Innehåll

Skattenytt nr 7-8 2009 s. 510

Förtydligande beträffande -tioårsregeln i 3 kap. 19 § IL och förhållandet mellan intern rätt och dubbelbeskattningsavtal

Mot bakgrund av min debattartikel i Skattenytt 12/2008 rörande den så kallade tioårsregeln och det resonemang som fördes kring lagrummets nya lydelse är ett förtydligande på sin plats. Problemställningen och resonemanget avseende det exempelfall som användes förtjänade ytterligare analys.

I artikeln analyserades tioårsregeln såsom den framgår av 3 kap. 19 § IL enligt ett exempelfall där 1994 års dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och Amerikas Förenta Stater förutsattes vara tillämpligt. Den generella utgångspunkten är att Sverige enligt intern rätt kan ha skatteanspråk över en fysisk persons kapitalvinster avseende avyttrade aktier, och att detta skatteanspråk kan grunda sig på antingen obegränsad eller begränsad skattskyldighet.

Beskattning enligt tioårsregeln såsom den lyder i 3 kap. 19 § IL förutsätter bl.a. att den skattskyldige fysiska personen var obegränsat skattskyldig i Sverige vid tidpunkten för förvärvet av aktierna samt att den fysiska personen sedermera var begränsat skattskyldig vid tidpunkten för avyttringen av aktierna. En fysisk person som är obegränsat skattskyldig vid avyttringen av aktierna kan således inte beskattas med stöd av tioårsregeln i 3 kap. 19 § IL. Sverige kan dock ha beskattningsanspråk över kapitalvinsten grundat på den fysiska personens obegränsade skattskyldighet.

Artikel 13.7 i dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Amerikas Förenta Stater stadgar sammanfattningsvis att Sverige, i fråga om fysisk person som haft hemvist i Sverige och som fått hemvist i USA, har beskattningsrätten vad gäller vinst som förvärvats av en sådan person på grund av överlåtelse av tillgång vid något tillfälle under de tio år som följer närmast efter den tidpunkt vid vilken denna person upphört att ha hemvist i Sverige. Den aktuella artikeln i dubbelbeskattningsavtalet d.v.s. artikel 13.7 ställer inte upp något krav avseende grunden i intern rätt som stadgar att den fysiska personen är skattskyldig för kapitalvinsten i Sverige. Artikel 13.7 i dubbelbeskattningsavtalet ger Sverige beskattningsrätten under vissa givna förutsättningar men det är således egalt vilket specifikt lagrum i svensk intern rätt som svensk beskattning grundar sig på. Den tioårsperiod som 3 kap. 19 § IL föreskriver är inte kopplad till den tioårsperiod som föreskrivs i det aktuella dubbelbeskattningsavtalet.

Vad beträffar tioårsregeln i 3 kap. 19 § IL så kan denna enligt sin lydelse inte tillämpas om den fysiska personen som avyttrar de utländska aktierna är obegränsat skattskyldig vid avyttringstillfället. Det kan noteras att det inte uppställs något krav på så kallad kvalificerad obegränsad skattskyldighet. Det förtjänar dock att uppmärksammas att även om fysikern inte skulle kunna bli beskattad grundat på tioårsregeln enligt intern rätt så skulle beskattning kunna ske grundat på den obegränsade skattskyldigheten då artikel 13.7 i det aktuella dubbelbeskattningsavtalet inte är begränsat till något särskilt lagrum i svensk intern rätt.

För att dubbelbeskattningsavtalet enligt det resonemang som fördes beträffande exempelfallet ska ge fysikern skydd mot svensk beskattning vid avyttring av de schweiziska aktierna, grundat på begränsad eller obegränsad skattskyldighet, torde det i denna situation krävas att fysikern i fråga aldrig haft hemvist i Sverige enligt dubbelbeskattningsavtalet. Ett byte av hemvist är en av förutsättningarna för svensk beskattning enligt det aktuella dubbelbeskattningsavtalet under den tioårsperiod som artikel 13.7 reglerar. I det exempelfall som användes i nämnda debattartikel förutsattes dock fysikern i fråga enligt dubbelbeskattningsavtalet haft hemvist i Sverige inom tio år före avyttringen av aktierna och Sverige skulle således kunna beskatta fysikern för avyttringen av de schweiziska aktierna grundat på obegränsad skattskyldighet, men inte enligt tioårsregeln i 3 kap. 19 § IL som avser beskattning av begränsat skattskyldiga personer.

Detta synsätt utvecklas inte närmare här men grundat på den så kallade ”lex posterior-principen” skulle artikel 13.7 i det aktuella dubbelbeskattningsavtalet få stå tillbaka till företräde för den interna regeln i 3 kap. 19 § IL som trätt i kraft efter det aktuella dubbelbeskattningsavtalet och Sverige skulle enligt detta resonemang ha primär beskattningsrätt över kapitalvinsten grundat på intern rätt. Se RÅ 2008 not 61 samt RÅ 2008 ref. 24. För en analys av nämnda domar se Mattias Dahlberg i Skattenytt 2008, s. 482–489, Maria Hilling i Intertax 2008 (10), s. 455–461, David Kleist i Skattenytt 2008, s. 708–714 samt Leif Mutén i Svensk Skattetidning 2008, s. 353–357.

Utöver det resonemang beträffande tioårsregelns nya lydelse som fördes i nämnda debattartikel bör det noteras att Sverige kan ha beskattningsrätten över kapitalvinster på aktier som avyttras efter det att säljaren flyttat från Sverige enligt tioårsregeln i 3 kap. 19 § IL grundat på principen om senare skattelags företräde framför tidigare skattelag som Regeringsrätten tagit fasta på.1 Detta skulle då gälla oaktat vad det aktuella dubbelbeskattningsavtalet stadgar. Enligt detta synsätt är artikel 13.7 i det aktuella dubbelbeskattningsavtalet inte en nödvändig förutsättning för svensk beskattning grundad på intern svensk rätt och en tolkning av artikel 13.7 är då till synes överflödig i förhållande till tioårsregeln i 3 kap. 19 § IL.

Jonatan Lundgren är biträdande jurist vid Advokatfirman Lindahl.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...