Rättsfall

Intäktsredovisning av tvistigt skadestånd

Regeringsrätten har meddelat dom i ett intressant mål, mål nr 5089-03 meddelad i Stockholm 26 oktober 2006 som visar hur redovisning av intäkter som säkerställts först efter bokslutsdagen skall redovisas. I aktuellt fall var fråga om huruvida Bolaget skulle redovisa en fordran på Socialstyrelsen som en skattepliktig intäkt trots att skadeståndsanspråket per bokslutsdagen var tvistigt och föremål för domstolsprövning. Tvisten hade sin bakgrund i att Bolaget stämt Socialstyrelsen på grund av felaktig upphandling. 1997 tillerkände Tingsrätten Bolaget ett skadestånd som innebar att Bolaget fick delvis bifall till sin talan. 1998 fastställde Hovrätten Tingsrättens dom. Både Socialstyrelsen och Bolaget överklagade domen till Högsta Domstolen och på bokslutsdagen den 31 december 1998 var utgången oklar. Parterna förliktes emellertid i januari 1999 och därmed fastställdes de slutliga krav som Bolaget kom att få på Socialstyrelsen. Det kan härvid särskilt noteras att förlikningen skedde till ett lägre belopp än vad som Bolaget tilldömts i Hovrätten eftersom utgången av en eventuell process i Högsta Domstolen – för det fall ett prövningstillstånd skulle ha meddelats – var osäker såväl för käranden (Bolaget) som svaranden. Rättsfrågan gällde huruvida Bolaget bort redovisa en fordran på Socialstyrelsen som en skattepliktig intäkt redan vid bokslutet per den 31 december 1998, vilket Skatteverket tyckte. Vid tidpunkten för bokslutet var anspråket gentemot Socialstyrelsen emellertid osäkert eftersom målet inte var slutligt avgjort och Bolaget hade därmed inte tagit upp en fordran som en skattepliktig intäkt.

Länsrätten, som undanröjde Skatteverkets beslut, ansåg att det per bokslutsdagen inte förelåg ett beslut om skadestånd eftersom processen fortskred genom att båda parterna överklagade Hovrättens dom. Länsrätten ansåg därmed att Bolagets åtgärd att inte intäktsföra skadeståndet det aktuella beskattningsåret var i överensstämmelse med god redovisningssed.

Länsrättens dom överklagades av Skatteverket. Kammarrätten inhämtade Bokföringsnämndens yttrande som anförde att även om Bolaget inte ansett fordran tillräckligt säker efter Hovrättens dom borde den ha tagits upp i bokslutet eftersom Bolaget och Socialstyrelsen förliktes innan Bolaget upprättade bokslutet. Enligt Kammarrätten, som ändrade Länsrättens dom, skulle fordran på skadeståndet ha redovisats som en intäkt och tagits upp till beskattning vid 1999 års taxering. Bolaget överklagade till Regeringsrätten som gjorde samma bedömning som Kammarrätten.

Rättsfallet har flera intressanta aspekter. Av väsentlig betydelse för utgången i målet synes ha varit att bestämma tidpunkten för när en fordran uppkommer samt i vilken mån händelser som inträffat efter balansdagen men före bokslutsdagen skall beaktas ifråga om intäkter.

När det gäller i vilken mån händelser som inträffar efter balansdagen skall beaktas kan följande noteras. Olika bestämmelser gör sig gällande vid redovisning av förluster respektive intäkter. Enligt Årsredovisningslagen 2 kap. 4 § gäller att endast under räkenskapsåret konstaterade intäkter får tas med i resultaträkningen. Däremot säger samma lagbestämmelse att alla förutsebara och möjliga förluster och ekonomiska förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret skall beaktas, även om dessa blir kända först efter räkenskapsårets utgång men före upprättandet av årsredovisningen. Någon motsvarande skrivelse när det gäller intäkter finns inte. Bestämmelserna har sitt ursprung i den s k försiktighetsprincipen. Bolagets argument att inte intäktsredovisa skadeståndet 1998 var att det per den 31 december 1998 inte fanns någon konstaterad intäkt eftersom målet vid denna tidpunkt inte var slutligt avgjort. Båda parterna hade överklagat till Högsta domstolen. Kammarrätten ansåg emellertid att Bolaget skulle beakta även intäkter som blev kända först efter räkenskapsårets utgång men före upprättande av årsredovisning. En redovisningsskyldighet av per balansdagen icke realiserad intäkt synes utgöra en extensiv tillämpning av lagbestämmelsens ordalydelse.

Som tidigare nämnts begärde Kammarrätten in ett yttrande från Bokföringsnämnden som besvarade frågan vad som var god redovisningssed i det aktuella fallet. Kammarrättens dom stod i överensstämmelse med Bokföringsnämndens yttrande, vilken Regeringsrätten senare fastställde. Enligt Bokföringsnämndens bedömning innebar Hovrättens dom att Bolaget hade anspråk på Socialstyrelsen och att det till följd härav förelåg grund för att redovisa en tillgång i bokslutet. Nämnden skrev vidare att det i vissa fall kan finnas anledning att avvakta med att redovisa en fordran även om en dom från en överrätt föreligger. En annan intressant notering att göra är Bokföringsnämndens uttalande att det inte ”förelåg anledning att anta att Socialstyrelsen skulle få sin talan prövad av Högsta domstolen och bolaget borde därför i bokslutet för 1998 ha tagit upp en fordran på Socialstyrelsen”. Uttalandet får anses innebära att Bokföringsnämnden ansåg att Socialstyrelsen saknade grund för sin talan, något som Bokföringsnämnden lade till grund för sin bedömning att det förelåg en fordran per balansdagen oaktat att Hovrättens beslut överklagades av båda parter. Eftersom man rimligtvis får utgå ifrån att en myndighet såsom Socialstyrelsen inte är alltför onyanserad när det gäller rättsliga analyser och att Socialstyrelsen därmed ansåg sig på juridiska grunder ha fog för sin talan synes Bokföringsnämndens motivering i denna del som något anmärkningsvärd.

Det finns även skäl att fundera över huruvida domen utgör en ändring av praxis. Regeringsrättsavgörandet RÅ 1986 ref. 153 gällde fråga om beskattningstidpunkt för försäkringsersättning för minkar som dött i oktober och november 1978. I oktober 1978 lämnade bolaget in en skadeanmälan till försäkringsbolaget och försäkringsbolaget meddelade samma månad att de mottagit skadeanmälan. Försäkringsersättningens storlek fastställdes i januari 1979 och denna uppgift fanns tillgänglig när bolaget upprättade sitt bokslut. Regeringsrätten begärde in Bokföringsnämndens yttrande, som ansåg att en fordran på försäkringsersättning uppkommer genom ett inträffat försäkringsfall. Regeringsrätten konstaterade att en fordran kan anses föreligga först när det konstaterats att dödsfallen orsakats av sjukdom som omfattas av försäkringen samt när det klarlagts att övriga villkor för försäkringen är uppfyllda. Så ansågs inte vara fallet förrän i samband med slutregleringen i januari 1979 och bolaget var därmed inte skyldigt att redan vid 1979 års taxering redovisa försäkringsersättningen som intäkt i rörelsen. Regeringsrätten synes, till skillnad från Bokföringsnämnden, ha ansett att det inte förelåg någon fordran per balansdagen och beaktade inte heller händelser efter balansdagen. Domen är svårtolkad och det är även med beaktande av domskälen i den nyligen avkunnade Regeringsrättsdomen svårt att utläsa huruvida en praxisändring har ägt rum. I den senast meddelade domen konstaterades att det förelåg en fordran per balansdagen och att denna kunde säkerställas med beaktande av händelser som inträffat efter balansdagen. Intäktsredovisning skulle således ske oaktat att intäkten inte var säkerställd per balansdagen. Utgången utgör enligt vår uppfattning en extensiv tolkning av 2 kap. 4 § Årsredovisningslagen som anger att endast under räkenskapsåret konstaterade intäkter får tas upp i resultaträkningen samt en analog tillämpning av 2 kap. 4 § andra stycket på fordringar. Det sistnämnda lagrummet är tillämpligt endast på skulder och förpliktelser, och anger att sådana skall beaktas även om dessa blir kända först efter räkenskapsårets utgång men före upprättandet av årsredovisningen. Den tidigare principen om beskattningsårets slutenhet som åberopats som ett argument från bolagets sida har inte kommenterats i domskälen.

Roger Persson Österman

Sören Brekell är advokat vid Setterwalls Advokatbyrås Malmökontor.

Li Dalestig är numera verksam som skattejurist på ABB i Västerås, tidigare på Setterwalls Advokatbyrås Malmökontor.