Skattenytt nr 9 2016 s. 655

Globala Forumets standard för transparens och informationsutbyte på begäran på skatteområdet

Se Fensby & Gjesti, ”OECDs globala forum och nordens arbete för att motverka internationellt skatteundandragande”, Skattenytt 2016 s. 212. Generell information om GFs verksamhet återfinns på http://www.oecd.org/tax/transparency/.

Denna artikel är den andra av två artiklar om globala Forumets arbete för ökad transparens och informationsutbyte på begäran. Den första artikeln behandlade de politiska faktorer som styr Forumets arbete.1 Denna artikel fokuserar på globala Forumets standard och det materiella arbete som bedrivs i Forumets granskningsgrupp.

1 INLEDNING

G20 och OECD har gjort snabba framsteg på informationsutbytesområdet de senaste åren. Både informationsutbyte på begäran och automatiskt informationsutbyte har i dag upphöjts till internationellt erkända standarder. Arbetet med att implementera dessa båda standarder på global basis bedrivs inom ramen för ett självständigt och världsomspännande forum, det globala Forumet för transparens och informationsutbyte (GF). Informationsutbyte på begäran är till stor del redan på plats. Det automatiska informationsutbytet är planerat att starta under 2017 alternativt 2018.

Förhoppningarna är stora att det kommande och mycket omfattande automatiska informationsutbytet skall avhjälpa det internationella skatteundandragandet. Det kommer att bli svårare att gömma tillgångar utomlands i framtiden, vilket i sin tur kommer att ha en allmänpreventiv effekt och sannolikt också stimulera självrättelser. Det kan därför vara frestande att dra slutsatsen att det automatiska informationsutbytet kommer att göra informationsutbyte på begäran obsolet. Av flera skäl är det en förhastad slutsats. Dels är det automatiska informationsutbytet begränsat till information om finansiella tillgångar medan informationsutbyte på begäran omfattar all information relevant för beskattningen oavsett typ av tillgång eller inkomst. Dels förblir automatiskt informationsutbyte ett relativt trubbigt instrument för att bekämpa internationellt skatteflykt. I rak motsats till informationsutbyte på begäran vet den skattskyldige alltid vad det automatiska informationsutbytet kommer att omfatta i förväg. Det möjliggör för denne att omorganisera sin verksamhet eller finansiella situation så att den faller utanför det lagstadgade informationsutbytet.2 Vidare saknas möjlighet för GF att säkerställa att den stat som utlämnar information automatiskt faktiskt fullgör sitt internationella åtagande. Ett sådant säkerställande skulle förutsätta att GF gavs tillgång till uppgifter om enskilda individers ekonomiska förehavanden i tredje stat.3 Försök att tvinga stater att uppfylla dylika krav på transparens skulle väcka berättigade rättssäkerhetsfrågor och sannolikt också utgöra så kallad fishing.4 Avslutningsvis bör tilläggas att det av OECD utarbetade automatiska informationsutbytet i dagsläget saknar sanktioner, vilket riskerar att påverka noggrannheten vid implementeringen.5

Informationsutbyte på begäran är och förblir det mest effektiva instrumentet för att bekämpa internationell skatteflykt. Frågor kan formuleras med precision och den frågande staten kan självständigt bedöma kvalitén på svaret. Det anmodade staten kan pröva om frågorna uppfyller de krav som avtalet ställer samt eftersöka de specifika uppgifter som efterfrågas. Automatiskt informationsutbyte är därför främst ett allmänpreventivt instrument och informationsutbyte på begäran det centrala verktyget för skattemyndigheter att bedriva utredningar av ärenden med internationell koppling.

Även GF är medvetet om den fortsatta roll informationsutbyte på begäran kommer att spela när det automatiska informationsutbytet har fallit på plats. GF har därför nyligen gjort en grundlig genomgång av GFs standard och en ny granskningsrunda av Forumets medlemmar baserad på en uppdaterad version av GFs standard inleds under 2016.6

Syftet med denna artikel är dels att belysa innebörden av GFs standard, dels att översiktligt beskriva det arbete som bedrivs i GFs granskningsgrupp, the Peer Review Group (PRG), vars huvudfunktion är att säkerställa att världens alla stater uppfyller GFs krav ifråga om informationsutbyte på begäran på skatteområdet. Avsnitt 2 redogör för GF-standardens bakgrund och innehåll. Avsnitt 3 behandlar några sakfrågor som uppkommit i granskningsprocessen och avsnitt 4 redogör för de ändringar som gjorts av GFs standard vid 2016 års uppdatering. Några sammanfattande synpunkter lämnas i avsnitt 5.

Erfarenheterna från EU:s sparandedirektiv (2003/48/EG) är inte helt upplyftande. Flertalet av EU:s medlemsstater och vissa till medlemsstaterna associerade territorier inledde 2005 (inter alia) automatiskt informationsutbyte om fysiska personers banktillgodohavanden. I syfte att undkomma att innefattas av de finansiella institutionernas rapporteringsskyldighet hjälpte berörda institutioner de skattskyldiga att ”bolagisera” kontoinnehaven, dvs att upprätta bolag ägt av de skattskyldiga till vilka deras bankkonton kopplades. Det automatiska informationsutbytet under sparandedirektivet blev därför endast ett slag i luften i kampen mot internationell skatteflykt. Det vore naivt att tro att utfallet av det kommande globala automatiska informationsutbytet kommer att skilja sig i någon större omfattning. Ingen skattskyldig sitter passivt och inväntar ikraftträdandet av en lagstiftning som avslöjar dennes roll i skatteundandragande. Skattskyldiga som riskerar träffas av informationsutbytet kommer därför antingen vidta åtgärder för att undkomma att omfattas av rapporteringsskyldigheten, alternativt lämna in en självrättelse eller vidta andra åtgärder för att undgå att anklagas för skattefusk.

GFs granskning i fråga om automatiskt informationsutbyte kommer innefatta ett säkerställande av att relevant lagstiftning och organisation finns på plats. En expertgrupp tillsatt av GF har redan börjat granska att mottagen information behandlas konfidentiellt. Se vidare http://www.oecd.org/tax/automatic-exchange/commitment-and-monitoring-process/.

Begreppetfishingåsyftar myndigheters skönsmässiga eftersökande av information om personers förehavanden i annan stat utan koppling till pågående skatterevision eller annan utredning.

Den motsvarande amerikanska versionen av det automatiska informationsutbytet (Financial Account Tax Compliance Act) innehåller ett kraftfullt sanktionsmedel. Utbetalningar som härrör från USA till finansiella institut som vägrar delta i eller brister väsentligt vid implementeringen av det amerikanska automatiska informationsutbytet riskerar att beläggas med 30 procent källskatt.

Se vidare avsnitt 4 nedan.

2 GFs STANDARD

2.1 Bakgrund

1998 års OECD-rapport om skadlig skattekonkurrens7 inledde en process som syftat till att gradvis öka det politiska trycket på stater som har vägrat att utbyta information på skatteområdet. I kölvattnet av denna process har OECD utfärdat politiska riktlinjer i syfte att precisera hur ett inhemskt skattesystem bör utformas för att uppfylla OECDs krav avseende informationsutbyte på begäran. GFs standard utgör ytterst en syntes av dessa riktlinjer på informationsutbytesområdet.

Det första riktlinjen publicerades under våren 2000 och riktade sig till de stater som OECD skulle klassificera som skatteparadis.8 Riktlinjen innehöll textförslag till ett politiskt åtagande (modellåtagande) gentemot OECD om att börja utbyta information på skatteområdet. För att undkomma hot om motåtgärder gjorde ett trettiotal skatteparadis (åtagandestater) sådana åtaganden under åren 2000–2002.9 Modellåtagandet innebar att åtagandestaten åtog sig att uppfylla vissa angivna krav på innehav och utbyte av information på skatteområdet.

Modellåtagandet låg till grund för de förhandlingar som hölls mellan OECD-länder och åtagandestater om att utarbeta ett modellavtal för utbyte av information på skatteområdet. I april 2002 publicerades OECDs modellavtal för informationsutbyte på skatteområdet.10 De materiella bestämmelserna häri, särskilt avseende skyldigheten att utbyta bankinformation, inkorporerades i Artikel 26 vid 2005 års uppdatering av OECDs modellavtal för undvikande av dubbelbeskattning och bekämpande av internationell skatteflykt.

Mellan 2007–2010 publicerade OECD en årlig sammanställning av detaljerade jurisdiktionsundersökningar (Tax Co-operation: Towards a Level Playing Field – Assessment by the Global Forum on Taxation) som syftade till att utröna graden av transparens i särskilt finansiella offshorecentra. Dessa utvärderingar byggde i huvudsak på självrapportering och var därför ganska otillförlitliga.11

Efter beslut av G20 i april 2009 upprättades GF. Ett av GFs första beslut var att upprätta så kallade Terms of Reference (ToR), dvs en gemensam global standard för transparens och informationsutbyte. ToR inkorporerade dels de materiella bestämmelserna för informationsutbyte i båda ovan nämnda modellavtal, dels de krav på transparens som uppställdes i ovan nämnda jurisdiktionsundersökningar.

ToR har nyligen uppdaterats.12 Dels har 2012 års uppdatering av Artikel 26 i OECDs modellavtal för undvikande av dubbelbeskattning13 inkorporerats i ToR, dels har GF-standarden preciserats och utvidgats i flera avseenden.14

Sammantaget består GF-standarden av själva ToR och ett antal primära och sekundära källor. De primära källorna utgörs av ovan nämnda modellavtal och de sekundära källorna i huvudsak av FATFs rekommendationer (i fråga om verkligt ägande av företag)15, OECDs manual för informationsutbyte och ett antal ytterligare OECD-rapporter publicerade under det senaste decenniet.16

”Harmful Tax Competition. An Emerging Global Issue”, OECD (1998).

OECD publicerade i juni 2000 en lista på 35 stater som ansågs uppfylla kriterierna för ett ”skatteparadis”. Se ”Towards Global Tax Co-operation. Report to the 2000 Ministerial Council Meeting and Recommendations by the Committee on Fiscal Affairs”, OECD, (2000).

Totalt 38 stater har idag gjort ett politiskt åtagande på grundval av detta modellåtagande. De politiska åtagandena återfinns på http://www.oecd.org/countries/monaco/jurisdictionscommittedtoimprovingtransparencyandestablishingeffectiveexchangeofinformationintaxmatters.htm.

”Agreement on Exchange of Information on Tax Matters”, OECD (2002). Se http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/2082215.pdf.

Se vidare http://www.oecd.org/ctp/harmful/taxco-operation2010towardsalevelplayingfield-assessmentbytheglobalforumontransparencyandexchangeofinformation.htm.

Se ”2016 ToR to Monitor and Review Progress Towards Transparency and Exchange of Information on Request for Tax Purposes” (https://www.oecd.org/tax/transparency/about-the-global-forum/publications/terms-of-reference.pdf).

Se vidare https://www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-information/120718_Article%2026-ENG_no%20cover%20(2).pdf.

Se vidare avsnitt 4 nedan.

Se vidare avsnitt 4.2 nedan.

Se Bilaga 1 till ToR (2016).

2.2 Innehåll

2.2.1 Innehav av information

GF-standarden uppställer ett antal specifika krav på innehav, inhämtande och utbyte av information. För att uppfylla GF-standarden måste den granskade staten säkerställa att ägarinformation finns tillgänglig avseende bolag, handelsbolag, stiftelser, truster och andra associationer eller arrangemang upprättade inom dess jurisdiktion (i fortsättningen företag). Uppgifterna kan innehas av myndigheter (t.ex. myndigheter motsvarande Skatteverket, Bolagsverket eller Finansinspektionen i Sverige), av olika typer av rådgivare och andra mellanhänder (t.ex. banker, advokater och revisionsbyråer) eller av företagen själva. Det inhemska regelverket ska säkerställa att relevant information finns någonstans inom systemet, men vem som innehar den är betydelselöst. GF-standarden uppställer vidare krav på att företag upprättar och innehar relevant räkenskapsinformation samt underliggande dokument om affärshändelserna i verksamheten (kontrakt, fakturor etc.). Avslutningsvis skall uppgifter finnas om innehavare och transaktioner avseende konton i statens finansiella institutioner. Ägar-, räkenskaps- och bankkontouppgifter måste bevaras i minst 5 år efter det att affärsrelationen eller verksamheten har upphört. Relevant lagstiftning måste vidare innehålla effektiva sanktionsbestämmelser vid brott mot dokumentationsskyldigheten och dessa bestämmelser måste tillämpas i praktiken.

2.2.2 Inhämtande av information

Om behörig myndighet inte själv innehar de uppgifter som efterfrågas via handräckning måste uppgifterna kunna inhämtas hos antingen den skattskyldige själv, tredje man eller hos andra myndigheter. Det normala tillvägagångssättet är att uppgifter inhämtas via föreläggande. GF-standarden tydliggör dock att uppgifterna även skall kunna inhämtas med tvångsmedel om nödvändigt (t.ex. via bevissäkring i Sverige). För att GF-standarden skall anses uppfylld ska staten kunna visa – i förekommande fall – att tvångsmedlen har tillämpats i praktiken. Behöriga myndighetens rätt att inhämta information får inte begränsas av inhemsk sekretesslagstiftning (t.ex. banksekretess).17 Behörig myndighet är dock inte skyldig att inhämta uppgifter som varken innehas eller kontrolleras av personer som faller inom dess jurisdiktion.18

GFs standard tillåter att den skattskyldige får notifieras om beslut att förelägga tredje man att inkomma med uppgifter. Ett beslut om föreläggande får även överprövas av annan myndighet eller överklagas vid domstol under förutsättning att överprövningsprocessen inte hindrar eller otillbörligt fördröjer informationsutbytet. Inhemsk lagstiftning måste dock innehålla undantag från notifieringsskyldigheten i fall där handräckningsärendet är brådskande eller där notifiering riskerar att underminera pågående skatteutredning i den frågande staten.19

Advokatsekretessen utgör ett undantag från denna regel. Advokatsekretessen är dock tillämplig endast såvitt begärda uppgifter kan kopplas till juridisk rådgivning och process. Advokatsekretessen kan inte åberopas i relation till rådgivning eller vid erbjudandet av andra tjänster av kommersiell karaktär.

För frågor som uppkommit i relation till detta rekvisit, se avsnitt 3.4 nedan.

Se punkt B.2.1 av ToR (2016).

2.2.3 Utbyte av information

GF-standarden uppställer krav på att stater ingår avtal om informationsutbyte med all relevant partners. Avtal kan ingås dels på bilateral basis såsom skatteavtal eller informationsutbytesavtal, dels på multilateral basis via t.ex. anslutning till Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden (konventionen). EUs medlemsländer omfattas dessutom av EU-direktivet om administrativt samarbete i fråga om beskattning.20

En vanligt spridd missuppfattning i litteratur och media har gjort gällande att GF-standarden endast kräver att skatteparadis behöver ingå 12 avtal.21 Vidare har hävdats att skatteparadis kan uppfylla kravet genom att ingå avtal med varandra.22 Dessa missuppfattningar har upprepats med sådan emfas att GF funnit det nödvändigt att klargöra villkoren för ingående av avtal i ToR.23 Avtal måste ingås med varje stat som framställer begäran om att ingå informationsutbytesavtal.24 Enda tillämpliga undantaget utgörs av fallet där båda staterna har anslutit sig till konventionen.25

En stötesten i de bilaterala förhandlingarna har varit om en stat kan villkora informationsutbytet av att få ingå skatteavtal (inkluderande en informationsutbytesbestämmelse) istället för informationsutbytesavtal. Flera av de nordiska förhandlingarna om informationsutbytesavtal försenades kraftigt på grund av detta skäl. ToR uttalar i frågan att stater ”are expected to enter into an [exchange of information] agreement [...] without insisting on additional conditions”.23 Uttalandet kunde ha varit mer klargörande och speglar sannolikt det faktum att flera inflytelserika GF-medlemmar framhärdar i uppfattningen att de kan insistera på att få ingå skatteavtal, i vart fall i förhållande till stater med vilka de har omfattande ekonomiska relationer.

En ytterligare fråga som diskuterats i GF har gällt innehållet i ingångna informationsutbytesavtal. ToR anger vilka bestämmelser som informationsutbytesavtal måste innehålla (så kallade essential elements) för att uppfylla kravet på effektivt informationsutbyte.27 Dessa essential elements är hämtade från OECDs modellavtal för informationsutbyte. Många ingångna avtal saknar någon eller flera av dessa essential elements, alternativt har avtalsbestämmelserna en utformning som avviker från texten i ToR eller i modellavtalet för informationsutbyte. GF har dock haft en förlåtande inställning till dylika avvikelser i ingångna avtal. Om inte avvikelsen i avtalet speglar en uttalad partsvilja (av ena eller båda avtalsparterna) att vilja avvika från GF-standarden har GF nöjt sig med ett uttalande i granskningsrapporten att den granskade parten avser att tolka och tillämpa bestämmelsen i enlighet med standarden.28

2011/16/EU.

Kravet på 12 avtal var i själva verket villkoret för att undkomma grå-listning på den av G20 i april 2009 upprättade vit/grå/svarta listan. Denna lista avvecklades efter upprättandet av GF 2010.

Johannesen & Zucman, ”The End of Bank Secrecy? An Evaluation of the G20 Tax Haven Crackdown” (2014), s. 5 (http://eprints.lse.ac.uk/56125/1/__lse.ac.uk_storage_LIBRARY_Secondary_libfile_shared_repository_Content_Zucman,%20G_End%20bank%20secrecy_Zucman_End%20bank%20secrecy_2014.pdf).

Se fotnot 32 av ToR (2016).

Avtal måste ingås med samtligapartners who are interested in entering into an information exchange agreement.

Detta undantag torde vara tillämpligt endast såvitt konventionen har trätt ikraft i förhållande till båda berörda stater.

Se fotnot 32 av ToR (2016).

Se avsnitt C i ToR (2016).

Såvitt avser de politiska faktorerna som styr i denna fråga, se avsnitt 3 i Fensby & Gjestis artikel citerad i fotnot 1 ovan.

3 GRANSKNINGSPROCESSEN

3.1 PRG

PRG är ansvarig för GFs granskning av medlemsstaterna. Granskningen har hittills skett i två steg. I ett första steg (så kallad phase 1 review) undersöks om statens lagstiftning och administrativa praxis uppfyller GF-standardens krav på transparens och informationsutbyte. I nästa steg (så kallad phase 2 review) granskas om staten rent faktiskt utbyter information effektivt.29 Syftet är inte att harmonisera de granskade staternas lagstiftning utan endast säkerställa att informationsutbytet fungerar i enlighet med GFs standard. PRG har inom ramen för denna granskningsprocess haft att ta ställning till en mängd rättspolitiska, juridiska och tekniska frågor.30 Nedan berörs tre frågor som blivit föremål för omfattande diskussion i PRG.

Det bör noteras att flera stater som godkänts utan problem iphase 1har sedan kritiserats hårt iphase 2på grund av att informationsutbytet har fungerat dåligt i praktiken (jfr t.ex. Cypernsphase 1- ochphase 2-rapporter). I förhållande till stater som sedan länge utbyter information effektivt (t.ex. de nordiska länderna) har PRG genomfört en kombineradphase 1- ochphase 2-granskning (Combined Report).

PRG har hittills publicerat drygt 220 granskningsrapporter.

3.2 Kravet på innehav av räkenskapsinformation

Som framgått av avsnitt 2.2.1 ovan uppställer GF-standarden krav på att företag har ordnad bokföring. PRGs granskning har innefattat en översiktlig genomgång av tillämpliga bokföringsregler och därtill hörande sanktionsbestämmelser. Villkoret har väckt få problem i förhållande till flertalet OECD-länder och större länder utanför OECD-området. Frågan har dock ställt sig annorlunda i förhållande till flertalet finansiella offshorecentra. Företag upprättade i dessa stater är nästan undantagslöst befriade från all form av beskattning (vissa offshorecentra saknar helt inhemska beskattningsregler) och saknar därför deklarationsskyldighet. Såvitt företagen inte bedriver viss typ av finansiell verksamhet (t.ex. bank eller försäkringsverksamhet) föreligger inte heller någon redovisningsplikt gentemot andra myndigheter (motsvarande t.ex. Bolagsverket eller Finansinspektionen). Mot denna bakgrund har det ofta saknats tydliga krav på bokföringsplikt i offshorecentra. I den mån bokföringskrav överhuvudtaget har uppställts har de varit av närmast rudimentär natur och sällan efterlevts.31

PRG-processen har resulterat i att samtliga offshorecentra har blivit tvungna att införa eller precisera bokföringsregler. Frågan är dock vilken betydelse dessa regeländringar får. Företagen kommer även fortsättningsvis sakna skyldighet att förete räkenskaper för lokala myndigheter. Eftersom företagen närmast genomgående saknar fysisk närvaro på plats är det vidare svårt att tillämpa sanktionsbestämmelser mot företag som underlåter att fullgöra kravet. Företag registrerade i offshorestater representeras i princip alltid på plats av en så kallad registered agent. Krav har höjts på att denna person skall göras ansvarig för att räkenskaper upprättas i företag. Offshorestaterna har dock konsekvent motsatt sig införandet av dylika krav. Dels skulle kostnaderna för att upprätta och verka genom företag i offshorestater skjuta i höjden, dels vill offshorestaterna undvika att lokala registered agents blir direkt eller indirekt associerade med eller ansvariga för den verksamhet som drivs i företagen. Bahamas är den offshorestat som kommit närmast att upprätta ett sådant krav. Sedan 2014 är registered agents skyldiga att årligen informera lokala bolagsverket om att räkenskaper finns (eller inte finns) tillgängliga hos dem. Det är dock fortfarande företaget i offshorestaten som ytterst bär ansvaret för räkenskapernas innehåll och tillgänglighet.32

Ett vanligt förekommande (nominellt) bokföringskrav i finansiella offshorecentras bolagslagstiftning lyder enligt följande: ”A company shall keep such financial statements, accounts and records as the directors consider necessary or desirable in order to reflect the financial position of the company.”

Se punkterna 211–212 av rapporten”Bahamas Peer Review Report: Phase 2, Implementation of the Standard in Practice”, Global Forum (2013).

3.3 Stulen information

Ett antal GF-medlemmar (däribland Schweiz, Luxemburg, Liechtenstein och Panama) har ensidigt inskränkt informationsutbytet i inhemsk lagstiftning och vägrar besvara anmodningar som grundas på information som erhållits genom brott i deras stater.33 De stater som vägrar besvara frågor baserade på stulen information anser att sådana handräckningar uppmuntrar till brott. Uppfattningen har också framförts att en frågande stat som köpt sekretessbelagd information kan anses ha medverkat till brottet i den anmodade staten. Vägran att besvara sådana anmodningar grundas på antingen public policy considerations (ordre public) eller den i internationellt rätt erkända principen om god tro. Såvitt god tro-principen åberopas är det den frågande staten som agerar i ond tro när de begär handräckning baserad på information som stulits i den anmodade staten.34

Flertalet GF-stater ifrågasätter om en sådan inskränkning är förenlig med GF-standarden. Argumentet om uppmuntran eller medverkan till brott är tvivelaktigt eftersom den frågande staten i sin tur kan hävda att den anmodade statens strikta sekretessregler har uppmuntrat till skattebrott i den frågande staten. Inte heller de materiella argumenten (ordre public och god tro) synes ha någon större tyngd. Båda argumenten är grundade i internationell rätt.

Artikel 26 i modellavtalet för undvikande av dubbelbeskattning och Artikel 7 i modellavtalet för informationsutbyte innehåller bestämmelser som ger den anmodade staten rätt att ”avslå en begäran om upplysningar om utlämnandet av upplysningarna skulle strida mot allmänna hänsyn (ordre public)”. Internationell praxis i fråga om ordre public är dock extremt restriktiv och tar i huvudsak sikte på fall där rikets eller en individs säkerhet är i fara eller där en tillämpning av avtalet skulle strida mot FNs grundläggande mänskliga rättigheter.35 PRG har därför ifrågasatt hållbarheten av ett resonemang baserat på ordre public. Dels har den anmodade staten i första skedet uppmuntrat till skattebrott, dels har något brott inte begåtts i den frågande staten. Om argumentet skulle bli föremål för prövning i internationell domstol kan rätten lika gärna anse att ordre public considerations snarare motiverar varför handräckning bör lämnas. Rimligen borde den anmodade staten vilja samarbeta aktivt så snart den får kunskap om att dess banker aktivt medverkat till skattebrott i den frågande staten.

Både Artikel 26 i Wienkonventionen (pacta sunt servanda) och internationell sedvanerätt innehåller en regel om god tro. Denna bestämmelse är dock inriktad på att säkerställa att internationella avtal tillämpas i så vid bemärkelse som möjligt. Förarbetena refererar till situationen när en avtalspart före avtalets ikraftträdande har agerat på ett sådant sätt att avtalets ursprungliga tillämpningsområde inskränks eller undermineras.36 Principen har vidare åberopats för att hindra en avtalspart från att inskränka tillämpningsområdet av ett avtal i strid med avtalets mål och syften eller för att säkerställa att "the agreement’s objectives and purposes [are] given their fullest possible weight and effect insofar as such an interpretation would not be inconsistent with the clear meaning of the provision”.37 Kommentarerna till både modellavtalet för undvikande av dubbelbeskattning och modellavtalet för informationsutbyte innehåller även ett god tro inspirerat uttalande som framhåller att avtalen skall tillämpas to the widest extent possible.38

PRGs uppfattning i frågan har hittills varit klar. Stöd saknas i både GF-standarden och internationell rätt för att avvisa handräckningar baserade på stulen information.39 Om ärenden kunde avslås på dessa grunder skulle avtalens tillämpningsområde begränsas kraftigt.40 Granskningen av Liechtenstein visade också att 40 % av handräckningarna lämnats obesvarade på denna grund.41 Frågan är dock ännu inte slutgiltigt avgjord. Nya granskningsrapporter avseende Schweiz, Luxemburg och Panama kommer att publiceras inom kort och det kan inte uteslutas att PRG till slut kompromissar i frågan. PRG skulle kunna tänkas acceptera att handräckningar som grundas på stulen information får avvisas om den frågande staten själv har köpt den av tredje man. Om den frågande staten däremot har erhållit den stulna information passivt – till exempel i form av spontan kontrolluppgift eller genom ett anonymt tips – skulle undantaget inte gälla.42 Den frågande staten har i det senare fallet varken köpt information eller uppmuntrat till brott i den anmodade staten.43

Håll isär denna fråga från den närliggande frågan om staters inställning till möjligheten att köpa och använda stulen information eller information som erhållits från så kalladewhistleblowers. I en OECD-rapport publicerad 2012 angav samtliga nordiska länder att de kananvändainformation som härrör från brott, men endast Danmark förklarade sig redo att ävenköpasådan information. Se vidare CTPA/CFA(2012)31/FINAL (for public use).

Det kan tilläggas att frågan är högaktuell just nu efter det så kallade Panama-avslöjandet i april 2016. Informationsutbyte med Panama baserat påPanamadokumentenär i dagsläget inte möjligt eftersom dessa dokument har stulits och offentliggjorts i strid med Panamas sekretesslagstiftning.

Se t.ex. punkt 15.5 av kommentaren till Artikel 26 i OECDs modellavtal för undvikande av dubbelbeskattning.

Final Draft, Commentary to Art 23 [sedermera Artikel 26, vår anmärkning], 211 para 4 och Dörr & Schmalenbach, Vienna Convention on the Law of Treaties, A Commentary, s. 428, 446. Avtalsprincipen ”pacta sunt servanda” förutsätter att en avtalspart i införlivandelagstiftning eller annorledes avstår från att ensidigt besluta om avtalets innehåll och tillämpning.

Report of the International Law Commission on the work of its Eighteenth Session, 4 May – 19 July 1966, Official Records of the General Assembly, Twenty-first Session, Supplement No. 9 (A/6309/Rev.1), Reports of the Commission to the General Assembly, Yearbook of the International Law Commission, 196, Vol. II, p. 219.

Se punkt 5 av kommentaren till Artikel 26 i OECDs modellavtal för undvikande av dubbelbeskattning och punkt 3 av kommentaren till Artikel 1 i modellavtalet för informationsutbyte.

Se punkterna 271, 413–429 av PRG-rapporten ”Liechtenstein, Phase 2, Implementation of the Standard in Practice” (2015).

Det bör tilläggas att det är snarare regel än undantag att skatteutredningar eller revisioner startas efter att skattemyndigheter mottagit information genom anonyma eller andra tips som härrör från brott. Det behöver inte nödvändigtvis vara fråga om olagligt kopierade bankfiler. Oredovisad affärs-, finansiell- eller ägarinformation bifogas ofta skattemyndigheterna i strid med inhemska bolagsbestämmelser eller tillämpliga sekretessregler.

Se punkt 415 av Liechtensteins Phase 2-rapport.

Schweiz parlament kommer senare under 2016 att ta ställning till ett lagförslag som bygger på en sådan möjlig kompromisslösning. Se vidare https://www.efd.admin.ch/efd/en/home/dokumentation/nsb-news_list.msg-id-58540.html.

En sådan kompromiss skulle inte hindra en stat från att köpa stulen information från tredje man, utan endast från att framställa begäran om handräckning baserad på köpt information.

3.4 Information belägen på server utomlands

GF-standarden uppställer krav på att en stat skall inhämta och utbyta all relevant information som en person inom dess jurisdiktion innehar eller kontrollerar. Tolkningen av begreppet inneha eller kontrollera har varit föremål för ringa diskussion i PRG-processen, dock med ett väsentligt undantag – i fråga om digital information.

Handlingar förvaras i allt större utsträckning digitalt på datorer och servrar belägna utanför den egna jurisdiktionen eller i molnet.44 En central funktion i de flesta molntjänster är den webbserver som användaren ansluter till via Internet genom att surfa till en webbadress. Var denna webbserver befinner sig fysiskt är i sig ganska oviktigt. Digitalt lagrad information kan befinna sig i en eller flera stater samtidigt. Informationen kan också flytta mellan stater beroende på servrarnas aktuella lagringskapacitet. Lagring av information i molnet ökar dramatiskt, främst av ekonomiska skäl. Handlingar som ett företag förvarar eller låter förvara på en server utanför företagets verksamhetslokaler är normalt tillgänglig hos företaget. Detta oavsett om den digitala informationen är lagrad på egen eller annans server i eller utanför den egna staten. Handlingarna finns tillgängliga hos företaget genom att företaget är uppkopplat genom lösenord eller någon form av kodnyckel.

En person hemmahörande i en stat som förvarar digitala handlingar på server i annan stat utövar faktiskt kontroll över dessa handlingar. Fråga har dock väckts om en sådan person också utövar legal kontroll. Anses personen utöva legal kontroll över de digitala handlingarna är informationen att anse som hemmahörande inom statens jurisdiktion. Anmodad stat är i sådant fall skyldig att – om nödvändigt med tvång – eftersöka och omhänderta sådan information på grundval av en handräckningsbegäran. Anses personen inte utöva legal kontroll kan informationen inte eftersökas eftersom informationen i ett sådant fall anses befinna sig i annan stat och att eftersökandet därmed vore att jämställa med myndighetsutövning utomlands.

Tjänsteutövning i annan stat är inte tillåtet utan medgivande från den andra staten. Detta följer av allmänna folkrättsliga principer. En myndighets tjänstemän kan inte resa till en annan stat och med stöd av sina regler om kontroll kräva att få omhänderta fysiska handlingar i en företagslokal i den staten. Detta är otillåten myndighetsutövning utomlands. Frågan är då vad som gäller om samma handlingar finns förvarade, lagrade, digitalt på en server belägen i annan stat men tillgängliga från en dator i en verksamhetslokal i den stat som vill ha åtkomst till handlingarna efter en handräckningsbegäran. Är även detta myndighetsutövning utomlands trots att själva verkställigheten i sin helhet sker i den egna staten?

Det finns ingen allmän folkrättslig princip som reglerar åtkomst till digitala handlingar på samma sätt som när det gäller handlingar i pappersform förvarade utomlands. Det traditionella sättet att närma sig frågan bygger på den s.k. territorialitetsprincipen enligt vilken enbart den stat där handlingarna fysiskt finns lagrade är behörig att eftersöka och omhänderta uppgifterna. Att från dator eftersöka digitala handlingar förvarade på server i annan stat skulle i så fall utgöra otillåten myndighetsutövning utomlands. I många fall går det dock inte att avgöra om digital information finns lagrad på en server i den egna staten, utomlands eller i molnet. Territorialitetsprincipen är därför i många situationer otillämpbar. Mot denna bakgrund har en annan rättsprincip vuxit fram internationellt i relation till digital information, den så kallade förfogandeprincipen. Den innebär att en stat är behörig att ta del av all information som via dator kontrolleras av en person inom statens jurisdiktion och detta oavsett om den digitala informationen finns lagrad på en server i en annan stat. Vissa stater har i intern lagstiftning uttryckligen tagit ställning för den senare principen.45

Med hänsyn till hur information idag är lagrad är det av väsentlig betydelse för att informationsutbytet ska fungera att information lagrad utanför den egna staten omfattas av informationsutbytesavtalen. Det kan vara praktiskt omöjligt att via handräckning komma åt information som förvaras på servrar utomlands eftersom detta förutsätter att det är möjligt att geografiskt fastställa var informationen befinner sig och därmed vilken jurisdiktion man ska vända sig till. Informationen kan vid tidpunkten för en handräckningsbegäran befinna sig i den andra avtalsslutande staten. När den andra staten förelägger leverantören att inkomma med informationen kan dock denna – genom medvetet agerande eller automatiskt – redan ha flyttats till en server i tredje stat.

PRG har diskuterat frågan och konstaterat att begreppet kontroll är ett vidare begrepp än innehav och innebär att något faktiskt innehav inte krävs.46 Den anmodade behöriga myndigheten är skyldig att eftersöka och inhämta digital information om en person inom dess jurisdiktion utövar legal kontroll över informationen. GF har förtydligat 2016 års ToR.47 Syftet med förtydligandet synes vara att klargöra att behörig myndighet är skyldig att inhämta digital information oavsett om den är förvarad på server belägen inom eller utanför staten eftersom personen inom dess jurisdiktion ”has the legal right or authority, or the ability to obtain documents or information in the possession of another person”. Inhämtandet utgör således inte otillåten myndighetsutövning utomlands. Förfogandeprincipen snarare än territorialitetsprincipen gäller således i fråga om digital information lagrad utomlands enligt GF-standarden. Såvitt författarna har förstått kommer vissa granskningar vid PRGs nästa granskningsrunda innefatta en prövning av om intern lagstiftning medger rätt att inhämta digitala handlingar lagrade på server utomlands.48

Molnetär ett samlingsbegrepp för resurser och tjänster som man kommer åt via Internet och som gör det möjligt för privatpersoner och företag att utnyttja kvalificerade dataresurser utan att behöva ha den tekniska kunskapen eller de maskinella infrastrukturerna själv.

Se exempelvis den i Frankrike antagna lagstiftningen där det klargjorts att Frankrike har rätt till tillgång och beslag av digital information lagrad på server utanför Frankrike (Article L. 16B (LPF). Lagändringen har sitt ursprung i en statlig utredning om internationell skatteflykt publicerad 2012 (Rapport d’information, L’évasion fiscale internationale, et si on arrêtait? Tome I: rapport, s. 247 ff.).

Punkt B.1. av Terms of Reference (2016) har följande lydelse: ”Competent authorities should have the power to obtain and provide information that is the subject of a request under an exchange of information within their territorial jurisdiction who is in possession or control of such information [....]”.

Se fotnot 18 av ToR (2016). ”In the context of availability of information a person might be said to have possession of records or information if he/she has physical control over it. Control is broader and includes situations where a person has the legal right or authority, or the ability to obtain documents or information in the possession of another person”.

Enligt skriftlig korrespondens med GF-sekretariatet den 17 juni 2016.

4 2016 ÅRS UPPDATERING AV GLOBALA FORUMETS STANDARD

4.1 PRGs utvärdering av GFs standard

PRG har gjort en omfattande utvärdering och uppdatering av GF-standarden i ljuset av de erfarenheter som erhållits hittills i granskningsprocessen. Denna utvärdering har resulterat i ändringar i antingen ToR eller hanteringen av granskningarna. Nästa granskningsrunda inleds 2016 på grundval av den uppdaterade GF-standarden. Vissa av ändringarna i ToR är rena preciseringar eller av redaktionell karaktär. Tre av dessa är dock av större rättspolitisk betydelse och behandlas närmare nedan.

4.2 Från formellt till verkligt ägande

Den största materiella förändringen av GF-standarden utgörs av att kravet på innehav av ägarinformation utvidgas från formellt ägande till verkligt ägande. Förändringen skall ses i ljuset av att G20 med flera internationella organisationer har verkat aktivt under de senaste åren för att stater i ökad omfattning säkerställer att information om verkliga ägare finns tillgänglig avseende bolag och andra verksamhetsformer i syfte att bekämpa penningtvätt, skattebrott, mutor och annan korruption.49

Kravet på innehav av information om verkligt ägande implementeras genom att FATFs50 standard avseende information om verkligt ägande51 inkorporeras i GF-standarden. Det bör dock påpekas att det utökade kravet på ägarinformation inte nödvändigtvis innebär att information om verkligt ägande kommer att finnas tillgänglig i samtliga fall. Först och främst har FATF och GF olika mandat och syften. FATF fokuserar på att bekämpa penningtvätt medan GF fokuserar på att kunna tillämpa nationell skattelagstiftning effektivt. Vidare är FATFs regler riskbaserade och syftar till att säkerställa att information om verkligt ägande finns tillgänglig där riskerna för penningtvätt är överhängande. Det är således fullt möjligt att föreställa sig fall där risken för skatteflykt är hög, men risken för penningtvätt är låg. Till exempel vid tillämpning av skatteregler som CFC-lagstiftning, avtalsregler mot treaty shopping, regler mot missbruk av internprissättningsbestämmelser etc. är riskerna för penningtvätt ofta närmast obefintliga. Även i fall där riskbedömningen under FATF och GF sammanfaller begränsas GFs nytta av FATFs standard av att FATF uppställer krav på innehav av information om verkliga ägare endast i fråga om personer som utövar ett bestämmande inflytande över företaget.52 Vidare kan dylik ägarinformation innehas av penningtvätts- eller andra myndigheter som saknar befogenhet att vidarebefordra uppgifterna till skattemyndigheten.

GF kommer självständigt pröva om kravet på innehav av information om verkligt ägande är uppfyllt. Om syftet med GFs prövning uteslutande är att verifiera att FATF-kravet är uppfyllt framstår GFs prövning som både farlig och överflödig. Farlig i den meningen att risken är överhängande att GF och FATF kommer att ge samma regler i FATFs standard olika innebörd och överflödig på grund av att GF därmed utför ett granskningsarbete som FATF kommer att genomföra oavsett. GFs beslut att genomföra en självständig prövning framstår som meningsfull och lämplig endast om GF tillåts att anpassa FATFs standard till den verklighet som råder på skatteområdet. Det bör resultera i att GF under granskningsprocessen i vissa fall uppställer krav i fråga om verkligt ägande som avviker från de som uppställs under FATF, allt beroende på skattesammanhanget och utformningen av den granskade statens lagstiftning.53

Se t.ex. ”G20 Anti-Corruption Working Group Progress Report” (2013) och ”G20 High-Level Principles on Beneficial Ownership Transparency” (2014).

FATF är en förkortning av ”Financial Action Task Force”. FATF arbetar med att bekämpa penningtvätt och terrorism på global basis.

Se FATFs rekommendationer 10, 22, 24 och 25 och tillhörande ”Interpretative Notes” (2012) samt ”Transparency and Beneficial Ownership, FATF Guidance” (2014).

Se fotnot 38 till punkt 1 av ”Interpretative Note” till Recommendation 24, FATF (2012).

Det är oklart vilket svängrum GF har att avvika från FATFs standard i fråga om verkligt ägande. GF noterar inledningsvis i punkt 11 av nya ToR (2016) att FATF och GF standarder har olika syften men fortsätter, ”[h]ence, in applying and interpreting the FATF-materials [fotnot struken] regarding ”beneficial owner”, care should be taken that such application and interpretation do not go beyond what is appropriate for the purposes of ensuring effective exchange of information for tax purposes.” Uttalandet synes antyda att GF i möjligaste mån skall undvika att avvika från FATFs tolkning av standarden, men att sådana avvikelser likväl är möjliga där omständigheterna absolut kräver det, t.ex. i fall där en tillämpning av FATF-kraven på GF-området leder till absurda resultat. Författarnas uppfattning är att GF bör gå sin egen väg och också göra en riskbedömning utifrån de risker som råder i skattehänseende snarare än i ett penningtvättsperspektiv. Det skulle dock de facto innebära att GF utvecklar en egen standard i fråga om verkligt ägande, ett steg som varken G20 eller GF är redo att ta i dagsläget.

4.3 Inkorporation av 2012 års uppdatering av Artikel 26

Som framgått av avsnitt 2.1 ovan är ToR i fråga om informationsutbyte avsett att vara en spegelbild av OECDs modellbestämmelser för informationsutbyte. Tidigare versioner av ToR klargjorde att de var baserade på 2002 års modellavtal för informationsutbyte respektive 2005 års version av Artikel 26 i OECDs modellavtal för undvikande av dubbelbeskattning.54

Vid 2012 års uppdatering av modellavtalet för undvikande av dubbelbeskattning infördes ny text i kommentaren till Artkel 26. Syftet med tilläggen var enligt OECD enbart att ge mer precis vägledning om när bland annat kraven på foreseeable relevance kunde anses uppfyllda.55 Eftersom det endast var fråga om preciseringar ansåg flertalet OECD-länder att den nya vägledningen i kommentaren kunde beaktas i PRGs granskningsprocess. Andra GF-medlemmar utanför OECD-området var dock av en annan uppfattning. Dels saknades stöd i ToR för att kunna åberopa 2012 års uppdatering av Artikel 26 i PRG-processen eftersom ToR uttryckligen hänvisade till 2005 års version, dels ansåg flera stater i GF att vissa av tilläggen i kommentaren snarare hade karaktären av utvidgning än precisering av standarden. Det gällde särskilt den nya möjligheten att kunna begära handräckning avseende grupper av personer trots att skattemyndigheten varken har startat någon utredning avseende personer i gruppen eller ens lyckats identifiera personerna.

Det framhålls i kommentaren till Artikel 26 att en gruppförfrågan kan uppfylla kraven på foreseeable relevance om det finns anledning antaga att gruppen brutit mot inhemsk skattelagstiftning och att fallets särskilda omständigheter gör det möjligt att tydligt avgränsa gruppen.56 Det bör knappast tilläggas att skillnaden mellan gruppförfrågningar och fishing är hårfin och att flera GF-stater av det skälet ansåg inkluderandet av gruppförfrågningar utgöra en utvidgning av GF-standarden som krävde godkännande av GF i plenum. Kompromissen blev att 2012 års tillägg avseende gruppförfrågningar i kommentaren till Artikel 26 till slut inkorporerades i GF-standarden, men att PRGs granskning i denna fråga inleds (i fråga om stater utanför OECD-området) först den 1 januari 2016.

Märk avslutningsvis att inkorporationen av 2012 års tillägg i Artikel 26 ytterst var en politisk nödvändighet eftersom den globala processen annars hade fått brottas med två parallella och delvis konkurrerande standarder på informationsutbytesområdet.

Se t.ex. punkt 5 i 2013 års version av ToR.

Begreppetforeseeable relevanceåsyftar det beviskrav som uppställs vid informationsutbyte för att en anmodan skall anses tillräckligt underbyggd. Beviskravet formuleras på följande sätt i svenska informationsutbytesavtal: ”De beho¨riga myndigheterna i de avtalsslutande parterna ska bitra¨da varandra med handra¨ckning genom utbyte av upplysningar som kan antas vara relevanta vid administration och verksta¨llighet av de avtalsslutande staternas interna lagstiftning avseende skatter som omfattas av detta avtal.”

Se vidare punkt 5.2 av kommentaren till Artikel 26. Bakgrunden till möjligheten att kunna ställa gruppförfrågningar är kortfattat följande. Amerikanska myndigheter lyckades 2007 avslöja att den schweiziska banken UBS hade bedrivit olaglig bankverksamhet i USA under många år och förmått 19 000 amerikanska skattskyldiga att via ett särskilt skatteupplägg placera US$17,9 miljarder i obeskattade tillgångar i den schweiziska banken. Schweiz vägrade inledningsvis att lämna ut någon information alls om berörda amerikanska skattskyldiga. Varken tillämpligt skatteavtal eller inhemsk schweizisk lagstiftning tillät ett sådant informationsutbyte. Efter utdragna förhandlingar mellan schweiziska regeringen och amerikanska justitiedepartementet gick dock Schweiz med på att lämna ut namnen på 4 500 av de totalt 19 000 berörda. USAs uppfattning var att de särskilda omständigheterna i fallet bör göra det möjligt att direkt knyta de 19 000 skattskyldiga till UBS olagliga skatteupplägg och att respektive person fick anses som individuellt identifierad genom sitt deltagande i skatteupplägget. USA bör därför kunna ställa en gruppförfrågan avseende samtliga 19 000 skattskyldiga under tillämplig informationsutbytesbestämmelse. USA fick genomslag för denna uppfattning vid 2012 års uppdatering av Artikel 26. För mer information omUBS-skandalen, se ”Tax Haven Banks and US Compliance”, Staff Report, Permanent Subcommittee on Investigations, US Senate, s. 80 ff. (2008).

4.4 Kvalitén på begäran om handräckningar

När GFs arbete inleddes 2010 var målet i huvudsak att få igång ett effektivt informationsutbyte på begäran med stater som tidigare upprätthållit strikt sekretess på skatteområdet. PRG ägnade därför framförallt kraft åt att utvärdera lämnade svar på handräckningar. Genom att inhämta synpunkter från övriga GF-medlemmar kunde PRG göra en effektiv utvärdering av både omfattning och kvalité på lämnade svar. Vidare plockade PRG fram statistik på genomsnittlig tidsåtgång för att besvara en begäran om handräckning. Denna granskning synliggjorde ofta allvarliga brister i hanteringen av handräckningar, särskilt i stater som betecknas som finansiella offshorecentra.57 I vissa fall var svaren på handräckningar mer eller mindre medvetet undermåliga och innehållslösa. Bristande resurser och otillräckligt juridiskt ramverk visade sig hindra effektivt informationsutbyte i andra fall. Stater som Brittiska Jungfruöarna, Cypern, Luxemburg och Seychellerna underkändes helt av GF på dessa grunder vid dess plenummöte i Berlin den 29–30 oktober 2014. Utvärderingarna har dock även visat på brister i stora OECD-länder som till exempel USA och Storbritannien. Amerikanska myndigheter är i vissa fall oförmögna att utbyta information om verkliga ägare i bolag etablerade i Delaware och handräckningsprocessen i Storbritannien är ofta oacceptabelt långsam på grund av att beslut om utfärdade av föreläggande måste godkännas av domstol.58

Ett domstolsavgörande på Jersey skulle dock komma att synliggöra ett annat och minst lika allvarligt problem i den bilaterala handräckningsprocessen – den ibland bristande kvalitén på själva handräckningen.59 Målet visade på sådana allvarliga brister i anmodan att fråga uppkom om någon underliggande utredning överhuvudtaget hade inletts av frågande behörig myndighet. De uppgifter som efterfrågades fanns i huvudsak redan tillgängliga på hemmaplan och den skattskyldige poängterade under processens gång att han stått till förfogande att lämna all relevant information i ärendet. De ställda frågornas inriktning och omfattning stod inte heller i någon som helst proportion till den begränsade skattefråga som handräckningen avsåg. Det faktum att den frågande behöriga myndigheten åberopade uppgifter som inte kunde delges Jersey av sekretesskäl väcker också frågor ur rättssäkerhetssynpunkt.60 Det synes också uppenbart att både Jerseys behöriga myndighet och domstol agerade under stark politisk press på grund av att den frågande staten offentligt hade svartlistat Jersey.61 Denna omständighet synes ha pressat Jersey till eftergifter som svårligen kunde förenas med vare sig GF-standarden eller informationsutbytesavtalets bestämmelser.

Jersey-målet har kommit att belysa vikten av att PRG granskar både frågor och svar. Dåligt formulerade frågor eller dåligt underbyggda utredningar kan leda till begäran om omfattande kompletteringar och att ärendet till slut hamnar i domstol.62 I slutändan kan den frågande staten i själva verket ha varit huvudansvarig för att handräckningsärendet försenats eller avvisats. Det gäller inte minst när den frågande staten dröjer med att besvara begäran om kompletteringar. Sådana omständigheter har hittills beaktats av PRG endast i begränsad omfattning. GF har därför beslutat att utsträcka granskningen av handräckningar till att omfatta både frågor och svar vid nästa utvärderingsomgång.

Det bör dock tilläggas att Norden har utmärkta erfarenheter på informationsutbytesområdet med vissa finansiella offshorecentra som Jersey, Guernsey och Isle of Man.

Se punkterna 104–111 av rapporten ”United States Peer Review Report Combined: Phase 1 + Phase 2, incorporating Phase 2 ratings”, Global Forum (2013) och punkterna 216–224 av rapporten, ”United Kingdom Peer Review Report Combined: Phase 1 + Phase 2, incorporating Phase 2 ratings”, Global Forum (2013).

APEF Management Company 5 Limited v. The Comptroller of Taxes, Royal Court (Samedi Division, 30th December 2013. Se https://www.jerseylaw.je/judgments/unreported/Pages/[2013]JRC262.aspx.

Det är en öppen fråga om information mottagen från tredje stat under ett informationsutbytesavtal kan användas i ett handräckningsärende med annan stat för att underbygga kravet på ”foreseeable relevance” utan att bryta mot förstnämnda informationsutbytesavtalets bestämmelser om sekretess. Ändamålshänsyn och rättssäkerhetsskäl talar för att det bör vara möjligt. Ordalydelsen i informationsutbytesavtalens sekretessbestämmelser synes dock snarare indikera att motsatsen gäller.

Svartlistningen innebar att personer i den frågande staten ålades att inter alia betala källskatt på 50% på utdelning, ränta och royalty till företag på Jersey.

Flertalet GF-stater möjliggör för skattskyldig eller berörd tredje man att överpröva beslut om att lämna handräckning. I flertalet fall omfattar prövningen endast frågan om de formella kriterierna i informationsutbytesavtalet har uppfyllts eller om handräckningen vid en samlad bedömning kan anses rimlig. I några fall går prövningen ett steg längre och omfattar även frågan om handräckningen enligt avtalet kan anses ”foreseeably relevant”. Som framgått ovan är sådana överprövningsförfaranden tillåtna enligt GF-standarden under förutsättning att de inte underminerar ett effektivt informationsutbyte.

5 AVSLUTANDE KOMMENTAR

GFs arbete med att implementera informationsutbyte på begäran på global basis har kritiserats hårt i internationell litteratur och media.63 Vissa betecknar GFs arbete som verkningslöst medan andra till och med anser att GF har underminerat möjligheterna att effektivt bekämpa internationellt skattefusk. Faktum kvarstår dock att automatiskt informationsutbyte är ett ganska trubbigt vapen mot internationellt skattefusk.64 Vidare är förslagen på att upprätta regionala eller globala finansregister tillgängliga för nationella skattemyndigheter knappast realistiska alternativ på kort sikt.65 Mot denna bakgrund utgör informationsutbyte på begäran även fortsättningsvis det enda juridiska instrument som möjliggör inhämtande av specifik skatteinformation belägen i annan stat. GFs arbete med att utveckla och implementera informationsutbyte på begäran på global basis lär därför bli fortsatt relevant under lång tid framöver.

Torsten Fensby har tidigare arbetat som bl.a. förhandlare med finansiella offshorecentra på OECD och Nordiska Ministerrådet. Leif Rosenfeld var tidigare Skattedirektör på Skatteverket med särskilt ansvar för internationella kontrollfrågor. Per Olav Gjesti har tidigare varit verksam som bl.a. Avdelningsdirektör vid norska Finansdepartementet

Se t.ex. avsnittet ”Maskeraden med utbyte på begäran” i ”Gömda rikedomar, en undersökning av skatteparadisen”, Gabriel Zucman, Daidalos (2015) s. 96 ff.

Se inledningsavsnittet ovan.

Se Zucman, ”Gömda rikedomar”, s. 138 ff. och Thomas Picketty, ”Capital in the 21th Century”, Harward University Press (2014) s. 575 ff.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...