Skattenytt nr 4 2009 s. 204

Intyg om tillämplig lagstiftning vid uttag av socialavgifter – reflektioner kring ett avslag om prövningstillstånd

Som framkommer nedan är det min åsikt att regeringsrätten mycket väl kunde ha meddelat prövningstillstånd eftersom rättsläget i den EG-rättsliga sakfrågan är allt annat än tydlig. Jag kommer dock inte att beröra frågan om regeringsrättens skyldigheter enligt artikel 234 EG-fördraget En ytterligare reflektion är att det gått mycket lång tid innan frågan om prövningstillstånd avgjordes, avsevärt längre än den genomsnittliga tiden för att erhålla ett förhandsavgörande från EG-dom-stolen.

I beslut 2008-04-14 avslog regeringsrätten begäran om prövningstillstånd i mål nr 3463-05, Tele 2 AB (f.d. Netcom AB) och Skatteverket. Beslutet kom drygt tre år efter att kammarrätten i Sundsvall dömt i målet.1 Målet gällde uttag av skatt och arbetsgivaravgifter på styrelsearvode som utbetalats till Netcoms i Luxem-burg bosatte styrelseordförande. I denna artikel skall jag kommentera några av de principiella frågorna i målet som är, eller åtminstone kunde ha varit, föremål för prövning.

1 Bakgrund – bedömning i länsrätt och kammarrätt

Netcom AB utbetalade under en tidsperiod konsultarvode till ett i Luxemburg baserat bolag. Skattemyndigheten bedömde emellertid att arvodet skulle vara att anse som ersättning till bolagets styrelseordförande som var bosatt i Luxemburg. Då denne inte kunde visa upp ett intyg om tillämplighet av annat lands socialförsäkringslagstiftning än svensk, en s.k. E 101-blankett, menade skattemyndigheten att arvodet skulle ligga till grund för beräkning av svenska arbetsgivaravgifter.

Vid prövningen i länsrätten fastställs det förhållande att styrelseordföranden själv och inte bolaget skall anses ha varit mottagare av arvodet. Länsrätten menar härvid att eftersom de arbetsuppgifter styrelseordföranden utfört svårligen kan skiljas från det arbete denne utfört i egenskap av styrelseordförande i bolaget, skall arvodet jämställas med ersättningen av styrelsearvodet och därmed också anses som inkomst av tjänst enligt SINK. Därför skall enligt länsrätten arvodet också ligga till grund för beräkning av arbetsgivaravgifter. Någon skyldighet att erlägga avgift enligt lag (1994:1744) om allmän pensionsavgift föreligger inte eftersom taxering inte gjorts enligt IL, jfr 3 § APL. Länsrätten avgjorde ärendet i juni 2002.

Netcom AB överklagade ärendet till kammarrätten och yrkade, förutom att arvodet skulle ses som erlagt till bolaget och inte till styrelseordföranden själv, att styrelseordföranden för den aktuella tiden inte skulle anses omfattas av det svenska socialförsäkringssystemet. Följaktligen skall då heller inte sociala avgifter erläggas i Sverige. Skatteverket invände mot yrkandet om socialförsäkringstillhörighet i annat land eftersom styrelseordföranden inte kunnat presentera något intyg, en E 101-blankett, som visar att han under den aktuella tiden tillhör något annat socialförsäkringssystem. Skatteverket menar att styrelseordföranden därför skall presumeras tillhöra svensk lagstiftning.

Kammarrätten fastställde länsrättens avgörande beträffande huruvida betalningarna till det luxemburgbaserade bolaget skulle anses som utbetalda till detta bolag eller till styrelseordföranden i Netcom AB. Avgörande i denna fråga synes vara att det utförda arbetet varken är begränsat till viss tid eller avser en specifik situation, jfr RÅ 1993 ref 55. Kammarrätten fann vidare att eftersom bolaget inte presenterat något intyg om att annat lands lagstiftning än svensk skall vara tillämplig, så skall arvodet ingå i underlaget för beräkning av svenska arbets-givaravgifter. Det rättsliga stödet för detta finner kammarrätten artikel 14.2 b i FO 1408/71 läst tillsammans med artikel 12a 2 i FO 574/72. Kammarrättens dom meddelades 5 april 2005. Här kan anmärkas att länsrätten över huvud taget inte tillämpade EG-rätten i sitt avgörande. Målet överklagades till regeringsrätten 2005-06-07 men nekades prövningstillstånd i beslut 2008-04-14.

Nedan skall jag beröra Kammarrättens hantering av det sista yrkandet, huruvida frånvaron av det ifrågavarande intyget skall ligga till grund för att styrelseordföranden skall hänföras till svensk socialförsäkringslagstiftning. Problemet är enligt min mening tudelat. Å ena sidan handlar det om vilket lands socialförsäkringslagstiftning en person i styrelseordförandens situation skall tillhöra, å andra sidan vilket rättslig verkan ett intyg i form av en E 101-blankett, eller i detta fall avsaknad av intyg, skall tillmätas i beslut om socialförsäkringstillhörighet och uttag av socialavgifter.

2 Tillhörighet till socialförsäkring – en EG-rättslig fråga

På samma sätt som nationell rätt innehåller reglering kring nationella rätts-reglers effektivitet i internationella förhållanden, samordnas också olika social-försäkrings- och skattesystem genom bilaterala avtal som påverkar nationella socialförsäkrings- och skatteregler i internationella förhållanden. Sverige har t.ex. på socialförsäkringsområdet slutit bilaterala konventioner med ett tjugotal länder2 samt en multilateral konvention med de nordiska länderna.

Utöver dessa bilaterala överenskommelser har EG-rätten i allt större utsträckning kommit att påverka utformningen av EG/EES-staternas lagstiftning även på områden som primärt faller utanför gemenskapens kompetensområde. Särskilt påtagligt är detta för fri rörlighet. EG-domstolen har konsekvent undanröjt nationella rättsregler som uppställer hinder för den fria rörligheten med stöd i EG-fördraget. På socialförsäkringsområdet är denna inverkan mer tydlig eftersom rådet med stöd i artikel 42 antagit den förordningen 1408/71, vars syfte är att understödja den fria rörligheten genom att samordna medlemsstaternas sociala trygghetssystem.3 Förordningen har således ett begränsat syfte och är ursprungligen utformad med bilaterala konventioner som förlaga. Genom den EG-rättsliga regleringens företräde är bilaterala konventioner mellan EU/EES-länder endast sekundära i förhållande till förordningen.4

Därtill kommer en särskild överenskommelse med den kanadensiska delstaten Quebec. Med -Quebec kan en konvention inte slutas eftersom denna kanadensiska delstat inte är självständig.

Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1408/71 av den 14 juni 1971 om tillämpningen av systemen för social trygghet när anställda, egenföretagare eller deras familjemedlemmar flyttar inom gemenskapen EUT L 149 5.7.1971, s. 2. Senast ändrad genom förordning (EG) nr 629 2006. L 114 27.4.2006. Europaparlamentets och rådets förordning (EEG) nr 574/72 av den 21 mars 1972 om tillämpning av förordning (EEG) nr 1408/71 om tillämpningen av systemen för social trygghet när anställda, egenföretagare eller deras familjemedlemmar flyttar inom gemenskapen. EUT L 74 27.3.1972 s. 1. Senaste konsoliderade utgåvan av förordningarna i EGT nr L 28, 30.1.1997, s. 1. En ny förordning antogs 30 april 2004, rådets och parlamentets förordning 883/2004. Den har trätt i kraft men kan inte tillämpas förrän den av rådet antagna tillämpningsförordningen 574/72 ersatts av en ny tillämpningsförordning. Se förslag från kommissionen i KOM 2006 16 final. Rådet och parlamentet har ärendet under behandling.

I artikel 6 i förordning 1408/71 framgår t.ex. att förordningen ersätter tidigare bi- och multi-laterala konventioner på området. Den EG-rättsliga karaktären av förordning innebär att motstridig nationell lagstiftning inte skall tillämpas. Se t.ex. mål C-227/89 mål C-227/89 Ludvig Rönfeldt v. Bundesversicherungsanstalt für Angestellte [1991] REG I-323, mål C-475/93, Jean-Louis Thévenon and Stadt Speyer – Sozialamt v Landesversicherungsanstalt Rheinland-Pfalz [1995] REG. I-3813. Förordningens bindande verkan innebär dock inte att ett ersättande av konventionsbestämmelserna skall kunna leda till att syftet med den fria rörligheten sätts ut spel t.ex. genom att en förvärvad -rättighet därigenom förloras, mål C-277/99 Kaske REG [2002] I-1261.

3 Förordning 1408/71 och dess funktion

EGF artikel 42 ger rättslig grund för lagstiftning om införandet av ett samordningssystem (även kallat koordinering) för medlemsländernas sociala trygghetssystem och med stöd i denna artikel har rådet skapat ett omfattande sekundärrättsligt regelverk genom rådets förordningar 1408/71 och 574/72. Artikel 42 ger rådet uppdraget att vidtaga nödvändiga åtgärder för tryggandet av migre-rande arbetares sociala trygghet. Förordning 1408/71 är således knuten till arbetskraftens fria rörlighet, samordningen anses vara en förutsättning för att uppnå en fri rörlighet för arbetskraft, artikel 42 och 39.5

Vid en första anblick verkar artikel 42 inte ge kompetenser som går utöver ett förverkligande av den fria rörligheten för arbetskraft.6 Förordningarna har utvecklats till att omfatta även egenföretagare och i detta hänseende finner de stöd i artikel 43 om fri etableringsrätt och i artikel 308. Förordningen har 2003 utökats till att omfatta även tredjelandsmedborgare med stöd i artikel 63 p. 4.7 Det bör understrykas att de nämnda förordningarna 1408/71 och 574/72 inte syftar till en harmonisering av medlemsstaternas socialförsäkringssystem. Vad består då denna samordning av?

Samordning kan beskrivas som tekniken vilken undanröjer element i nationell lagstiftning i den mån denna lagstiftning skapar problem i transnationella situationer. Dessa problem eller oönskade effekter uppkommer särskilt i form av lagkonflikter, diskriminering pga. nationalitet, diskriminering pga. bosättningsort samt avbrott i försäkringskarriären genom arbete i flera medlemsstater. Samtliga dessa problem kan verka hindrande eller avskräckande för en person som tänker flytta till en annan medlemsstat. Från ett vidare perspektiv kan samordning beskrivas som tekniken som avser att tillförsäkra migrerande arbetare och deras familjer sina förvärvade sociala rättigheter. Samordning avser att påverka endast de element i nationell lagstiftning som begränsar tillämpningen av nationell rätt via utländsk rätt. Målet med samordning är att skapa rättsliga, tekniska och administrativa länkar mellan socialförsäkringssystemen i syfte att garantera ett omfattande och rättvist skydd för migrerande arbetare och andra personer utan att förändra innehållet i regleringar i det specifika systemet. Genom att använda samordningstekniken försöker lagstiftaren undvika positiva och negativa lagkonflikter, dvs. att personen täcks av två system samtidigt, alternativt att en person hamnar utanför det sociala trygghetsnätet genom att flytta till ett annat land. Positiva lagkonflikter är speciellt kännbart för individen om denne måste betala sociala avgifter i mer än ett land.

Beslut enligt artikel 42 fattas enhälligt i Rådet. Inför Amsterdam föreslogs också ändringar i artikel 42 på så sätt att beslut skulle kunna tas genom kvalificerad majoritet. Så blev inte fallet utan istället skall beslut nu tas genom att parlamentet skall yttra sig varför ett förslag till förenkling av beslutsprocessen faktiskt blev till en komplicering.

Av denna anledning antogs förordning 1247/92 om utvidgning av förordning1408/71 till att gälla även egenföretagare med stöd i artikel 308. Rådets förordning (EEC) No 1247/92 of 30 April 1992 amending Regulation (EEC) No 1408/71 on the application of social security schemes to employed persons, to self-employed persons and to members of their families moving within the Community, OJ NO. L 136, 19/05/1992 s. 1–6.

Rådets förordning (EG) nr 859/2003 som trädde I kraft 1 juni 2003. EUT nr L 124 den 20 maj 2003.

4 Lagvalsreglerna

Den samordnande uppgiften att reglera tillämplig lagstiftning finner sin utformning i artiklarna 13–17 i förordning 1408/71, förordningens lagvalsregler. EG-domstolen har vid ett flertal tillfällen uttalat att lagvalsreglerna utgör ett fullständigt och enhetligt system av lagvalsregler vars mål är att undvika positiva och negativa lagkonflikter.8 Som utgångspunkt för lagval används i förordningen principen om lex loci laboris, dvs. det är arbetslandets lagstiftning som skall -tillämpas för en försäkrad. Denna princip kommer till uttryck i artikel 13.2(a) och innebär att samtliga de personer som är yrkesverksamma i ett land skall behandlas lika såtillvida att de skall omfattas av samma lands sociala trygghetslagstiftning, både avseende förmåner och avgifter. Det förekommer dock situationer då lex loci laboris är mindre lämplig, som t.ex. vid utsändning eller arbete i flera medlemsstater, förordningen innehåller därför undantag från huvudprincipen. Vid fastställandet av vilken lagstiftning som skall tillämpas finns några grundläggande principer fastställda. Dessa huvudprinciper kommer i huvudsak att vara oförändrade vid tillämpningen av den nya förordningen 883/2004, även om vissa materiella skillnader föreligger.

Först och främst skall den migrerande arbetstagaren inte tvingas att samtidigt tillhöra mer än ett system. Syftet är alltså att undvika dubbel avgiftsbetalning.9 Skyldigheten att betala socialavgifter följer socialförsäkringstillhörigheten även om detta inte sägs uttryckligen i förordningen. Principen om att en person endast skall tillhöra ett medlemslands socialförsäkringssystem benämns exklusivitet.

Utöver denna exklusiva effekt talas också om förordningens bindande effekt. Den bindande effekten innebär att nationella rättsregler som upprätthåller -territoriella begränsningar undanröjs och är alltså ett uttryck för gemenskapsrättens företräde.

Se t.ex. mål 302/84 A. A. Ten Holder v Direction de la Nieuwe Algemene Bedrijfsvereniging [1986] ECR 1821, mål C-71/93 Guido Van Poucke v Rijksinstituut voor de Sociale Verzekeringen der Zelfstandigen and Algemene Sociale Kas voor Zelfstandigen [1994] ECR I-1101, mål C-425/93 Calle Grenzshop Andresen v Allgemeine Ortskrankenkasse für den Kreis Schleswig-Flensburg [1995] REG I-269.

Mål 102/76 H.O.A.G.M. Perenboom v Inspecteur der directe belastingen of Nijmegen. [1967] ECR 815.

5 Utsändning enligt artikel 14.1 och arbete i två eller flera medlemsstater samtidigt – artikel 14.2 b

Förordningen innehåller flera viktiga undantag från principen om lex loci laboris. Undantag finns t.ex. för utsändningar och innebär att en person som av sin arbetsgivare sänds ut för att för arbetsgivarens räkning utföra arbetsuppgifter i ett annat land, värdlandet, kan stå kvar i utsändningsstatens socialförsäkrings-system under förutsättning att denna period inte är avsedd att vara längre än tolv månader.10 Ett annat viktigt undantag rör personer som normalt arbetar i två eller flera medlemsstater samtidigt. Om arbetet till viss del utförs i bosättningsstaten, eller om personer har flera arbetsgivare, skall bosättningslandets lagstiftning tillämpas.

Utsändningsperioden kan under vissa omständigheter utsträckas till 24 månader. I den nya förordningen 883/2004 anges utsändningsperioden till maximalt 24 månader redan i utgångsläget, artikel 12 i FO 883/2004.

5.1 Intyg om tillämplig lagstiftning – E 101-blankett

För att kunna styrka tillhörighet till ett visst lands socialförsäkringssystem används enligt tillämpningsförordningen 574/72 ett system med s.k. e-blanketter. Dessa fungerar bland annat som ett administrativt intyg, ett styrkande av relevanta omständigheter, t.ex. att en person tillhör ett visst lands sociala trygghetssystem. E-blanketterna är således ett kommunikationsverktyg mellan medlemsstaternas administrationer, det skall dock tilläggas att de också är avsedda att bäras av den försäkrade i syfte att förenkla socialförsäkringens administration.

Den som t.ex. sänds ut för att arbeta i ett annat land skall styrka sin tillhörig-het till utsändningslandets sociala trygghetssystem med en E 101-blankett, vilket framgår av ordalydelsen i artikel 11.1 i tillämpningsförordningen 574/72. Intyget utfärdas av behörig socialförsäkringsinstitution i utsändningslandet, om det inte rör sig om en förlängning av utsändningsperioden då även samtycke från administrationen i arbetslandet krävs. För kortare utsändningsperioder understigande tre månader finns ett förenklat administrativt förfarande enligt AK:s beslut nr 125 och 148.11

För personer som arbetar i två eller flera medlemsstater samtidigt finner vi regler om E-blankett i artikel 12a i rfo 574/72. Enligt ordalydelsen i denna artikel anges att den person som normalt arbetar i två eller flera medlemsstater skall anmäla detta i bosättningsstaten. Den institution som är ansvarig i bosättningsstaten skall, om personen ifråga omfattas av denna stats lagstiftning, utfärda ett intyg och sända det till institution i annan stat där den försäkrade bedriver verksamhet.

Tillämpningen av lagvalsreglerna i FO 1408/71 har kommit att bli kontroversiella eftersom de möjliggör ett visst utrymme för ”law-shopping”. Med kunskap om regelverket finns möjligheter att ”anpassa verkligheten efter kartan” och därigenom t.ex. optimera avgiftssituationen och därigenom minska personalkostnader.12 Det ömsesidiga förtroende som är en förutsättning för att medlemsstaternas behöriga institutioner skall erkänna utfärdandet av en e-blankett i andra länder har därför kommit att sättas på prov.

AK:s beslut nr 125, 17 oktober 1985, OJ C 141, 7/6-1986, uppdaterat av beslut nr 148, 93/68/EEC, 25 juni 1992. OJ Nr. L 22, 30/1-1993, s. 124.

Frans Pennings, Regulation 1408/71 and Room for Manipulation of the Facts. I Normativa Perspektiv, festskrift till Anna Christensen, s. 347 ff.

5.2 Retroaktivt utfärdande av e-blankett

Frågan till vilken grad en E-101 blankett är bindande behandlades av EG-domstolen i mål C-45/93, Calle Grenzshop. Personen i Calle-målet hade en av de danska myndigheterna retroaktivt utfärdad E-101 blankett, enligt vilken han uppfyllde kraven för att omfattas av artikel 14.2(b)(1), vilket innebar att han vid arbete i både Tyskland och Danmark skulle omfattas av lagstiftningen i Danmark, eftersom han också var bosatt där. Den nationella domstolen ställde frågan till EG-domstolen huruvida de administrativa myndigheterna i denna stat var bundna av detta intyg. Frågan var särskilt delikat eftersom intyget utfärdats i efterhand. EG-domstolen besvarade inte frågan men generaladvokaten Lenz gjorde en längre utredning som dock endast kort skall redovisas här.

GA menade att tolkningen av bestämmelserna kring utfärdande av aktuella E-formuläret 101 samt betydelsen av intyget bör göras mot bakgrund av syftet- med artiklarna artikel 39–42 i EGF, ”vilka utgör grundlagen, ramen och be-gränsningarna för de förordningar som antagits vad gäller social säkerhet.”13 Således skall den rättsliga tolkningen göras på sådant sätt att den ändamåls-enliga verkan av dessa artiklar och förordningar rörande migrerande arbetares sociala säkerhet inte sätts i fara. Vad menas då med detta?

Den behöriga myndigheten anger med användning av formulär E 101 vilket- lands lagstiftning som är tillämplig. Utfärdandet av formulär E 101 dokumenterar den rättsliga bedömningen av ett konkret sakförhållande. Genom att utfärda formulär E 101 förklarar den behöriga myndigheten att den betraktar den egna lagstiftningen som den som skall tillämpas. Detta är vad E-blanketten avser att bevisa i syftet att undvika positiva och negativa lagkonflikter. Om man i dessa fall inte skulle tillerkänna ett intyg, som en behörig myndighet utfärdat angåen-de vilken lagstiftning som är tillämplig bindande verkan skulle formulär E 101 vara helt utan nytta. Det skall också noteras att utfärdandet normalt innebär ett -åtagande av myndigheten eller en förpliktelse för denna. Om ett intyg kan ifråga-sättas av den behöriga myndigheten i en annan medlemsstat skulle syftet med denna bindande deklaration förfelas och följaktligen, exklusivitetsprincipen i förordning 1408/71 vara i fara.

Ett ifrågasättande kan normalt inte innebära annat än att den andra myndigheten har en annan åsikt om vilken lagstiftning som skall vara tillämplig. GA menar således att ett under normala omständigheter utfärdat formulär E-101 binder de behöriga myndigheterna i andra medlemsstater vad gäller de angivna rättsföljderna. Bedömningen blir dock en annan om ett formulär E 101 utfärdats på grundval av omständigheter som objektivt inte överensstämmer med verkligheten.

Syftet med E-blanketterna är dock att underlätta bevisföring och inte att skapa rättigheter. Riktigheten av intyget kan ifrågasättas med alla de i medlemsstatens processregler tillåtna medlen. Bevisvärdet av intyget kan dock inte förnekas utan medverkan av den utställande myndigheten eller i förekommande fall EG-domstolen. Om den utställande staten vägrar kan frågan överlämnas till Administrativa kommissionen för medling och försök till samförstånd. Är även detta verkningslöst återstår att hävda statens rätt enligt förfarandet i artikel 226 eller 227 EGF.14

EG-domstolen har i en rad mål under senare år behandlat frågan om e-blanketters rättsverkan och har i dessa varit följsam till den av GA i Calle-målet föreskrivna linjen.15 Detta innebär sammantaget att utgångspunkten är att en värdmedlemsstat, enligt principen om ömsesidigt erkännande, är bunden av en i en annan stat utfärdad e-blankett. Eventuella tveksamheter och invändningar kan framföras till den utfärdande institutionen och vid fortsatta tveksamheter kan de gängse EG-rättsliga verk-tygen användas för ett eventuellt ogiltigförklarande.

I Fitzwilliam-målet behandlades frågan huruvida en nederländsk institution kunde kräva avgifter för irländska personer som tillfälligt arbetade i Nederländerna. Detta skedde trots att de utsända personerna medförde E 101-blanketter som bevis för att de var utsända enligt artikel 14.1. varför Irland var behörig stat. EG-domstolen uttryckte att E 101-blanketten är bindande för institutionerna i medlemsstaterna så länge den inte är återkallad av den utfärdande institutionen eller av EG-domstolen förklarats vara ogiltig. I sitt resonemang menar EG-domstolen att lojalitetsprincipen i artikel 10 EGF ålägger behörig myndighet (på Irland) skyldigheten att göra en korrekt bedömning av relevanta omständigheter och säkerställa att uppgifterna i E-blanketten är korrekta. Vidare följer av artikel 10 EGF att institutionerna i den stat där arbetstagaren utstationeras är skyldiga att samarbeta för att syftet (exklusivitet) med artikel 14 i FO 1408/71 och artikel 11 i FO 574/72 annars åsidosätts. På det rättsområde som tillämpas råder ingen egentlig harmonisering av rättsregler och det står medlemsstaterna fritt, exklusiv behörighet som EG-domstolen uttrycker det,16 att fastställa villkoren för tillhörighet till de nationella sociala trygghetssystemen. Men, om medlemsstaterna därav inte känner sig bundna av den icke-harmoniserande lagstiftningen betyder detta att agerandet strider mot grundläggande förpliktelser enligt EGF, artikel 10 lojalitetsprincipen samt rättssäkerhetsprincipen, varför viss spärrverkan trots allt verkar föreligga pga. sekundärrätten på området.17

I målet Banks kunde en från Storbritannien till Belgien utsänd egenföretagare inte uppvisa en E-101 blankett. EG-domstolen menade dock att en sådan blankett kan utfärdas retroaktivt även under pågående utsändningsperiod eller t.o.m. efter utsändningsperiodens slut, även om det enligt EG-domstolen är att föredra att blanketten utfärdas innan utsändningsperioden börjar.18

I mål 2/05 Herbosch-Kiere, ett mål som också handlade om utsändning av arbetstagare, klargjorde EG-domstolen att intyg på E-101 blankett är bindan-de också för domstolar i värdmedlemsstaten. Så länge som myndigheterna i utsändningsstaten inte återkallat eller förklarat intyget ogiltigt är det således gällande både för den behöriga institutionen och för domstolarna i värdmedlems-staten.19

GA i C-425/93 Calle, p. 57. Här kan noteras att det i den svenska översättningen heter social säkerhet men rimligen borde vara social trygghet.

GA i C-425/93 Calle, p. 66.

Denna praxis från EG-domstolen har återspeglats i artikel 5 i den föreslagna tillämpningsförordningen.

Mål C-202/97 Fitzwilliam [2000] REG I- 883, p. 50.

I domen Fitzwilliam anges tillvägagångssätt om två stater inte är överens om den gemensamma lagstiftningens tillämpning. De kan då vända sig till AK för hjälp med förlikning. Om detta misslyckas har den stat till vilken arbetstagare utstationerats rätt att väcka talan om fördragsbrott enligt artikel 227.

EG-domstolen hänvisar till sin praxis avseende artikel 17 i FO 1408/71 som stöd för att E-blanketten skall kunna utfärdas retroaktivt. Se mål C-178/97 Banks [2000] REG I-2008, p. 56.

Mål C-2/05 Herbosch-Kiere [2006] REG I-1079.

5.3 Avsaknad av blankett E 101

Ett av EFTA-domstolen 2004 avgjort mål rörde en situation där grekiska sjömän, som var bosatta och avlönade av ett grekiskt bolag, tjänstgjort på fartyg registrerade i det norska internationella skeppsregistret (NIS), således förande norsk flagg.20 Med utgångspunkt i lagvalsreglerna i 1408/71 förefaller situationen vara ganska enkel. Huvudregeln i förordningens artikel 13.2(c) är att sjömännen skall omfattas av flaggstatens lagstiftning, men enligt artikel 14(b)4 så skall i stället bosättningslandets lagstiftning tillämpas i den mån arbetsgivare och anställda sjömäns bosättning återfinns i samma land. Slutsatsen skulle då bli att grekisk lagstiftning skall tillämpas vilket också innebär de aktuella personerna skall omfattas av grekisk lagstiftning såväl i socialförsäkrings- som avgiftshänseende.

Nu var situationen emellertid inte så enkel. Problemet i fallet med de grekiska sjömännen var att de inte kunde presentera en E 101-blankett, dvs. ett intyg om att de omfattades av grekisk socialförsäkring enligt artikel 14(b)4, för den norska socialförsäkringsadministrationen. Här uppstod så tvisten, eftersom intyg inte presenterats för alla grekiska sjömän utan bara för vissa, ville norska myndigheter inte tillerkänna undantag från huvudregeln om flaggstat i artikel 13.2(c), med följden att sjömännen skulle tillhöra den obligatoriska norska socialförsäkringen såväl i förmåns- och avgiftshänseende. Frågan var dock om detta krav på presentation av blankett E 101 kunde läggas till grund för ett beslut om att inte tillämpa artikel 14(b)4? Lite tillspetsat kan sägas att målet prövade huruvida en brist enligt ordalydelsen i rfo 574/72, dvs att en person skall uppvisa en e-blankett, innebär att huvudregeln skall tillämpas trots att de faktiska omständigheterna indikerar att undantagsregeln skall tillämpas.

Frågan underkastades EFTA-domstolens prövning genom begäran om förhandsavgörande från Gulatings lagmannsrett. EFTA-domstolen meddelade i dom 14 december 2004 att det inte är förenligt med lagvalsreglerna att avsaknaden av E 101 eller motsvarande leder till att flaggstatens regler skall tillämpas, varför de grekiska sjömännen skall omfattas av den grekiska lagstiftning som eventuellt reglerar deras situation.

Domen från EFTA-domstolen är enligt min mening följsam mot tidigare praxis från EG-domstolen om e-blanketternas rättsverkan, men pekar dock på ett särskilt problem i form av en negativ lagkonflikt, dvs. att de aktuella sjömännen kan komma att stå helt utan social trygghet. Det norska agerandet i fallet tycks vara drivet av en presumtion om att de aktuella grekiska sjömännen inte kan presentera en E 101 för att de helt enkelt inte omfattas av någon grekisk socialförsäkring. Om Norsk administration ändå accepterar det faktum att artikel 14b(4) skall tillämpas kan inte heller norsk lagstiftning ge ”trygd”. Å andra sidan kan det vara mycket troligt att själva syftet med ifrågasättandet av tillhörighet till norsk trygd är att man vill undvika inbetalning av norska socialavgifter. Konsekvensen av utgången i målet blir ju både – ingen socialförsäkring – inga avgifter. En annan hypotes om det norska agerandet kan då vara att man inte drivs av socialt patos utan av irritation över något som kan beskrivas med termen ”social dumpning”.21

EFTA-domstolen dom den 14 december 2004 i mål E-3/04 Tsomakas Athanasios med flera och norska staten (Rikstrygdeverket).

Frågan prövades sedan aldrig av Gulatings lagmannsret utan målet avskrevs med hänvisning till att parterna nått en förlikning. Se Kjennelse från Gulatings lagmannsret 25.08.2005 i Sak nr 04-043985FØR-Gulating lagmannsrett/AVD2

6 Tillbaka till kammarrättens avgörande – slutsatser

Enligt Kammarrättens dom framgår att E-blankettens uppvisande utgjort ett formellt krav för att Netcom skall kunna undvika avgiftsskyldighet. Kammarrätten verkar förstå FO 1408/71 på sådant sätt att om E-blankett inte uppvisas så kan avsteg från förordningens huvudregel inte göras. Eftersom bolaget inte presenterat någon E 101 om att annat lands lagstiftning än svensk skall vara tillämp-lig, så skall arvodet enligt Kammarrätten ingå i underlaget för beräkning av svenska arbetsgivaravgifter.22

EFTA-domstolen verkar dock i Athanasios-målet avse att e-blanketten som sådan inte kan användas som ett formellt krav för att frångå huvudregeln i artikel 13.2a i FO 1408/71 utan att domstol och behörig myndighet alltid har en skyldighet att utreda de materiella omständigheterna. E-blanketten är inte ett formellt krav för undantag utan ett hjälpmedel för administrationen av socialförsäkringen och uttag av socialavgifter. Om den aktuella personen nu också hade en anställning i Luxemburg är det uppenbart att svenska arbetsgivaravgifter inte skall erläggas eftersom en annan lagvalsregel blir tillämplig, artikel 14.2b.i andra satsen. Den stora vikt man lägger vid det formella kravet på uppvisande av E 101-blanketten istället för att undersöka faktiska omständigheter riskerar att undergräva exklusivitetsprincipen som uttrycks i artikel 13.1 FO 1408/71, det föreligger risk för att två länders lagstiftning blir tillämpliga samtidigt.

Skyldigheten i detta avseende torde därför snarast ligga hos skatteverket. Skatteverket har tillsammans med Försäkringskassan till uppgift att visa att man utrett huruvida en person tillhör ett annat lands sociala trygghetssystem i tillräcklig utsträckning.23 Detta kan ske t.ex. genom att undersöka om personen ifråga under samma tidsperiod varit försäkrad i Luxemburg eller för den delen faktiskt varit yrkesverksam där och till exempel redovisat inkomster från Luxemburg. Här skall noteras att om den aktuella personen lyft ersättningar från det bolag i Luxemburg som också skickade fakturorna och i Luxemburg betraktas som egenföretagare skulle en annan lagvalsregel i nämnda FO 1408/71 kunna bli tillämplig, artikel 14c. Det skall också framhållas att det är den behöriga institutionen i Luxemburg som har skyldighet att tillställa behörig institution i en annan medlemsstat (som för svensk del inte är skatteverket utan försäkringskassan) en e-blankett om förhållandena om arbete i två medlemsstater är kända för dem.

Här föreligger alltså tveksamheter avseende Kammarrättens bedömning. Omständigheterna pekar på att olika lagvalsregler kan bli aktuella varför frågan- om personens status som anställd eller egenföretagare i olika länder noggrant måste utredas, även i avsaknad av en e-blankett. FO 574/72 fastställer inte skyldig-heter för arbetsgivaren vare sig avseende att anmäla att en arbetstagare samtidigt arbetar i flera medlemsstater till bosättningsmedlemsstatens behöri-ga institution,24 eller uppvisande av e-blankett i den andra medlemsstaten.25 Denna skyldighet för den enskilda personen har dessutom tonats ned av EG-domstolen och i princip avfärdats av EFTA-domstolen, som synes förespråka just en långtgående officialprincip för fastställande av korrekta materiella förhållanden. Trots detta motiverar Kammarrätten avgiftsskyldigheten enbart med hänvisning till att arbetsgivaren (Netcom) inte visat upp en e-blankett. Denna formella metod kan undergräva den för FO 1408/71 grundläggande principen om exklusivitet.

Enligt min mening skulle det finnas skäl att ha inhämtat ett förhandsavgörande från EG-domstolen i frågan om avsaknad av intyg om socialförsäkringstillhörighet. Den konkreta frågan har inte prövats av EG-domstolen tidigare och den praxis som finns från EG-domstolen och EFTA-domstolen verkar peka i motsatt riktning till det som Kammarrätten kom fram till i sin dom.

Thomas Erhag är docent och universitetslektor i offentlig rätt vid juridiska institutionen, Handelshögskolan vid Göteborgs universitet.

Kammarrätten hänvisade i detta avseende till 14.2 b i FO 1408/71 läst tillsammans med artikel 12a2 i FO 574/72. Se dock Skatteverket, Inkomstgrundad ålderspension och socialavgifter, 2008, s. 45 och 117 f.

Artikel 12a.2.a. i FO 574/72. Om det finns anledning att misstänka att en person har anknytning till flera medlemsstater är det försäkringskassan som har den primära skyldigheten att utreda lagvalsfrågan, se vidare i Försäkringskassans egen vägledning, Tillämplig lagstiftning, EU, socialförsäkringskonventioner, m.m. Vägledning 2004:11, s. 73. Se även Skatteverkets vägledning Inkomstgrundad ålderspension och socialavgifter, s. 117 f.

Denna skyldighet faller på den enskilde personen, artikel 12a.1.a.

Artikel 12a.2.a. i FO 574/72.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...