SkatteNytt nr 1-2 2009 s. 28

Mervärdesskatt på upphovsrättsersättning – ett genuint problem

Upplåtelse och överlåtelse av upphovsrättsligt skyddat material omsätter i dagsläget stora belopp. Trots detta råder osäkerhet på en rad punkter avseende den mervärdesskatterättsliga hanteringen av de ersättningar som baseras på upphovsrätt. I denna artikel behandlar vi därför några utvalda skatterättsliga tillämpningsproblem vid upplåtelse och överlåtelse av upphovsrätt. Vår avsikt är att ytterligare belysa detta komplicerade område genom att förena de skatterättsliga och upphovsrättsliga perspektiven i en gemensam analys.

1 Inledning

Den så kallade ”kulturmomsen” är sannolikt den skatt som har förmågan att väcka livligast debatt inom kultursektorn. Branschen har sedan länge särbehandlats i detta avseende och lagstiftarens ursprungliga önskemål har givetvis varit att gynna kultursektorn ekonomiskt genom förmånliga mervärdesskatteregler. Med tiden har emellertid den rättsliga regleringen kommit att bli alltmer svårtillgänglig och numer krävs ofta att den skattskyldige har förmågan att utföra invecklade juridiska bedömningar för att nå fram till ett korrekt skattemässigt resultat.

Den mervärdesskatterätterättsliga hanteringen av upphovsrätt är problematisk då man i det praktiska rättslivet många gånger har att bedöma svåra upphovsrättsliga frågeställningar samtidigt med de särskilda regler och principer som gäller inom mervärdesskatteområdet. En (korrekt) civilrättslig bedömning av såväl det upphovsrättsligt relevanta i transaktionen som det avtal vilket normalt har föregått transaktionen utgör nämligen fundamentet för den skatterättsliga bedömningen. Skatteverket och förvaltningsdomstolarna har i denna del tidvis kritiserats för bristande förståelse för de upphovsrättsliga nyanserna och därmed för att komma till tveksamma slut bl.a. avseende förekomsten av upphovsrätt.1

Vi har sett ett behov av att ytterligare belysa den mervärdesskatterättsliga bedömningen av ersättningar baserade på upphovsrätt. Det finns i dagsläget ingen samlad redovisning av de rättsliga utgångspunkterna för kulturmomsen och i många fall är det svårt att finna de skatterättsliga svaren avseende de olika frågeställningar som berör de särregleringar och avtalslösningar som faktiskt förekommer på det aktuella området. En heltäckande probleminventering ryms emellertid inte inom ramen för denna artikel. Vi har därför valt att fokusera på problematiken kring upplåtelse och överlåtelse av upphovsrätt och särskilt diskutera några utvalda tillämpningsproblem.

Rosén, Jan, Skattenytt 2003, s. 839f., Moms på kulturprodukter – ett obekvämt möte mellan upphovsrätt och skatterätt.

2 De rättsliga utgångspunkterna

2.1 Lagregler

Regleringen i mervärdesskattelagen (1994:200), ML, innebär att vissa omsättningar inom kultursektorn omfattas av en reducerad skattesats om 6 procent. I 7 kap. 1 § 3 st. 8 p. ML anges att skattesatsen är 6 procent på upplåtelser och överlåtelser av rättigheter som omfattas av 1, 4 eller 5 §§ lag (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk, URL, dock inte när det är fråga om fotografier, reklamalster, system och program för automatisk databehandling eller film, videogram eller annan jämförlig upptagning som avser information. Enligt 7 kap. 1 § 3 st. 9 p. ML gäller skattesatsen 6 procent även på upplåtelse eller överlåtelse av en rättighet till ljud eller bildupptagning av en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk. Den reducerade skattesatsens tillämpning förutsätter följaktligen

  1. att det är fråga om en upplåtelse eller överlåtelse,

  2. att upplåtelsen (överlåtelsen) avser antingen

    1. rättigheter som omfattas av 1, 4 eller 5 § URL eller

    2. rättighet till ljud- eller bildupptagning av en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk2 samt

  3. att rättigheten inte uppräknas bland de företeelser som utesluts från bestämmelsens tillämpning.

Till skillnad från 7 kap. 1 § 3 st. 8 p. ML hänvisar punkten 9 i samma stycke inte direkt till URL. De rättigheter som här avses är emellertid de s.k. närstående rättigheterna bestående av de utövande konstnärernas tillkommande rättigheter i 45 § URL respektive producenträttigheterna till inspelningen som sådan i 46 § URL. Vid sidan av upphovsmännen har således de utövande konstnärerna ett självständigt skydd för sina prestationer. En utövande konstnär är den som tolkar och levandegör ett upphovsrättsligt skyddat verk (1, 4 eller 5 §§ URL) såsom exempelvis en artist eller en skådespelare. Det krävs således att den utövande konstnären framför ett upphovsrättsligt skyddat verk för att få ett självständigt skydd enligt 45 § URL. Även fonogramframställare och framställare av rörliga bilder har en självständig rätt enligt 46 § URL till upptagningen/inspelningen som sådan. Det innebär att skivbolag, ljudboksförlag och filmproducenter innehar en självständig rätt till inspelningen. I princip motsvarar de närstående rättighetsinnehavarnas ensamrätt den som tillkommer upphovsmannen till ett skyddat verk (se närmare hänvisningar från ifrågavarande paragrafer till övriga lagrum i URL).

2.2 Upplåtelsen och överlåtelsen

Vad gäller den reducerade skattesatsens tillämpning är således det första rekvisitet att det skall vara fråga om en upplåtelse eller överlåtelse av en rättighet.3 Enligt 27 § URL kan upphovsrätt helt eller delvis överlåtas.4 Med överlåtelse menas normalt en situation där samtliga ekonomiska rättigheter till en upphovsrättsligt skyddad prestation övergår från den ursprunglige rättighetsinnehavaren till förvärvaren. Det helt dominerande sättet att disponera över upphovsrätt är dock att rättighetsinnehavaren endast upplåter rätten till den skyddade prestationen på ett visst närmare angivet sätt (s.k. partiell överlåtelse/upplåtelse). Det uppställs inga formkrav för upphovsrättens övergång, utan här tillämpas allmänna avtalsrättsliga regler.5 En upplåtelse kan således ske såväl muntligt som konkludent. Det normala är dock att parterna har reglerat upplåtelsen i ett skriftligt licensavtal i vilket det ingår en särskild reglering där upplåtelsens omfattning specificeras. Det utmärkande för upphovsrättsupplåtelser är att den ”immateriella leveransen” bygger på en beskrivning av vad en användare får göra inom ramen för den upplåtande partens ekonomiska rätt till verket. Den ekonomiska rättens innehåll framgår av 2 § URL och innebär i korthet att rättsinnehavarens samtycke måste inhämtas innan någon äger rätt

  • att framställa exemplar av verket eller

  • att göra verket tillgänglig för allmänheten.6

Genom att utnyttja sin rätt att förbjuda och tillåta utnyttjandet av ett upphovsrättsligt skyddat verk kan rättighetsinnehavaren kommersialisera sin ekonomiska ensamrätt till verket. Innebörden av upplåtelse eller överlåtelse är således att någon/några genom avtal givits rätten att använda en upphovsrättsligt skyddad prestation (avtalsobjektet) på ett upphovsrättsligt relevant sätt.

I prop. 1989/90:111 s. 194 diskuterades situationen där ersättning utgår på grundval av avtal mellan en upphovsmannaorganisation och ett medieföretag. Enligt förarbetena skall en sådan omsättning jämställas med en upplåtelse eller överlåtelse av upphovsrätt även om upphovsmannen inte är medlem i organisationen. Detta förarbetsuttalande tar sikte på de avtal som tecknas mellan en representativ organisation och medieföretag som får utsträckt verkan med tillämpning av de s.k. avtalslicenserna som numer regleras i 3a kap. URL (42a–f §§ URL). Huruvida en tillämpning av den reducerade skattesatsen alltid kräver att det finns ett avtal samt vad som gäller i en situation där någon skulle förvärva en rätt att använda ett verk på ett sätt som inte hade krävt rättsinnehavarens samtycke, exempelvis förfogande inom ramen för en tvångslicens, diskuteras närmare under punkterna 3.1 och 3.2 nedan.

I prop. 1989/90:111, s. 194, anges att med ”upplåtelse och överlåtelse av sådana rättigheter avses alla transaktioner varigenom upphovsrätten helt eller delvis övergår till annan person”.

Upphovsmannens ideella rätt regleras i 3 § URL och omfattar rätten till namngivelse och ger ett skydd mot att verket utsätts för kränkande bearbetning eller förekommer i kränkande sammanhang. Den ideella rätten enligt 3 § URL kan inte upplåtas eller överlåtas utan endast efterges av upphovsmannen i en till art och omfattning begränsad användning av verket. En sådan eftergift är således inte att se som en upplåtelse eller överlåtelse av upphovsrätt. Om en upphovsman skulle kräva ersättning för att efterge sin ideella rätt skulle en sådan ersättning därmed inte vara att bedöma som en ersättning där reducerad skattesats skall gälla.

Det finns dock vissa särskilda regler om rättens övergång i 3 kap. URL. Därutöver finns det vissa särskilda tolkningprinciper som har utvecklats i rättspraxis. För en utförlig genomgång se Nordell, Per Jonas i NIR 2008 s. 307.

Tanken från lagstiftarens sida har varit att den upphovsrättsliga ensamrätten skall omfatta alla förfoganden som har ekonomisk betydelse. Se prop. 1960 nr 17 s. 53. En strävan som i stor utsträckning har blivit verklighet i rättspraxis. Någon redogörelse för ensamrättens närmare innehåll låter sig inte göras inom ramen för denna artikel. Eftersom ensamrättens omfattning är så vidsträckt kan man dock i normalfallet utgå från att all användning som sker, vilken har givit upphov till transaktioner där det finns anledning att göra en skatterättslig bedömning, omfattar förfoganden som kräver innehavarens samtycke (under förutsättning att det rör sig om en upphovsrättsligt skyddad prestation).

2.3 Förekomst av upphovsrättsligt skyddad prestation

Det andra rekvisitet som måste uppfyllas är att avtalsobjektet antingen är skyddad enligt 1, 4 eller 5 § URL eller 45–46 §§ URL. Avgörande för den skatterättsliga hanteringen är således huruvida den immateriella leveransen består av upphovsrättsligt skyddade prestationer eller inte. Om prestationen i fråga inte är skyddad av upphovsrätt enligt något av de nyss uppräknade lagrummen blir nämligen ifrågavarande regel inte tillämplig.

Utformningen av de mervärdesskatterättsliga bestämmelserna medför således att den skatterättsliga bedömningen är helt beroende av ett upphovsrättsligt ställningstagande. Civilrätten griper in på det skatterättsliga området och därför är det ofta svårt att på ett enkelt sätt uttala sig om hur en viss transaktion skall hanteras mervärdesskatterättsligt. I Skatteverkets handledning för mervärdesskatt uttrycks kopplingen till URL på följande sätt ”För att kunna avgöra om upphovsrättsligt skydd föreligger krävs grundläggande kunskaper i upphovsrätt”.7 I själva verket är det nog så att tillämparen av den mervärdesskatterättsliga lagstiftningen många gånger måste ha en mycket god kännedom om den upphovsrättsliga regleringen för att kunna göra en korrekt skatterättslig bedömning.

Tillämpning av undantag och reducerade skattesatser utgör avvikelser från det harmoniserade mervärdesskattesystemets grundläggande funktion. För att så långt möjligt bevara systemets integritet har EG-domstolen utmejslat en princip innebärande att alla bestämmelser som utgör avvikelser från systemet skall tolkas restriktivt.8 I praktiken är alltså avstampet för den skatterättsliga bedömningen att den reducerade skattesatsen bör användas med stor försiktighet. Utformningen av bestämmelserna i ML gör dock att kopplingen till det upphovsrättsliga området är ovillkorlig. De förhållandevis lågt ställda kraven på originalitet vid den upphovsrättsliga bedömningen medför att specialregleringens tillämpning riskerar att få en till synes vid tillämpning. I viss mån är det alltså inte skatterättsliga överväganden som styr vidden av t.ex. den reducerade skattesatsens tillämpning. Så snart det kan konstateras att upphovsrätt föreligger så omfattas upplåtelsen eller överlåtelsen av den reducerade skattesatsen. Mot bakgrund av den princip om restriktiv tolkning som gäller på mervärdesskatteområdet finns det en risk att Skatteverket och kanske även förvaltningsdomstolarna gör en restriktiv bedömning beträffande förekomsten av upphovsrätt de gånger ett sådant tolkningsutrymme medges. Vid rättstillämpningen går det med andra ord att identifiera en inneboende spänning mellan det upphovsrättsliga och det skatterättsliga området.9 Avgörande för att uppnå ett riktigt beskattningsresultat är emellertid att Skatteverket och förvaltningsdomstolarna företar en upphovsrättslig prövning som inte utgår från skatterättsliga principer. I detta avseende skall bedömningen inte vara annorlunda än den som hade gjorts av en allmän domstol i samma situation och den upphovsrättsliga bedömningen måste således isoleras från skatterätten.10

Upphovsrätten, som uppstår formlöst utan krav på registrering eller dylikt, syftar allmänt till att skydda litterära och konstnärliga verk såsom framställningar i tal och skrift, musikaliska och sceniska verk, filmverk, m.m.11 Upphovsrätten innefattar också vissa till upphovsrätten närstående rättigheter, t.ex. utövande konstnärers rätt att förfoga över sitt framförande och filmproducenters rättigheter.12

För upphovsrättsligt skydd krävs, förutom att verket är litterärt eller konstnärligt, att verket är resultatet av ett andligt och intellektuellt skapande som ger uttryck för en viss mån av självständighet och originalitet.13 Kravet på originalitet innebär att verket skall ha en personlig prägel och vara resultatet av ett självständigt skapande. En hjälpregel, för att kunna fastställa frågan om tillräcklig originalitet, som har tillämpats i rättspraxis är en prövning om det är osannolikt att två personer oberoende av varandra skulle kunna åstadkomma liknande resultat, det s.k. dubbelskapandekriteriet. I prövningen av ett verks originalitet ligger emellertid inte någon värdering av alstrets kvalitet eller syfte. Kravet på originalitet är generellt sett relativt lågt ställda i svensk rätt, men varierar beroende på vilken typ av upphovsrättsligt skyddad prestation det är fråga om.14

Det är inte ovanligt att en upphovsrättsligt skyddad prestation samtidigt är skyddad via någon annan immaterialrätt, dvs. att en och samma prestation har ett flerdubbelt rättsskydd. Ett av många exempel på en sådan situation är skyddet för en modeprodukts design som vid sidan av ett upphovsrättsligt skydd kan erhålla såväl ett designskydd enligt mönsterrätten som känneteckensrättsligt skydd genom varumärkeslagen. Det är inte heller ovanligt att ett licensavtal innehåller delar som berör direkta arbetsprestationer vilka inte är kopplade till den skapande processen som resulterar i en upphovsrättsligt skyddad prestation. I dessa fall blir det nödvändigt att identifiera vilken eller vilka rättigheter/arbetsprestationer som förvärvas/köps.

Licensavtal kan därmed innehålla ett knippe prestationer där den mervärdeskatterättsliga hanteringen kan variera om dessa bedöms var för sig. De mervärdeskatterättsliga verktyg som finns att tillgå i dessa situationer brukar benämnas delnings- och huvudsaklighetsprinciperna. En bedömning måste göras för att bestämma om avtalet skall anses innefatta en eller flera transaktioner och vad som i så fall utgör den centrala (huvudsakliga) prestationen i en annars odelbar transaktion, dvs. om någon prestation är överordnad. Utgångspunkten är att en delning skall ske av beskattningsunderlaget. En ur ekonomisk synvinkel sammanhållen tjänst får emellertid inte delas upp så att mervärdesskattesystemets funktion försämras. Av EG-domstolens praxis framgår att en tjänst skall anses underordnad en huvudsaklig tjänst, när kunderna inte efterfrågar den i sig, utan då den endast är ett medel för att på bästa sätt åtnjuta den egentliga tjänst som tjänsteföretaget tillhandahåller.15 Principerna om delning och huvudsaklighet är svårtillämpade och hur prövningen i praktiken skall utföras är inte helt klart. I de fall ett licensavtal innehåller flera prestationer kan dock konstateras att mervärdesskattebedömningen blir än mer komplicerad.16

Skatteverkets handledning för mervärdesskatt 2008, s. 967.

Se t.ex. C-169/00, Kommissionen mot Republiken Finland, vad gäller reducerade skattesatser se t.ex. C-83/99 Kommissions mot Spanien punkterna 18–20 samt generaladvokatens förslag till avgörande i samma mål, punkt 35.

Se t.ex. Kammarrättens i Stockholms dom den 5 maj 2008 (mål nr 8795-97-07) som i praktiken handlade om huruvida vissa scenografiska tjänster kunde anses upphovsrättsligt skyddade eller inte.

En annan sak är att den vidare bedömningen styrs av skatterättsliga principer, t.ex. vad gäller en transaktions huvudsakliga innehåll.

Se 1 kap. 1 § URL.

Närstående rättigheter regleras i 5 kap. URL. Se ovan i fotnot 2 om den närmare innebörden av dessa rättigheter.

Se prop. 1960 nr 17 s. 42 resp. 49ff.

En närmare redogörelse för vilka krav som uppställs för att upphovsrätt skall uppkomma ryms ej inom ramen för denna artikel. För en närmare genomgång av rättspraxis och kravet på verkshöjd se exempelvis Levin, Marianne, Lärobok i Immaterialrätt, 9 uppl, s. 76ff.

Se bl.a. C-349/96, Card Protection Plan Ltd.

Se t.ex. RÅ 1999 ref. 9 och RÅ 2002 ref. 9 för exempel på tillämpning av delnings- respektive huvudsaklighetsprincipen.

2.4 Upphovsrättsliga upplåtelser som undantas från den reducerade skattesatsen

Den reducerade skattesatsen omfattar inte fotografier, reklamalster, system och dataprogram för automatisk databehandling samt informationsfilmer. Det tredje rekvisitet förutsätter därför en analys av prestationens karaktär för att avgöra om det är fråga om en sådan upplåtelse som skall uteslutas från den reducerade skattesatsens tillämpningsområde.

Vad gäller reklamalster kan konstateras att det är alstrets karaktär och inte upplåtelsens/överlåtelsens syfte som är avgörande för den mervärdeskattemässiga bedömningen. Det förhållandet att ett alster används i reklamsammanhang innebär inte med automatik att det är fråga om en upplåtelse av ett skyddat reklamverk. Exempelvis skall en kompositörs upplåtelse av ett musikaliskt verk för användning i reklamfilm likväl omfattas av den reducerade skattesatsen (däremot omfattas inte beställda reklamjinglar).

Undantaget för fotografier omfattar tveklöst upplåtelse och överlåtelse av fotografisk bild som endast är skyddad enligt 49 a § URL (rätt till fotografisk bild). Däremot är det mer osäkert vad som gäller för sådana fotografier som skyddas såsom konstnärliga fotografiska verk enligt 1 § URL. Systematiken i den aktuella bestämmelsen talar dock för att sådana konstnärliga fotografiska verk som uppnår verkshöjd skall behandlas på samma sätt som övriga konstnärliga verk, dvs. omfattas av den reducerade skattesatsen.17

Datorprogram har normalt ett upphovsrättsligt skydd såsom litterära verk. Någon legaldefinition av datorprogram finns inte i URL, utan gränsdragningen får klargöras i rättspraxis. Även i detta fall är det den civilrättsliga klassificeringen enligt URL som den mervärdeskatterättsliga bedömningen skall baseras på och inte andra eventuellt förekommande definitioner i annan lagstiftning. Bestämmelserna i ML innebär att t.ex. upplåtelse av mjukvarulicenser inte blir föremål för den reducerade skattesatsen.

Vad så gäller informationsfilm så begränsas detta undantag till filmer där syftet endast är att förmedla t.ex. samhälls- eller företagsinformation. I motsats till vad som gäller reklamfilm, där upplåtna alstrets karaktär skall bedömas, förefaller avsikten med filmen vara avgörande för att bestämma om det är fråga upplåtelse av sådan informationsfilm som avses i undantaget. Kan filmen anses ha ett journalistiskt och ett publicistiskt syfte – oavsett om det är dokumentärt eller faktabaserat – omfattas den dock inte av undantag för informationsfilm, utan då blir den reducerade skattesatsen tillämplig.

För liknande uppfattning se Rosén, Jan, Skattenytt 2003, s. 839f.

3 Några praktiska tillämpningsproblem

3.1 Ersättning enligt 54 § URL – skadestånd eller ersättning?18

I prop. 2008/09:67 lämnas förslag på språkliga ändringar i 54 § URL. Lagändringarna är föreslagna att träda i kraft den 1 april 2009. Förändringarna i 54 § bör dock enligt vår bedömning inte påverka den mervärdeskatterättsliga bedömningen som redovisas i denna artikel.

3.1.1 Ersättning enligt 54 § 1 st. URL

Ersättning vid ett upphovsrättsintrång utgår i form av ett skäligt vederlag enligt 54 § 1 st. URL. Om ett upphovsrättsintrång kan konstateras skall skälig ersättningen alltid utgå, oavsett om intrånget skett i god tro. Den skäliga ersättningen skall härvid motsvara den marknadsmässiga licensersättning som borde ha utgått vid en licensiering i förhand.19 För ersättning krävs således inte att någon faktisk skada har uppstått.20 Ersättningen är således direkt kopplad till det olovliga förfogandet och inte till eventuellt uppkommen skada. Mot bakgrund av detta har det i doktrin uttalats att ersättning enligt 54 § 1 st. URL inte är att anse som skadestånd.21 Mot detta kan ställas lagstiftarens klassificering av den skäliga ersättningen som just varande ett skadestånd. En klassificering som även återfinns i de EG-direktiv som föreligger på området.22 Fråga uppkommer hur denna i lag givna rätt till ersättning vid upphovsrättsintrång skall betraktas ur ett mervärdesskatterättsligt perspektiv.

Mervärdesskatt skall betalas vid omsättning av tjänster som görs i en yrkesmässig verksamhet inom landet. Med omsättning av en tjänst förstås att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon.23 Omsättningsbegreppet bygger på att det finns ett rättsligt förhållande mellan prestation och motprestation. Enligt EG-domstolen måste det föreligga ett direkt samband mellan den tillhandahållna tjänsten och det erhållna vederlaget varvid de erlagda beloppen utgör det faktiska vederlaget för en tjänst som kan individualiseras och som tillhandahålls inom ramen för ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer.24 Detta innebär att betalningar som inte motsvaras av någon identifierbar motprestation inte heller utgör ersättning för skattepliktiga varor eller tjänster. Rekvisitet avseende ömsesidiga prestationer för med sig att ekonomisk ersättning som utbetalas till någon som lidit skada inte kan anses utgöra ersättning för en tillhandahållen tjänst. Skadestånd faller därmed utanför mervärdesskattens tillämpningsområde.

Det kan konstateras att den ersättning som utgår enligt 54 § 1 st. URL inte utbetalas på grundval av ett mellan parterna föreliggande avtal om utbyte av ömsesidiga prestationer. Ersättningen utbetalas till följd av ett intrång och det är just avsaknaden av en sådan ömsesidig överenskommelse som utlöser ersättningen. Avsaknaden av avtal mellan parterna kan i sig vara en omständighet som talar för att det inte föreligger någon mervärdesskatterättslig omsättning.25 Dessutom förutsätter tillämpningen av den reducerade skattesatsen att det skett en upplåtelse eller överlåtelse, något som i sig kan anses fordra att parterna har träffat en överenskommelse.26 Ersättningen enligt 54 § 1 st. URL skall dock motsvara vad som borde ha utgått vid en licensiering i förskott och är alltså tänkt att spegla de förhållanden som hade gällt om parterna hade ingått ett avtal på förhand. Det finns ett samband mellan ersättningens storlek och det faktiska nyttjandet av rättigheten. Även om ersättningen enligt 54 § 1 st. URL inte utgår som en direkt följd av ett avtal menar vi att transaktionen bör kunna jämställas med en upplåtelse av den aktuella rättigheten på samma sätt som gäller för avtalslicens. I mångt och mycket innebär utbetalning av ersättning enligt 54 § 1 st. URL en snarlik situation. Alternativet är att se ersättningen som ett skadestånd vilket skulle innebära att ersättningen helt undgår beskattning, något som potentiellt skulle öppna för konstruktioner där parterna ”omvandlar” överenskommen ersättning till intrångsersättning enligt 54 § 1 st. URL. Följaktligen bör ersättning enligt 54 § 1 st. URL bli föremål för beskattning enligt den reducerade skattesatsen.

Det är inte heller ovanligt att vederbörliga tillstånd i efterhand inhämtas från rättighetsinnehavaren avseende vissa förfoganden som redan har skett. De avtalsmässiga bristerna läks så att säga efter det att intrånget har konstaterats. Möjligheten till ett sådant förfarande är något som ytterligare talar för att ersättning enligt 54 § 1 st. URL från skatterättslig synpunkt måste jämställas med ersättning för en regelrätt upplåtelse. I annat fall riskerar skiljelinjen mellan de båda ersättningsformerna att bli alltför oklar.

Vi kan inte heller se att det skulle göra någon skillnad om ersättning enligt 54 § 1 st. URL har reglerats genom (förliknings)avtal eller om ersättningen fastställts genom dom. När det gäller den ersättning som har fastställts genom dom är det inte ovanligt att anspråken har drivits som fordringsmål där kravet till viss del innefattat (sedan tidigare redovisad) mervärdesskatt. I de fall domstolen jämkar yrkat belopp så skall det belopp som har fastställt i dom anses utgöra beskattningsunderlaget. I den mån rättighetsinnehavaren redovisat för mycket utgående skatt i förhållande till den faktiska ersättningen bör den utgående skatten kunna justeras.

Jfr prop. 2008/09:67 s. 226.

I prop. 1993/94 122 s. 50 uttalades att ”Ersättning skall betalas även om rättighetshavaren inte har lidit någon förlust av intrånget”.

Rosén, Jan, Upphovsrättens avtal, uppl. 3 s. 320.

Se exempelvis prop. 2008/09:67 s. 225ff.

Se 2 kap. 1 kap. 3 st. ML

Se C-277/05, Société thermale d'Eugénie-les-Bains.

Jfr EG-domstolens resonemang i t.ex. dom C-16/93, Tolsma punkterna 14–17.

Se resonemang ovan under rubrik 2.2.

3.1.2 Ersättning enligt 54 § 2 st. URL

Om intrånget skett uppsåtligen eller av oaktsamhet är intrångsgöraren dessutom skyldig att betala för (i) annan skada än uteblivet vederlag27 samt (ii) lidande och annat förfång.28 Med lokutionen ”annan skada än uteblivet vederlag” avses normalt ersättning för avsättningsförluster (förlorad handelsvinst), marknadsskador (goodwillskada) och interna förluster (utredningskostnader).29 Inom ramen för ersättning för ”lidande och annat förfång” ersätts den kränkningskada30 som ett upphovsrättsintrång kan resultera i. Dessa ersättningar har – till skillnad från vad som gäller enligt 54 § 1 st. URL – ingen direkt koppling till det upphovsrättsliga förfogandet, utan tar istället sikte på den skada intrånget har orsakat. Ofta beräknas dessa ersättningar utifrån skälighetsuppskattningar.31

Ersättning enligt 54 § 2 st. URL utgår på helt andra grunder än ersättning enligt första stycket samma paragraf. Dels skall intrångsgöraren ha agerat uppsåtligt eller vårdslöst, dels beräknas ersättningen som regel utifrån en uppskattad ekonomisk skada, dels kan ersättning även utgå för kränkning. Denna typ av ersättningar är inget som parterna skulle haft anledning att avtala om på förhand och motsvarar inte heller intrångsgörarens nyttjande av rättigheten. Det går således inte att identifiera någon utväxling av prestationer mellan parterna. Istället tvingas intrångsgöraren erlägga ersättning för den skada som rättighetsinnehavaren åsamkats p.g.a. det oreglerade förfogandet av upphovsrätten. Ersättning enligt 54 § 2 st. URL bär skadeståndets kännetecken. Vi menar därför att denna ersättning även mervärdesskatterättsligt är att betrakta som ett skadestånd, dvs. att det inte är fråga om en skattepliktig omsättning. Att två upphovsrättsligt närliggande ersättningsformer skall hanteras mervärdesskatterättsligt olika är givetvis inte optimalt men detta blir konsekvensen av ersättningarnas uppbyggnad. Av detta skäl är det därför angeläget att parterna är medvetna om åtskillnaden när ersättning enligt 54 § URL skall hanteras mervärdesskattemässigt.

I sammanhanget kan noteras att det vid utbetalning av ersättning enligt 54 § URL inte är helt ovanligt att intrånget har föregåtts av en upplåtelse från en part som i själva verket inte innehaft samtliga rättigheter till verket. Eftersom det är omöjligt att godtrosförvärva upphovsrätt kan den som använt verket i god tro likväl bli tvingad att betala ersättning enligt 54 § URL till den egentlige rättighetsinnehavaren. I ett sådant fall kan förvärvaren i sin tur regressvis rikta s.k. indemnityanspråk (baserat på garantier i avtalet) mot den part som uppgav sig vara rättighetsinnehavare. Utbetalning av en sådan ”indemnityersättning” skall inte belastas med mervärdesskatt eftersom det inte är fråga betalning för någon tillhandahållen tjänst.

Kommer från den 1 april 2009 sannolikt ersättas av lokutionen ”... den ytterligare skada som intrånget eller överträdelsen medfört”. Sådan skada kan enligt den föreslagna lagtexten bestå i exempelvis utebliven vinst, intrångsgörarens (obehöriga) vinst, skada på verkets anseende. I prop. 2008/09:67 framgår att även rättighetsinnehavarens intresse av att intrång inte begås skall beaktas när skada fastställs.

Kommer från den 1 april 2009 sannolikt ersättas av begreppet ”Ideell skada”. Se närmare 2008/09:67 s. 232. Ingen materiell förändring är avsedd. I övrigt se fotnot 18 ovan.

Se närmare Eltell, Tobias, Radetzki, Marcus, NIR 2005 s. 250. Skadeståndsberäkning vid intrång i upphovsrätten samt 2008/09:67 229ff.

En ideell skada som inte förutsätter att personskada har uppkommit. Se närmare Tonell, Magnus, Karlsson, Niklas, NIR 2006 s. 219. Ersättning för lidande eller annat förfång vid upphovsrättsintrång – särskilt om ersättningsberäkningen.

Baserat på så kallad bevislättnad enligt 35 kap. 5 § rättegångsbalken. Se dock NJA 2005 s. 180.

3.2 Andra särskilda ersättningsregler – ersättningsrätt enligt 17 §, 18 §, 26a § 1 st. och 47 § URL

I URL återfinns ett antal regleringar där användaren får använda en upphovsrättsligt skyddad prestation utan att först inhämta tillstånd (licens) från upphovsmannen/rättighetsinnehavaren. Emellertid tillerkänns upphovsmannen/rättighetsinnehavaren i dessa fall ersättning för det nyttjande som de facto sker av den upphovsrättsligt skyddade prestationen.32 Det krävs därmed inte att parterna har tecknat något licensavtal som innehåller en upplåtelse av rättigheten, däremot tecknar parterna i praktiken ofta ett avtal som bl.a. reglerar ersättningsnivåns storlek. Denna typ av förfoganden benämns vanligtvis tvångslicenser eftersom upphovsmannen i dessa fall inte kan utnyttja sin rätt att förbjuda användningen av den upphovsrättsligt skyddade prestationen. Den mest betydelsefulla tvångslicensen återfinns i 47 § URL och rör fonogramproducenters (46 § URL) och utövande konstnärers (45 § URL) rätt till ersättning när deras upptagningar framförs offentligt, exempelvis via högtalare på diskotek, restauranger och hotell eller överförs till allmänheten exempelvis via radio.33

Mervärdesskatterättsligt framstår de ersättningar som utgår vid tvångslicens såsom snarlika den ersättning som kan utbetalas enligt 54 § 1 st. URL. Tvångslicensen kräver inte någon föregående rättighetsklarering och de närstående rättighetsinnehavarna kan inte heller hindra fortsatt nyttjande. Ersättningen kan dock kopplas till en tydlig motprestation från upphovsmannens/den närståenderättighetsinnehavarens sida och avtal kan träffas om ersättningsnivån. Det är med andra ord en ersättning som utges i formen av en upphovsrättsersättning. Vår uppfattning är följaktligen att även ersättningar baserade på tvångslicens måste jämställas med en upplåtelse eller överlåtelse av rättighet. Därmed skall mervärdesskatt belasta omsättningen, om än med reducerad skattesats.

I förarbetena till URL betonas att det är en väsentlig skillnad mellan en ensamrätt, som är en ”uteslutande rätt”, och en ren ersättningsrätt (t.ex. en tvångslicens). Auktorrättskommittén anför härvid följande: ”Båda giva visserligen upphovsmannen ekonomiskt utbyte av verkets utnyttjande, men det kan uppenbarligen i vissa situationer betyda mycket för dettas storlek, om upphovsmannen själv får bestämma sina anspråk eller om saken skall avgöras summariskt av utomstående” Se SOU 1956:25 s. 98.

I Sverige inkasseras musikersättningarna av SAMI såsom företrädare för de utövande konstnärerna, artisterna och IFPI såsom företrädare för musikfonogramproducenterna.

3.3 Föravtal – optionsavtal

Det är inte ovanligt att parterna inför ett eventuellt förvärv av en upphovsrättsligt skyddad prestation tecknar optionsavtal, vars innebörd typiskt är att rättighetshavaren under en viss närmare angiven tidsperiod ger optionsinnehavaren företrädesrätt till att förvärva viss rättighet. En option kan exempelvis innebära att en filmproducent under en viss bestämd tidsperiod har en exklusiv förhandsrätt till förvärv av filmrätt till en existerande bok. I dessa optionsavtal regleras hur en sådan filmoption skall utlösas och vilken upplåtelse och övriga villkor som skall gälla om optionen utnyttjas. För detta erlägger filmproducenten en separat ersättning.

Vi anser att optionen bör utgöra en självständig och individualiserad tjänst och att den därmed kan definieras som en egen omsättning.34 Frågan är emellertid vad det är som faktiskt omsätts i och med optionsavtalet. Bedömningen får betydelse för den mervärdesskatterättsliga hanteringen eftersom en option beskattas med reducerad skattesats om den kan anses innebära en överlåtelse av upphovsrätt men med normalskattesatsen om den skall anses utgöra någon annan form av tillhandahållande. Någon upplåtelse eller överlåtelse av upphovsrätt kan dock inte anses föreligga i dessa fall. 35 Optionsinnehavaren får nämligen inte förfoga över verket med hänvisning till optionsavtalet, ej heller skulle denne ha möjlighet att hävda upphovsrättsintrång om upphovsmannen – i strid mot optionsavtalet – skulle upplåta rätten till tredje man.36 Givet att det rör sig om en skatterättsligt självständig omsättning och att någon upplåtelse eller överlåtelse av upphovsrätt inte kan urskiljas, blir slutsatsen att den reducerade skattesatsen inte kan tillämpas. Lagtextens krav på upplåtelse eller överlåtelse kan inte anses uppfyllt.

En komplicerande omständighet är att det, i de fall optionen utnyttjas, inte är ovanligt att optionsersättningen avräknas mot den ersättning som slutligen erläggs för upphovsrätten. I så fall framstår optionsersättningen som ett förskott på betalningen för upplåtelsen av upphovsrätten. Vår uppfattning är emellertid att det rör sig om två från varandra fristående omsättningar och att den mervärdesskatterättsliga hanteringen av optionsersättningen därför måste bedömas separat från rättighetsupplåtelsen.

Vad gäller sådana optioner som utgör värdepapper har i Rådets förordning nr 1777/2005 artikel 3.1 (17 oktober 2005) angetts att optioner utgör ett tillhandahållande av tjänst och att denna tjänst skall betraktas skilt från de underliggande transaktioner som tjänsterna hänför sig till.

Jfr Rosén, Jan, Upphovsrättens avtal, 3 uppl. s. 148f.

En annan sak är att detta skulle utgöra ett kontraktsbrott från upphovsmannens sida som i sig skulle vara skadeståndsgrundande.

3.4 Osäkra upplåtelser

3.4.1 Rättigheten som inte fanns – upplåtelse av rättigheter med osäkert rättsskydd

I vissa fall är det inte möjligt att i förväg definitivt fastställa om en viss prestation är skyddad av upphovsrätt.37 Exempelvis har det upphovsrättsliga skyddet för ”programformat” ifrågasatts även om programkoncept mycket väl kan vara uppbyggda på ett sådant sätt att hela eller delar av formatet är upphovsrättsligt relevant och därmed är nödvändigt att licensiera på upphovsrättslig grund.38 Den inbyggda osäkerheten följer av upphovsrättens natur då det inte är möjligt att registrera sin rättighet till skillnad från vad som är fallet med exempelvis patent. En situation kan således uppstå där någon är beredd att teckna licensavtal även om den upplåtna prestationen har en osäker rättsstatus. Det rationella motivet för detta är att säkerställa att användningen inte gör intrång i den eventuella rätt som tillkommer licensgivaren. Sådana avtal brukar utformas som ett licensavtal där det anges att förekommande upphovsrätter upplåts mot en viss ersättning.

Vid den aktuella typen av upplåtelser kan det inträffa att Skatteverket ifrågasätter den mervärdesskatterättsliga hanteringen om fakturering skett enligt den reducerade skattesatsen med hänvisning till att prestationen inte är skyddad av upphovsrätt. Av ett sådant resonemang följer att Skatteverket antingen menar att licenstagaren inte hade behövt förvärva någon upphovsrätt för att utnyttja det som förvärvats genom avtalet eller att det i själva verket är ersättning för något annat.

Det förstnämnda alternativet innebär att den immateriella leveransen har saknat innehåll, upplåtelsen var ”bara luft”. Skulle Skatteverket konstatera att avtalsobjektet inte var skyddsvärt har förvärvaren i praktiken betalat för någonting som inte existerar. Utan att identifiera upplåtarens alternativa prestation återstår endast en ensidig utbetalning av ersättning från förvärvaren. Därmed kan hävdas att någon mervärdesskatterättslig omsättning aldrig ägt rum eftersom det saknas en faktisk motprestation från den ”upplåtande parten”.

Det andra alternativet är att Skatteverket identifierar någon annan form av motprestation än den upphovsrättslig upplåtelse som parterna avtalat om. Det kan tänkas att Skatteverket anser att transaktionen exempelvis innefattar en annan immateriell rättighet, know-how eller arbetsprestation. En sådan omklassificering av prestationen kan framstå som problematisk eftersom avtalets yttre form inte stödjer den skatterättsliga bedömningen av transaktionen. Kravet på motprestation i mervärdesskatterättsliga sammanhang får visserligen anses lågt. Emellertid är det rimligt att den alternativa motprestationen åtminstone identifieras i de fall upphovsrättsupplåtelsen underkänns.

Jfr exempelvis prop. 1960 nr 17 s. 49, där departementschefen uttalade följande: ”Den valda bestämningen av rättens föremål innebär ... att för skydd kräves ett visst mått av självständighet och originalitet hos produkten ... Det är tydligt att några fasta och fullt klara gränslinjer ej kan lagstiftningsvägen uppdragas, utan det närmare bedömandet får liksom hittills ankomma på rättsvetenskap och praxis” (vår kursiv).

Se exempelvis Olsson, Henry, Copyright, uppl. 7, sid. 76. Jfr även Karnell, Gunnar i Festskrift till Stig Strömholm, TV-spel och upphovsrätt – om skyddet i Sverige för ett slags ”formats”.

3.4.2 Oprecisa rättighetsupplåtelser

Det kan även inträffa att det i en avtalsprestation är svårt att identifiera varje tillkommande rätt med någon större säkerhet. I vissa avtal kan upplåtelsen vara utformad på ett sådant sätt att denna omfattar samtliga tillkommande immateriella rättigheter till en viss prestation utan att närmare definiera vad dessa består i.

Ur ett avtalsperspektiv kan det framstå som rationellt för båda parterna att göra en sådan ”oprecis” eller ”vid” rättighetsupplåtelse. Vid avtalsskrivandet kan det vara svårt för parterna att uttömmande beskriva de upplåtna rättigheterna och en metod är då att helt enkelt inkludera samtliga eventuellt tillkommande immateriella rättigheter till en viss angiven prestation. En senare upphovsrättslig prövning (initierad av en skatterättslig granskning) kan komma att visa att den upplåtna prestationen skyddas av såväl upphovsrätt som andra immateriella rättigheter (t.ex. oregistrerad design eller kännetecken).

En sådan oprecis rättighetsupplåtelse riskerar ofrånkomligen att bli mervärdesskatterättsligt svårhanterlig. Det är dock svårt att i generella termer beskriva hur ett sådant avtal skall bedömas. Den mervärdesskatterättsliga hanteringen av sådana upplåtelser får istället prövas från fall till fall.39 I prövningen ingår att analysera avtalsinnehållet och företa en bedömning av de identifierade prestationerna för att avgöra om det är fråga om en eller flera omsättningar samt eventuellt göra en huvudsaklighetsbedömning.

Mot bakgrund av ovan sagda kan det därför vara angeläget att i avtalet tydliggöra att det huvudsakligen är en upphovsrätt som överlåts (förutsatt att så är fallet). Det finns dock inget hinder för att övriga immateriella rättigheter regleras inom ramen för ett och samma licensavtal. Här bör parterna söka särskilja upplåtelsen av tillkommande upphovsrätt från övriga tjänster.

I RSV:s skrivelse daterad den 9 februari 2000 (dnr 986-00/120) angående ”Skattesats vid utbetalning av royalty”, anges att det alltid måste ske en bedömning i det enskilda fallet huruvida en överlåtelse avser rätten till ett upphovsrättsligt skyddat verk och den reducerade skattesatsen tillämpas. I de fall överlåten rätt främst avser hur ett visst alster framställs (tekniskt framställningssätt) är istället normalskattesatsen tillämplig.

3.4.3 Arbetsprestationer i upplåtelsen

I många fall är skapandet av en upphovsrättsligt skyddad prestation förenat med faktiskt arbete. Framför allt när det kommer till beställningsverk. En tydlig arbetsprestation i förening med en upplåtelse av upphovsrätt kan få skatterättsliga implikationer.

Ett illustrativt exempel på detta är det avtal som prövades av Regeringsrätten i RÅ 1999 ref. 9. Avtalet innebar att en programledare skulle författa manus och bildmanus för att sedan själv genomföra ett framförande i ett underhållningsprogram. Enligt avtalet hade den exklusiva rätten att förfoga över manus samt program överlåtits till televisionsföretaget. Trots att det var klart att avtalet innebar en upplåtelse av upphovsrätt fann Regeringsrätten att tyngdpunkten i transaktionen låg på personliga insatser i form av programledar- och producenttjänster för planering och genomförande av programmet. Domstolen konstaterade att beskattningsunderlaget skulle fastställas för vardera slaget av prestation och endast en mindre del av vederlaget skulle hänföras till den upphovsrättsliga upplåtelsen.

Regeringsrättens avgörande har varit vägledande vid bedömning av den aktuella typen av avtal, där det kan ifrågasättas om hela ersättningen är hänförlig till en upplåtelse av upphovsrätt. I flertalet fall synes förvaltningsdomstolarna ha gjort motsvarande bedömning som Regeringsrätten och delat upp beskattningsunderlaget dels på ersättning för arbete, dels på ersättning för upplåtelse av upphovsrätt.40 Domstolspraxis pekar på att en uppdelning av beskattningsunderlaget skall ske snarare än en bedömning av om någon av prestationerna är överordnad de andra.

Enligt vår uppfattning innebär emellertid inte praxis att alla arbetsprestationer som definieras i ett upplåtelseavtal skall brytas ut och beskattas enligt normalskattesatsen. Arbete som kan hänföras till den skapande processen får nämligen anses ingå i upplåtelsen av upphovsrätt. Exempelvis bör tidsåtgången för att författa ett filmmanuskript anses ingå i den skapande processen och inte hänföras till arbetsersättning. På samma sätt bör skyldigheten att revidera exempelvis läromedel, utan krav på tilläggsersättning, inom ramen för avtalad författarroyalty anses utgöra en del av den skapande processen. Om avtalet däremot skulle innehålla en sidoförpliktelse t.ex. i formen av en skyldighet för en manusförfattare att delta på ett antal möten, och detta ersättas inom ramen för royaltyersättningen är det mer tveksamt om insatsen är kopplad till den skapande processen.

Se t.ex. Kammarrättens i Stockholm domar den 15 november 2004 (mål nr 212-04, 735-03 och 737-03).

4 Avslutande kommentar

I ett remissvar till mervärdesskatteutredningen uttalade Juridiska fakulteten vid Stockholms universitet att kulturmomsen ”tycks vara genuint problematisk”.41 Vi kan inte annat än instämma. I många fall kan parterna inte med säkerhet veta att de belagt transaktionen med korrekt mervärdesskatt. Detta skapar otrygghet för såväl förvärvaren som upplåtaren av prestationen. Enligt vår mening förutsätts de skattskyldiga ha en förståelse för de skattetekniska och upphovsrättsliga bedömningarna som går utöver vad som framstår som rimligt.

Det kan härvid ifrågasättas nyttan av att bibehålla ett system som ger upphov till så många komplicerade skatterättsliga bedömningar och frågan är vem som egentligen gläds åt regelverkets nuvarande utformning. Visserligen gynnas kultursektorn i viss mån ekonomiskt, men den totala administrativa merkostnaden är sannolikt så pass betydande att gynnandet, åtminstone delvis, härigenom konsumeras. Många verksamma inom kultursektorn har inte heller reella ekonomiska möjligheter att anlita kvalificerad rådgivning för att hantera skattefrågor. På samma gång är det säkerligen obekvämt för Skatteverket att behöva handskas med ett regelverk som inrymmer ett flertal betydande gränsdragningsproblem.

I diskussionen om mervärdesskattefrågor på kulturområdet går det inte heller att bortse ifrån att flera betydelsefulla inköpare på marknaden helt eller delvis befinner sig utanför mervärdesskattesystemet och därför drabbas av mervärdesskatten som en kostnad.42 När köparen har avdragsrätt blir säljarens skatteuttag inte lika betydelsefullt eftersom skatten inte stannar som en kostnad för någon av parterna.43 För en köpare med ingen eller begränsad avdragsrätt finns det självklart en önskan om att leverantörer i möjligaste mån skall fakturera med ingen eller reducerad skatt. Det finns därför en risk att mindre uppdragstagare vill gå en dominerande inköpare till mötes genom att fakturera utan skatt eller åtminstone med reducerad skattesats. Detta förhållande är sannolikt också en bidragande orsak till den rikliga flora av skatterättsliga avgöranden som berör TV-området.44 Problemställningen är inte ny och det har i omgångar diskuterats om inte förutsättningarna för i första hand SVT:s verksamhet bör ändras på så sätt att bolaget kan ingå i mervärdesskattesystemet.45 Även den senaste utredningen på området föreslår att finansieringsordningen ändras bl.a. med syftet att SVT skall kunna ingå i mervärdesskattesystemet.46 Det tycks därför finnas all anledning överväga de lagförslag som finns om skattepliktig för bl.a. SVT-företagen och enhetlig skattesats inom kultursektorn.

Andreas Talle-Holmqvist är skattejurist och är verksam vid Deloitte i Stockholm. Magnus Tonell är jurist med särskild inriktning mot immaterialrätt och är verksam vid Advokatfirman Andermyr, Gustafsson, Lindén.

SOU 2006:90, På väg mot en enhetlig mervärdesskatt, s. 143

Detta gäller SVT, SR, UR men även teatrar understödda av det allmänna och allmännyttiga ideella föreningar. Vissa kulturinstitutioner har dock utökat sin avdragsrätt med hänvisning till Regeringsrättens avgörande i RÅ 2006 ref 47.

Även när det föreligger avdragsrätt är det dock viktigt att en omsättning åsätts korrekt skattesats. En felaktigt debiterad mervärdesskatt berättigar normalt inte till avdrag hos köparen.

Licensavgifterna till SVT undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 20 § ML och därmed föreligger inte heller någon avdragsrätt.

Se t.ex. prop. 1989/90:111, Om reformerad mervärdesskatt m.m., s. 94f.

Se SOU 2008:64, Kontinuitet och förändring, s. 102f.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...