Innehåll

Skattenytt nr 5 2011 s. 312

Skattetillägg vid felaktigt debiterad mervärdesskatt

Författarna ifrågasätter det rimliga i att frågan om köparens befrielse från skattetillägg ska baseras på hur säljaren har agerat. Befrielseprövningen borde göras separat för varje part i transaktionen. Något annat rimmar illa med skattetilläggets straffliknande karaktär.

Om ett rättssubjekt felaktigt debiterar mervärdesskatt på en transaktion där mervärdesskatt rätteligen inte borde ha tagits ut ska beloppet ändå redovisas in till Skatteverket. Detta framgår av 1 kap. 1 § tredje stycket mervärdesskattelagen (1994:200, ML). Där sägs att till staten ska också betalas belopp som i en faktura eller liknande handling betecknats som mervärdesskatt, även om beloppet inte utgör mervärdesskatt enligt ML.

Vi kan exempelvis tänka oss att ett bolag överlåter hel eller del av en verksamhet och överlåtelsen omfattas av undantaget från skatteplikt i 3 kap. 25 § ML. I sådant fall ska någon mervärdesskatt inte debiteras av säljaren. Det överlåtande bolaget har dock felaktigt bedömt att överlåtelsen inte omfattas av undantaget alternativt inte känt till att undantaget alls finns och har därför ändå fakturerat ett belopp benämnt mervärdesskatt i sin faktura till köparen. Ett annat exempel är när en säljare har debiterat 25 procents mervärdesskatt på en transaktion där bara 6 eller 12 procents mervärdesskatt borde ha tagits ut. Köparen drar sedan av hela det som mervärdesskatt benämnda beloppet i sin mervärdesskatteredovisning.

Enligt regeln ovan ska säljaren redovisa in beloppet till staten, trots att det inte är mervärdesskatt. Men vad händer om något sådant belopp – trots regleringen – inte redovisas in till staten? Kan Skatteverket då ta ut något skattetillägg på säljaren?

I en sådan situation är det tänkbart att Skatteverket skulle kunna påföra skattetillägg genom att resonera på följande sätt.

I 15 kap. 4 § skattebetalningslagen (1997:483, SBL) anges att ett skattetillägg ska beräknas till 20 procent av den skatt som, om den oriktiga uppgiften hade godtagits, inte skulle ha påförts eller felaktigt skulle ha tillgodoräknats den skattskyldige. En förutsättning för att skattetillägg ska kunna tas ut är alltså att skatt tas ut av säljaren. Frågan är då om så är fallet. I 1 kap. 4 § andra stycket 3 SBL anges att ett sådant belopp som avses i 1 kap. 1 § tredje stycket ML i SBL:s mening ska likställas med skatt. Konsekvensen blir därför att om säljaren inte betalar in beloppet i fråga till Skatteverket så är sannolikheten stor att verket vill ta ut skattetillägg som sanktion av säljaren.

Prop. 2007/08:25 s. 96.

Att lagstiftaren utgått från att skattetillägg kan tas ut även av köparen framgår av förarbetena. Där uttalade regeringen att den ansåg att de generella bestämmelserna om under vilka förutsättningar skattetillägg ska tas ut respektive inte tas ut samt om befrielse från skattetillägg i 15 kap. SBL och 5 kap. taxeringslagen (1990:324) är tillräckliga och att någon specialbestämmelse om befrielse från skattetillägg för situationer när mervärdesskatt felaktigt tagits ut på en faktura eller liknande handling inte borde införas.1

I ett s.k. ställningstagande den 1 december 2010 (dnr 131 783128-10/111) har Skatteverket berört frågan om den andra parten, köparen i transaktionen ovan, ska påföras skattetillägg om köparen drar av den felaktigt debiterade mervärdesskatten. Slutsatsen från Skatteverkets sida är att skattetillägg kan tas ut och att skattetillägget normalt ska sättas ned till en fjärdedel, men bara om säljaren har redovisat och betalat in beloppet till staten. Om skattetillägget efter nedsättningen skulle komma att uppgå till minst 140 000 kr ska köparen istället befrias från hela skattetillägget. Verket tillägger dock att någon nedsättning av skattetillägget inte ska ske om det finns skäl att säljaren i samförstånd med köparen, i syfte att undanhålla skatt, felaktigt debiterat mervärdesskatt.

Verkets ställningstagande baseras primärt på rättsfallet RÅ 2009 ref. 73.

Omsatt på förhållandena i vårt tänkta exempel ovan skulle detta då innebära att köparen som, intet ont anande, har dragit av det belopp som betecknats som mervärdesskatt kommer att få betala fullt skattetillägg om säljaren inte har redovisat in beloppet till staten. Vi utgår nämligen från att Skatteverket inte kommer att vilja medge befrielse från köparens skattetillägg om säljaren, först efter det att en utredning har initierats hos köparen, redovisar och betalar in beloppet i fråga.

Man kan fundera på om detta är en korrekt tillämpning av lagstiftningen.

Vi anser inte att det är rimligt att bestraffa en köpare med skattetillägg bara för att säljaren exempelvis har debiterat 25 procents mervärdesskatt på en skattefri verksamhetsöverlåtelse och där säljaren sedan har underlåtit att redovisa in mervärdesskatten till Skatteverket. Skattetillägg är ett straff – och ska verkligen ett straff åläggas ett rättssubjekt på grund av ett annat rättssubjekts felaktiga agerande?

Under förutsättning att det inte finns någon form av samförstånd mellan köparen och säljaren i dessa fall – och normalt får det väl förutsättas att något sådant samförstånd inte föreligger – ligger det enligt vår uppfattning närmare till hands att utgångspunkten bör vara att säljarens agerande inte alls ska påverka bedömningen av om köparen ska befrias från skattetillägg eller inte. Vi anser därför att Skatteverket borde arbeta om sitt ställningstagande i detta avseende och att en mer generös inställning i dessa fall borde intas från verkets sida.

Fredrik Ohlsson och Annika Hannila är skattejurister vid PwC i Göteborg.