyktskommitté som i SOU 1997:86 fann att skattskyldigheten skulle knytas till ett äganderättsbegrepp. Regeringen fann emellertid att det var ytterst tveksamt om förslaget skulle leda till någon lösning av tolkningsproblematiken.

Med tanke på gällande rätt, praktiskt taget obegränsad införsel för privat bruk, får fallet numera anses obsolet.

2 Energiskatt

Energiskattelagen innehåller ett antal undantag som är till för att bränslen som används i en process och inte för uppvärmning skall undantas från beskattning. Dessutom undantas generellt förbrukning i tillverkningsprocessen i industriell verksamhet för annat ändamål än drift av motordrivna fordon. Det är den senare bestämmelsen, 6 a kap. 1 § p 9, som är aktuell i målet RÅ 2004 not. 32.

Akzo Nobel får i sin tillverkningsprocess en biprodukt i form av förorenat vatten som företaget enligt koncessionsvillkoren måste bränna. Frågan i målet är om den gasol som åtgår till bränningen skall anses förbrukad i tillverkningsprocessen och därmed undantas från beskattning.

Skatterättsnämnden fann att en förutsättning för tillverkningen var att processvattnet togs om hand så att visa riktvärden angående miljöpåverkan inte överskrids. Trots att detta inte skedde som ett direkt led i själva tillverkningen av produkterna, skulle omhändertagandet ändå ses som en sådan nödvändig del i framställningen av produkterna att och ha ett sådant samband med tillverkningen att bränslet för förbränningen av processvattnet skulle anses förbrukat vid tillverkningsprocessen. RR fastställde.

3 Avkastningsskatt på pensionsmedel

Underlaget till avkastningsskatt tvistas det relativt ofta om. Principen är den att skatten skall träffa avkastningen på det kapital som förvaltas för pensionsborgenärernas räkning. Frågan i målet, RÅ 2004 ref. 30, gällde om en beslutad men ännu inte utbetalad gottgörelse från pensionsstiftelsen till arbetsgivaren SKF skulle räknas som finansiell skuld vid beräkningen av underlaget, och därmed tillåtas minska underlaget.

Länsrätten hänförde skulden till en försäkringsteknisk skuld. Därigenom tilläts den inte minska underlaget. Kammarrätten fann dock att skulden inte kunde inrangeras under begreppet försäkringstekniska skulder och medgav skuldföring.

Regeringsrätten framhöll att vid betalning av skulden kommer stiftelsen att ta i anspråk en del av de medel den förvaltar. De tillgångar som kunde anses motsvara skulden kunde inte anses förvaltade för pensionsborgenärernas räkning. Alltså skulle skulden enligt RR anses ha karaktär av sådan finansiell skuld som skall avräknas.

Avkastningsskatt tas ut även på utländska pensionsförsäkringar, 2 § a första stycket 7 avkastningsskattelagen. Avräkning får ske för i utlandet erlagd skatt, 10 a §.

I RÅ 2004 ref. 66 (kommenteras även av Lindencrona) avsåg S att köpa en utländsk kapitalförsäkring i Skandia Life, med hemvist i Storbritannien. Försäkringen var en fondförsäkring. Försäkringsbolagen i Storbritannien beskattas på traditionellt sätt, således inte med någon form av avkastningsskatt. Skandia Life fördelar schablonmässigt ut den skatten på försäkringarna. 1991 beräknades skatten till 5,92 procent och 2002 till 0 att jämföra med den svenska avkastningsskatten på 1,32 resp. 1,44 procent. Sökanden frågade nu i en ansökan om förhandsbesked att om nedsättning sker med skäligt belopp enligt 10 a §, kan då avräkningsbar eventuellt outnyttjad engelsk skatt avräknas ett senare år, dvs. får försäkringstagaren tillämpa carry-forward? Sökanden frågade också om, i det fall svaret var ja på den första frågan, han skulle få avräkna engelsk skatt som påförs det år försäkringen tecknas mot svensk skatt som erläggs två år senare.

Skatterättsnämnden betonade det schablonmässiga sätt som skatten tas ut i Sverige på och de skälighetsbedömningar som skall göras enligt 10 a §, särskilt i andra stycket. Nämnden lyfte också fram uttalanden i förarbetena om undvikande av dubbelbeskattning och fann därefter att avräkning borde få ske av beräknad engelsk, även sådan som kunde anses ha erlagts under senare år.

Nämnden uttalade för övrigt uttryckligen att den inte tog ställning till om avkastningsskatten strider mot EG-rätten, med hänvisade ändå ovanligt nog till Safirmålet, se nedan.

Regeringsrätten fastställde.

Regeringsrätten dömde således till den skattskyldiges fördel med tillämpning av svensk intern rätt. EG-rätten prövades därmed inte. Enligt min mening skulle annars resonemangen i EG-domstolens dom C-118/96, Jessica Safir, som avsåg den numera avskaffade premieskatten, mycket väl kunna anföras som grund för att även avkastningsskatten står i strid med artikel 49 om fri rörlighet för tjänster.

EG-rätten fortsätter att betyda allt mer för den interna svenska rätten. I RÅ 2004 ref. 84 (kommenteras även av Silfverberg) fann Regeringsrätten att avkastningsskattelagen och förmögenhetsskattelagen måste ändras. A begärde i en ansökan om förhandsbesked, mot bakgrund av utgången i målet C-136/00 (Danner), svar på hur en pensionsförsäkring, som skulle uppfylla alla kvalitativa och kvantitativa krav utom att försäkringen tecknades i bolag i England, skattemässigt skulle behandlas.

Skatterättsnämnden fann att avdrag inte skulle medges för premierna och att utfallande belopp skulle vara skattefria. Här hänvisade man till Bachmann, C-204/90.Vidare fann nämnden att avkastningsskatt skulle utgå med 15 procent i stället för som tidigare 27 %. Försäkringen skulle vidare vara förmögenhetsskattefri. På dessa senare punkter hänvisade nämnden till utgången i Dannermålet. Regeringsrätten fastställde.

De aktuella lagarna har nu ändrats i enlighet med domen genom SFS 2004:1304 och 1305 och vi har fått den nya försäkringsformen kapitalpension.

4 Löneskatt på pensionskostnader

Enligt lagen om särskild löneskatt på pensionskostnader, SLPL, utgår en skatt om för närvarande 24,26 procent av kostnaden för en pensionsutfästelse. Carnegie frågade i RÅ 2004 ref. 3 i en ansökan om förhandsbesked om skatt enligt SLPL skulle tas ut på anställda utomlands, på personer som arbetade i filialer i andra länder. Skatterättsnämndens majoritet uttalade att syftet med de särskilda löneskatterna på förvärvsinkomster och på pensionskostnader, var att i samband med 1990 års skattereform åstadkomma neutralitet också i socialavgiftshänseende vad gäller alla förvärvsinkomster. Nämnden utgick ifrån att syftet varit att den i Sverige sammanlagda skattebelastningen på inkomsterna, således både inkomstskatt och avgifter, var avsedd att göras likvärdig. Vidare fick det enligt nämnden tydligt anses följa för löneskatten på förvärvsinkomster att den bara skulle tas ut på förvärvsinkomster i Sverige.

Nämnden lyfte också fram att i RÅ 1999 not. 154 hade RR funnit att en i Sverige verksam utländsk företagare bara skulle betala löneskatt på anställda i Sverige.

Mot bakgrund av detta resonemang kom nämnden slutligen fram till att skatt enligt SLP inte skulle tas ut på anställda utomlands. Minoriteten hänvisade också till 1999 års fall, men kom till motsatt slut, vilket mer följde lagtexten.

RR fastställde härefter majoritetens förhandsbesked.

I RÅ 2004 ref. 67 behandlades ett mycket speciellt fall. Enligt den nya ITP-planen måste alla anslutna arbetsgivare delta i ett kostnadsutjämningssystem. Systemet har till syfte att begränsa kostnaderna för alltför stor andel äldre arbetstagare på ett enskilt företag. Hur stor kostnadsutjämningen blir meddelas genom ett saldobesked ett år, vilket följs av kontant utbetalning respektive krav på betalning påföljande år. För hela kollektivet arbetsgivare är systemet neutralt. Frågan var om någon av dessa poster skulle ingå i underlaget för särskilt löneskatt, bl.a. med hänsyn till att de faktiskt påverkar inkomstskatten.

Såväl Skatterättsnämnden som Regeringsrätten fann att dessa betalningar inte kunde inordnas under någon av posterna i 2 § a–j SLPL. Inte heller kunde de anses ha ett sådant samband med utbetalda pensioner som inte utgår enligt lag eller på grund av tjänstepensionsförsäkring att de ändå skulle omfattas. Löneskatt för pensioner skulle därmed inte tas ut.

I RÅ 2004 ref. 133 gällde frågan vad som skulle hända enligt SLPL om en ökning av ett bolags pensionsåtagande inte gjorts på ett sådant sätt att det blivit avdragsgillt inkomstskattemässigt. Ett bolag hade för vissa anställda särskilda pensionsutfästelser utöver allmän pensionsplan. Avdrag har inte yrkats för dessa utfästelser vilket fick till följd att skulden bestod av beskattade medel.

Bolagets fråga ställdes mot bakgrund av utgången i RÅ 2001 not. 166, där en ishockeyklubb inte behövde betala löneskatt för kapitalförsäkringar förrän det år pensionen betalades ut.

Först svarade Skatterättsnämnden att löneskatt skulle utgå om avsättningarna redovisades på ett sådant sätt att de skulle tas upp under posten Avsatt till pensioner enligt 5 eller 8 a § tryggandelagen. Detta följer direkt av 2 § första stycket c SLPL. Därefter svarade nämnden att om avsättningen gjordes på ett sådant sätt att den inte påverkar posten Avsatt till pensioner i tryggandelagen, så utgår ingen löneskatt.

Däremot utgår naturligtvis löneskatt i samband med utbetalningen av pensionen. På frågan om bolaget hade rätt att i samband med avsättningen reservera för denna kommande löneskatt svarade nämnden nej med motiveringen att eftersom avsättningen till pension inte var avdragsgill skulle heller inte en avsättning till löneskatt vara det.

RR fastställde.

I RÅ 2004 not. 136 svarade såväl Skatterättsnämnden som Regeringsrätten att en ökning av avsättningen i balansräkningen avseende pensionsutfästelse till anställd i fåmansföretag skulle påverka underlaget för löneskatt då en anställd inte hade bestämmande inflytande i företaget, men inte om en anställd hade sådant inflytande. Svaret i det senare fallet beror på att en sådan utfästelse inte kan tryggas enligt tryggandelagen.

Gunnar Rabe