Skattenytt Internationellt

I den återkommande avdelningen Skattenytt Internationellt är det allmänna syftet att spegla internationella skattenyheter. Avsikten är att i såväl kortare som längre notiser referera och analysera nyheter på det internationella skatteområdet. Det kan vara nyheter med internationell anknytning i intern svensk rätt och i främmande rättsordningar samt nyheter inom rättsområdena skatteavtalsrätt och EG-skatterätt. Jag tar tacksamt emot synpunkter på både innehåll och urval (Mattias Dahlberg, Uppsala universitet, Juridiska institutionen, Box 512, 751 20 Uppsala eller mattias.dahlberg@jur.uu.se).

Budgetpropositionen och EG-rätten m.m.

Den 13 september 2007 överlämnade regeringen budgetpropositionen för år 2008 till riksdagen, prop. 2007/08:1 Budgetproposition för 2008. I kap. 5 Skattefrågor redovisar regeringen flera åtgärder som kommer att vidtas med effekter för budgetåret 2008 och framåt. Flera av åtgärder rör området för internationell skatterätt och EG-skatterätt, och några av dessa skall här lyftas fram.1

Regeringen aviserar ändrade regler för beskattning av pensionsförsäkringar, vilka ändringar närmast är föranledda av utgången i det så kallade Danmarksmålet, C-150/04 Kommissionen mot Danmark. Det är numera klart att det svenska ”etableringskravet” inte är förenligt med EG-rätten. I 58 kap. 4 § IL stadgas dock fortfarande att en ”pensionsförsäkring” skall ha meddelats i en försäkringsrörelse som bedrivs i Sverige och som skall beskattas enligt inkomstskattelagen eller enligt lagen (1990:661) om avskastningsskatt på pensionsmedel. Det kan noteras att kommissionen i början av år 2007 drog Sverige inför EG-domstolen eftersom den svenska lagtexten stred mot grundläggande friheter, kommissionens ärendenummer 2000/4538. Med de förändrade svenska reglerna lär kommissionen återkalla sin talan.

I RÅ 2004 ref. 84 prövade Regeringsrätten om en försäkring, som uppfyllde samtliga villkor för att vara en pensionsförsäkring med undantag av att den var meddelad i ett brittiskt livförsäkringsbolag, inte skulle klassificeras som en pensionsförsäkring utan som en kapitalförsäkring. Regeringsrätten gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden. Enligt nämndens mening var den aktuella olikbehandlingen av en nationell situation och en gränsöverskridande situation rättfärdigad mot bakgrund av EG-domstolens domar i mål C-204/90 Bachmann och C-136/00 Danner. Utgången i Danmarksmålet visar dock att de svenska rättsinstanserna gjort en felaktig bedömning av EG-rätten. Till Regeringsrättens och Skatterättsnämndens försvar skall dock sägas att det i många fall inte är en lätt uppgift att uttolka EG-rätten innan EG-domstolen sagt sin mening i det enskilda målet. Vad gäller EG-domstolens praxis inom den direkta beskattningens område är det svårt att med stöd i ett enskilt avgörande klarlägga huruvida en nationell bestämmelse strider mot grundläggande friheter. För att göra bedömningen är det nödvändigt att företa en systematisk analys av en större serie av avgöranden från EG-domstolen. Numera finns det också en stor mängd avgöranden från EG-domstolen inom området, varför en sådan systematisk analys också kan låta sig göras. I framförallt generaladvokaternas förslag till avgöranden, men även i EG-domstolens domar, framgår det att tidigare avgöranden från domstolen har stor betydelse för utgången i senare avgöranden. EG-domstolen hänvisar bland annat till tidigare rättspraxis för att legitimera ställningstaganden i viktiga principiella frågor, till exempel om medlemsstaternas suveränitet på skatteområdet i förhållande till grundläggande friheter och innebörden av rättfärdigandegrunder tillämpliga enligt rule of reasondoktrinen.

Vad gäller etableringskravet i svensk rätt har regeringen i en riksdagsskrivelse förklarat att det kommer att avskaffas för så kallade EES-försäkringar.2 I budgetpropositionen aviserar regeringen att den senare under riksmötet återkommer med ett lagförslag i ärendet. Man vill dock först ordentligt utreda möjligheterna till en kontrollfunktion. Även om den svenska lagtexten således alltjämt är oförändrad, kan man ändå med hänsyn till EG-rättens företräde framför nationell rätt, dra slutsatsen att etableringskravet inte längre gäller.

I budgetpropositionen upplyser också regeringen att förändringar väntar beträffande rätten för utomlands bosatta att göra avdrag för ränteutgifter. Det noteras att en sådan rätt föreslogs redan i SOU 2003:12 Beskattning av utomlands bosatta (se särskilt s. 161 ff.), men att den tidigare regeringen förklarat att någon sådan skyldighet inte kunde anses föreligga. Här skall noteras att rätten för begränsat skattskyldiga att dra av ränteutgifter är kraftigt begränsad i jämförelse med rätten för obegränsat skattskyldiga. Enligt 42 kap. 1 § andra stycket IL medges obegränsat skattskyldiga avdragsrätt för ränteutgifter, även om det inte är fråga om utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster. Den rätten har dock inte begränsat skattskyldiga: för dem gäller att avdrag endast medges för utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster. Nu kommer dock även de begränsat skattskyldiga att medges en sådan rätt. Denna förändring av svensk rätt finner regeringen stöd för i EG-domstolens dom i mål C-182/06 Lakebrink, som avgjordes den 18 juli 2007.

Några ord skall här sägas om Lakebrinkmålet. Det avsåg behandlingen i luxemburgsk skatterätt av underskott som var hänförliga till fast egendom i en annan medlemsstat. Makarna Lakebrink var tyska medborgare och de var skatterättsligt hemmahörande i Tyskland. De förvärvsarbetade dock endast i Luxemburg, och de önskade bli sambeskattade i den staten. I deras luxemburgska deklaration ville de att vid fastställandet av skattesatsen i Luxemburg skulle hänsyn tas till underskott hänförliga till två fastigheter som de ägde i Tyskland. Enligt luxemburgsk rätt fick de dock inte ta hänsyn till underskott hänförliga till ett annat land. Detta ansåg EG-domstolen utgöra ett hinder mot den fria rörligheten för arbetstagare, som enligt domstolen till och med utgjorde en ”diskriminering”. Någon rättfärdigandegrund var inte tillämplig.

Som väl bekant för läsekretsen har EG-domstolen i några mål uttalat sig om möjligheten till gränsöverskridande resultatutjämning, till exempel i mål C-446/ 03 Marks & Spencer och mål C-231/05 Oy AA.

I budgetpropositionen (s. 118) uttalar regeringen att det mot bakgrund av utgången i målet Oy AA, är klart att de svenska koncernbidragsreglerna är förenliga med EG-rätten. Enligt min mening torde detta inte vara en korrekt beskrivning av rättsläget, åtminstone inte helt korrekt. I de situationer som behandlades i Marks & Spencer-målet, det vill säga i fråga om slutliga underskott, borde det i Sverige medges avdrag för koncernbidrag till utländska koncernföretag. I Oy AA var det inte fråga om slutliga underskott, varför utgången i det målet synes vara förenlig med utgången i Marks & Spencer-målet. En sådan bedömning stöds även av flera avgöranden av Skatterättsnämnden, vilka dock överklagats till Regeringsrätten. Frågan är hur Regeringsrätten skall göra i de ärenden från Skatterättsnämnden vilka behandlat slutliga underskott och i vilka avdrag för koncernbidrag medgivits. Kommer Regeringsrätten finna det nödvändigt att begära förhandsavgörande från EG-domstolen. Något säkert svar på den frågan kan inte ges. I det tidigare nämnda avgörandet från Regeringsrätten, RÅ 2004 ref. 84, beslöt Regeringsrätten att ej begära något förhandsavgörande, men några år senare blev det ändå nödvändigt att ändra nationell rätt. Enligt min mening vore det lämpligt om Regeringsrätten också begärde förhandsavgörande från EG-domstolen i åtminstone några av alla koncernbidragsmålen.

Mattias Dahlberg

Mattias Dahlberg är professor i finansrätt vid Uppsala universitet.