Mångfaldigande (tryckning) av s.k. bygghandlingar respektive kartor har ansetts omfattas av den reducerade skattesatsen 6 procent, medan motsvarande tillhandahållande av ritningsblad omfattas av normalskattesatsen 25 procent.
Område: Mervärdesskatt
Förhandsbeskedet meddelat: 2017-03-21 (dnr 30-15/I)
Lagrum: 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML
Sökande: X AB
Motpart: Skatteverket
Förhandsbesked
Fråga 1
Det med frågan avsedda tillhandahållandet av ritningsblad omfattas av en skattesats om 25 procent.
Fråga 2
Det med frågan avsedda tillhandahållandet av bygghandlingar omfattas av en skattesats om 6 procent.
Fråga 3
Skatterättsnämnden avvisar frågan.
Fråga 4
Det med frågan avsedda tillhandahållandet av kartor omfattas av en skattesats om 6 procent.
Bakgrund
Omständigheterna i ärendet
X ABs (Bolaget) verksamhet (...) består av mångfaldigande, dvs. tryckning (...). Kunderna lämnar in originalen som papperskopior, transparenter eller filer till Bolaget för framställning på papper. Ansökan omfattar, såsom den slutligen utformats, fyra typfall. Produkternas utformning är, enligt sökanden, av standardiserad karaktär och följer (...) branschens normer och riktlinjer. Samtliga typfall avser den situationen att Bolaget tillhandahåller kunderna ett mångfaldigande av de i respektive typfall angivna handlingarna.
(...) [R]itningsblad och bygghandlingar (...) kan få olika pris per kopia.
(...) [E]rsättning bestäms utifrån en (...) prislista. Utöver detta [tillämpas] rabatterat pris (...).
Typfall 1
Bolagets ritningsblad (plan-, byggnads- och vägritningar) framställs på vanligt papper, normalt i storlek A1–A3, samt trycks och levereras till kunden på vanligt obestruket papper i form av lösa blad; på rulle, i pärm eller som lösblad (vikta eller ovikta). Bolagets ritningsblad utgör såväl beskrivningar av planerade byggnationer som befintliga byggnader och andra objekt. Det är inte ovanligt att en ritning över en planerad byggnation trycks upp igen efter det att byggnationen färdigställts. Dvs. när ritningen först trycktes är syftet att instruera och beskriva hur byggnationen ska genomföras medan den vid det senare tillfället visar hur byggnationen har genomförts, vilka materialval som gjorts, hur ett framtida underhåll ska utföras etc.
Ritningsbladen innehåller information om byggnation och konstruktion. De visar bl.a. det verkliga läget av, och förhållandet mellan delar av, byggnader, maskiner och andra konstruktioner. De är försedda med specifikationer och anvisningar för t.ex. montering och materialval.
Ritningsbladen innehåller tecken, symboler och text med en viss vedertagen innebörd. I stället för att skriva långa monterings- och installationsanvisningar anges med tecken, symboler eller förkortningar på ritningen hur t.ex. en installation ska utföras.
Bolagets ritningsblad är indelade i ett ritfält till vänster, där själva ritningen anges, och ett skrivfält i högra marginalen. Skrivfältet innehåller kompletterande information, bl.a. förklaringar till ritningen, föreskrifter angående utförandet, hänvisningar till kompletterande handlingar, ritningsnummer, typ av ritning samt vad den föreställer och avser. Förklaringar kan också lämnas på särskilda bilagor till ritningen, s.k. förklaringsblad.
Typfall 1) gäller ritningsblad avseende byggnationen A.
Typfall 2
(...) Ritningar kompletteras normalt av en eller flera förteckningar och beskrivningar (bygghandlingar). De är ett komplement till en ritning och ger en beskrivning i text om hur en byggnation ska genomföras. Bygghandlingarna är normalt i formatet A4 och kan bestå av flera hundra sidor. Bolagets bygghandlingar levereras normalt till kunden i häftad form och är avsedda att läsas.
Bolaget trycker bl.a. följande bygghandlingar:
@@ Ritningsförteckning. Av en sådan framgår bl.a. ritningarnas status, nummer, översiktligt vad den avser, när ritningen upprättats och datum för senaste ändringen.
@@ Handlingsförteckningar. Förteckningar över andra handlingar i ett byggprojekt.
@@ Arbets- och byggbeskrivningar, manualer, tekniska beskrivningar, bruksanvisningar etc. Dessa innehåller dels samma information som ritningen, dels ytterligare detaljer som av utrymmesskäl inte har kunnat anges i respektive ritning. Beskrivningarna och manualerna anger och specificerar t.ex. hur vissa arbetsmoment i samband med byggnationen ska utföras och vilka tekniska egenskaper en installation ska ha.
Typfall 2) avser bygghandlingarna (...) Ritningsförteckningen, (...) Handlingsförteckningen, (...)Brandskyddsbeskrivningen) samt (...) PM (...).
Typfall 3
Bolagets ritningsblad säljs och levereras normalt sett som ett paket med tillhörande bygghandlingar. Handlingarna tas fram och trycks tillsammans. De refererar till varandra och läses tillsammans. Även leveransen till kunden sker vid ett och samma tillfälle.
Typfall 3) gäller gemensam leverans av ritningsblad och bygghandlingar avseende byggnationen B.
För Bolagets gemensamma leveranser av ritningsblad och bygghandlingar kan en gemensam fast ersättning komma att tillämpas. (...) [S]tyckepriset [kan också] variera (...).
Typfall 4
Bolagets kartor trycks på vanligt papper och levereras till kunden i form av lösblad eller som häften.
Kartorna relaterar till ett visst område och syftet med dem är att tjäna som instrument för att orientera sig i detta område. De ska visualisera en viss plats (byggnader eller naturformationer) för betraktaren. Syftet är också att beskriva de på kartan återgivna objektens inbördes relation.
Kartorna återger, skalenligt och detaljerat, det geografiska läget i nutid. Därutöver förekommer det att Bolagets kartor återger planerad bebyggelse.
Typfall 4) gäller [de fyra] dokumenten (...) Plankarta [D]etaljplan, Plankarta (...) [A]ntagandehandling, (...)Förrättningskarta och Samrådskarta.
Frågorna och parternas inställning
Bolaget vill, såsom frågorna slutligen utformats, veta vilken skattesats som är tillämplig på Bolagets tillhandahållanden i typfallen 1, 2 och 4 (fråga 1, 2 och 4). För det fall Skatterättsnämnden anser att typfall 1 och 2 omfattas av olika skattesatser vill Bolaget dessutom veta vilken skattesats som är tillämplig vid gemensam leverans av ritningsblad och bygghandlingar såsom det beskrivs i typfall 3 (fråga 3).
Enligt Bolagets uppfattning avser typfallen 1, 2 och 4 tillhandahållanden av varor vilka ska omfattas av skattesatsen 6 procent. De omfrågade produkterna har samma form och utseende som broschyrer, häften eller liknande alster, även i form av enstaka blad, respektive kartor. Vidare är de avsedda att läsas. Vad gäller fråga 3 anser Bolaget att ritningar och tillhörande bygghandlingar ska bedömas som en komplett byggbeskrivning och att den reducerade skattesatsen 6 procent ska tillämpas även på det tillhandahållandet.
Skatteverket anser att tillhandahållande av kopior av ritningar omfattas av skattesatsen 25 procent (fråga 1) medan tillhandahållande av kopior av bygghandlingar och kartor omfattas av skattesatsen 6 procent (fråga 2 och 4). Skatteverket anser att det saknas förutsättningar för att besvara fråga 3.
Skatteverket anför inledningsvis att mervärdesskattedirektivet medger att tulltaxan används för att bestämma de olika kategorierna som omfattas av den reducerade skattesatsen och att ritningar inte är hänförliga till KN-nummer 4901–05.
När det gäller fråga 3 anser Skatteverket att det avgörande inte är om leveransen är gemensam, utan om typfall 3 ska ses som ett eller flera tillhandahållanden. Beroende på om det finns ett avtal med kunden eller inte, samt hur ett sådant i så fall är utformat, kan det finnas leveranser som ska ses som flera tillhandahållanden och sådana som ska ses som ett enda. Fakturerings- och prissättningsmetoder är faktorer som kan indikera om det är fråga om ett eller flera tillhandahållanden. Även hur ett tillhandahållande marknadsförs kan ha betydelse. (...) Det finns en prislista (...) [D]et kan också finnas rabatter (...). Det saknas dock uppgifter om i vilka fall rabatter kan utgå eller hur de beräknas. Det finns inte heller någon närmare information om utformningen av anbuden. Skatteverket anser därför att det, med tillgängliga uppgifter, saknas förutsättningar för att besvara fråga 3.
Skälen för avgörandet
Rättsligt
Tillämplig skattesats
Skatt ska enligt 7 kap. 1 § första stycket mervärdesskattelagen (1994:200), ML, tas ut med 25 procent om inte annat följer av – såvitt nu är i fråga – tredje stycket. Enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML ska skatten tas ut med 6 procent för bl.a. omsättning av böcker, broschyrer, häften och liknande alster, även i form av enstaka blad, samt kartor, inbegripet atlaser, väggkartor och topografiska kartor, allt under förutsättning att varorna inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam.
Enligt förarbetena till de aktuella bestämmelserna i ML lämpar sig den Kombinerade nomenklaturen (KN) enligt rådets förordning (EEG) nr 2658/87 av den 23 juli 1987 om tulltaxe- och statistiknomenklaturen och om Gemensamma tulltaxan, väl som ledning för att avgränsa de varor som ska beskattas med den reducerade skattesatsen. Om varan ingår i tulltaxenumren 4901–4905 föreligger en presumtion för att varan omfattas av tillämpningsområdet för 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML. Motsatsvis är presumtionen att varan inte omfattas av tillämpningsområdet för reducerad skattesats om den ingår i ett annat tulltaxenummer (prop. 2001/02:45 s. 43 f.). I sitt yttrande över den föreslagna lagregleringen uttalade Lagrådet att de kategorier av varor som räknas upp i punkten 1 enligt vanlig lagtolkningsteknik normalt skall ges den innebörd de har i allmänt språkbruk och att det främst är i fall då innebörden är otydlig som tulltaxan behöver tillgripas som ett hjälpmedel vid tolkningen. Lagrådet tillade att det följer av normala metoder för lagtolkning att tulltaxan, som utgjort grunden för regleringen, bör tjäna till ledning vid tolkningen (prop. 2001/02:45 s. 76).
I svensk rättspraxis har varor som ansetts ha samma form och utseende som en bok, och som enligt allmänt språkbruk betecknats som en bok, i flera fall behandlats som en bok vid bedömningen av tillämplig skattesats (jfr HFD 2011 not. 66). Den reducerade skattesatsen har även ansetts tillämplig på skolfotokataloger och sudokoböcker (RÅ 2005 ref. 6 och RÅ 2006 not. 209).
I RÅ 2004 not. 64 ansågs noveller, som tillhandahölls i tryckta häften vilka det tog ca tio minuter att läsa, utgöra sådana alster som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML.
Unionsrätten
Bestämmelsen om reducerade skattesatser i 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML ska tolkas mot bakgrund av motsvarande bestämmelser i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG) så som dessa tolkats av EU-domstolen.
En reducerad skattesats får tillämpas för – såvitt här är aktuellt – tillhandahållanden av böcker på alla typer av fysiska bärare, inbegripet broschyrer, foldrar och liknande trycksaker samt kartor och hydrografiska och liknande förteckningar (artikel 98.2 jämförd med punkt 6 i bilaga III i mervärdesskattedirektivet). Möjligheten att tillämpa en reducerad skattesats är begränsad till de i bilaga III angivna varorna och tjänsterna, men tillämpningen får under vissa förutsättningar, t.ex. att neutralitetsprincipen beaktas, begränsas till konkreta och specifika aspekter av en vara eller en tjänst inom en sådan kategori (jfr mål nr C-94/09, Europeiska kommissionen mot Republiken Frankrike, EU:C:2010:253, pp. 26–29 och däri gjorda hänvisningar).
Vid tillämpningen får Kombinerade nomenklaturen användas för att fastställa exakt vad respektive varukategori omfattar (artikel 98.3).
Av EU-domstolens praxis framgår att begrepp som ingår i beskrivningen av de varor och tjänster för vilka en reducerad skattesats kan tillämpas ska tolkas restriktivt, i bemärkelsen strikt, eftersom denna möjlighet är en avvikelse från principen om att normalskattesatsen ska tillämpas. Av detta följer att begreppen ska tolkas i enlighet med den normala lydelsen av aktuella ord (se t.ex. EU-domstolens dom i mål nr C-83/99, Kommissionen mot Spanien, EU:C:2001:31, pp. 18–20 och mål nr C-3/09, Erotic Center, EU:C:2010:149, pp. 14–16).
Tulltaxan
Tulltaxan (bilaga 1 till rådets förordning 2658/87) upptar i systematisk form, uppdelade efter KN-nummer, de varor som förekommer i den internationella handeln. Grunden finns i HS-konventionen (”Harmonised System”) som är en omfattande kodifikation av regler för systematisk indelning av varor.
Till hjälp vid klassificeringen, dvs. att fastställa varukod för en vara, finns också s.k. förklarande anmärkningar till HS- respektive KN-nomenklaturerna (FAHS och FAKN). Anmärkningarna är visserligen inte juridiskt bindande, men utgör icke desto mindre viktiga tolkningsdata vid bedömningen av vad som inbegrips i olika tulltaxenummer.
Kapitel 49 i Tulltaxan har rubriken: Tryckta böcker, tidningar, bilder och andra produkter från den grafiska industrin; handskrifter, maskinskrivna texter samt ritningar. I kapitlet återfinns bl.a. följande produkter: Tryckta böcker, broschyrer, häften och liknande tryckalster, även i form av enstaka blad (nr 4901), kartor av alla slag, inbegripet atlaser, väggkartor, topografiska kartor och glober (nr 4905) samt ritningar.
Tryckta ritningar hör till nummer 4911 (Andra tryckalster, inbegripet tryckta bilder samt fotografier). Med ”andra” förstås i det här sammanhanget tryckalster vilka inte förekommer tidigare i kapitlet. Eftersom handgjorda ritningar uttryckligen räknas upp i det lägre numret 4906 faller de tryckta under 4911. Att så är fallet framgår också av FAHS till 4906 och 4911.
Skatterättsnämndens bedömning
Mot bakgrund av de ifrågavarande tillhandahållandenas karaktär utgår Skatterättsnämnden vid sin prövning från att tillhandahållandena i fråga 1, 2 och 4 utgör omsättning av varor (jfr EU-domstolens dom i mål nr C-88/09, Graphic Procédé, EU:C:2010:76, pp. 32–33.)
Det förekommer ingen reklam i de omfrågade varorna. Frågan i ärendet är därför om varorna i typfall 1, 2 och 4 kan anses ingå i någon av kategorierna; böcker, broschyrer, häften och liknande alster, även i form av enstaka blad eller kartor enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML tolkat i ljuset av den uppräkning som görs i artikel 98.2 jämförd med punkt 6 i bilaga III i mervärdesskattedirektivet. I likhet med Högsta förvaltningsdomstolens bedömning i HFD 2013 ref. 65 anser Skatterättsnämnden att utrymmet för tillämpning av en reducerad skattesats enligt ML begränsas av mervärdesskattedirektivets bestämmelser om reducerad skattesats.
Ytterligare en utgångspunkt för bedömningen är – som Skatterättsnämnden tolkar det avgörandet – att det resonemang som Högsta förvaltningsdomstolen förde i HFD 2011 not. 66 angående böcker kan tillämpas även med avseende på övriga kategorier, dvs. om varorna har formen och utseendet av t.ex. ett häfte samt betecknas så i allmänt språkbruk så utgör de också ett häfte vid bedömning av tillämplig skattesats. Till ledning för vad som kan anses utgöra allmänt språkbruk har Skatterättsnämnden bl.a. använt sig av Svenska Akademiens ordlista över svenska språket (SAOL, 2015) och Svensk ordbok (2009, utgiven av Svenska Akademien).
Fråga 1
Trycksakerna i typfall 1, som avser ritningsblad avseende byggnationen A, har getts in till Skatterättsnämnden i form av pappersark i format A1 (594 × 841 mm). Bladen är varken ihophäftade eller annars hopfogade utan har getts in ihoprullade och hålls samman av en gummisnodd. Bladen ger inte intryck av att vara styvare än vanligt kopieringspapper. För att kunna hantera dem och ta del av innehållet behöver man därför i praktiken breda ut respektive blad på en plan yta.
Enligt Skatterättsnämndens mening har bladen i fråga, på grund av sin utformning, uppenbarligen inte formen eller utseendet av en bok, varken var för sig eller ihoprullade. Den omständigheten att bladen kan innehålla information som är avsedd att läsas medför enligt Skatterättsnämndens mening inte någon annan bedömning. Även broschyrer, häften och liknande alster torde vara utformade på ett sådant sätt att de i vart fall kan hållas i handen och läsas samtidigt. De ingivna bladens utformning gör därför att de inte heller kan anses ingå i någon av dessa varukategorier.
Bladen kan inte heller, såsom Bolaget i andra hand gör gällande, anses som kartor i den mening som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML. En karta beskrivs i Svensk ordbok såsom en starkt förminskad, plan, schematisk avbildning av en del av jordytan (eller av annan himlakropp eller stjärnhimlen). Även om en karta skulle kunna vara av form och storlek som bladen i fråga, medför innehållet att de inte utgör kartor. En karta över t.ex. [C-området] skulle, enligt Skatterättsnämndens mening, ha återgett hela eller i vart fall någon del av landområdet men bladen visar i huvudsak delar av byggnader eller anläggningar. Härtill kommer att bladen innehåller information om byggnation och konstruktion i en omfattning som inte kan anses vara typisk för en karta. Det förefaller inte heller troligt att bladen skulle benämnas kartor i allmänt språkbruk.
I Svensk ordbok och SAOL beskrivs ”Ritning” som ett (papper med) uppritad plan för konstruktion av byggnad, maskin etc. Av handlingarna framgår att bladen utgör en del av byggnationen A samt att de innehåller bilder och text avseende en nybyggnation av bostäder i [C-området]. Bladen innehåller information om konstruktionen och byggnationen av ett bostadsområde t.ex. vad gäller pålning, hissgropar, elnischer, armering, tätskikt och isolering. Bilderna är varken fullständiga eller naturtrogna avbildningar utan endimensionella bilder som återger vissa egenskaper hos objekten på ett sätt som torde vara typiskt för en ritning. Skatterättsnämnden bedömer därför att bladen har utseende och innehåll som en (byggnads-)ritning och att de också skulle betecknas så i allmänt språkbruk. De hör därmed till KN-nummer 4911 (tryckta ritningar), varför presumtionen är att de faller utanför området för den reducerade skattesatsen.
Sammantaget anser således Skatterättsnämnden att bladen i fråga utgör ritningar – som inte heller omfattas av uppräkningen i p. 6 i Bilaga III till mervärdesskattedirektivet – och därmed faller utanför tillämpningsområdet för den reducerade skattesatsen.
Fråga 2
Bygghandlingarna i typfall 2 har getts in till Skatterättsnämnden i form av pappersark i format A4 (210 m.m. × 297 mm). Dokumenten benämnda Handlingsförteckningen och Brandskyddsbeskrivningen utgörs av ett antal hophäftade pappersark medan PM (...) utgörs av fyra ark vilka häftats ihop med ett annat dokument. Häftningen består av en häftklammer placerad i övre vänstra hörnet. Ritningsförteckningen består av ett separat ark som varken häftats eller satts ihop på annat sätt. Innehållsmässigt består Handlingsförteckningen och Ritningsförteckningen av uppräkningar eller listor medan Brandskyddsbeskrivningen och PM (...) består av löptext.
Skatterättsnämnden anser inledningsvis att avsaknaden av ett omslag till bygghandlingarna – även om de kan vara avsedda för läsning (jfr RÅ 2005 ref. 6) – gör att de inte kan anses ha formen av eller utseendet av en bok. Bygghandlingarna har varken rygg, pärmar eller ens ett försättsblad (av någon annan kvalitet än de ingående arken) och skulle därför inte heller betecknas som böcker i allmänt språkbruk. De skulle emellertid, enligt Skatterättsnämndens mening, kunna anses utgöra häften som finns med i uppräkningen 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML. I svensk rättspraxis har t.ex. noveller vilka tillhandahölls i tryckta häften ansetts som, om inte häften, väl som sådana ”liknande alster” som också ingår nämnda uppräkning. Enligt Svensk ordbok är ett ”häfte” en mindre samling hophäftade blad utan omslag eller med enkelt omslag av papper. Begreppet häfte får därmed enligt Skatterättsnämndens mening, rent språkligt, anses omfatta pappersark vilka hålls samman på något sätt, annat än bokbindning. Det framgår varken av lagtext eller av rättspraxis att det skulle krävas någon mera bearbetad hopfogning än häftning medelst häftklammer. De hophäftade bygghandlingarna får därmed anses utgöra häften, eller åtminstone liknande alster i enlighet med bestämmelsen i 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML. Därmed skulle bygghandlingarna i fråga falla under KN-nummer 4901 vilket bl.a. inrymmer häften och liknande tryckalster, även i form av enstaka blad. Det har inte framkommit att något annat KN-nummer är tillämpligt på handlingarna i fråga.
Den reducerade skattesatsen enligt ML omfattar, utöver häften, också liknande alster, även i form av enstaka blad. Den exakta omfattningen av det begreppet kan inte anses klar. Begreppet liknande alster måste dock, enligt Skatterättsnämndens mening, med hänsyn till dess placering i lagtexten anses vara mera omfattande än begreppet häfte, dvs. något som är hopsatt eller hopfogat. Häftningen och antalet sidor är det som skiljer Ritningsförteckningen från övriga bygghandlingar. Innehållsmässigt föreligger ingen skillnad, och även om innehållet inte tillmätts någon avgörande betydelse bör detta kunna vägas in. Om Ritningsförteckningen hade bestått av två ihophäftade sidor hade den, med ovanstående resonemang, omfattats av den reducerade skattesatsen. Härtill kommer att såväl den svenska lagtexten som tulltaxan uttryckligen omnämner enstaka blad.
Sammantaget bedömer Skatterättsnämnden att även Ritningsförteckningen omfattas av den reducerade skattesatsen, särskilt eftersom det i sammanhanget förefaller vara av en tillfällighet att texten ryms på ett blad. Detta kan inte heller anses strida emot mervärdesskattedirektivet som tillåter en reducerad skattesats inte endast på böcker, utan även på broschyrer, foldrar och liknande trycksaker.
Fråga 3
Skatterättsnämndens svar på fråga 1 och 2, dvs. att tillhandahållanden av ritningar respektive bygghandlingar omfattas av olika skattesatser, aktualiserar Bolagets tredje fråga. Den får enligt Skatterättsnämnden förstås som att Bolaget undrar om tillhandahållandet av bygghandlingar tillsammans med ritningar (typfall 3) utgör ett eller flera tillhandahållanden, och om fråga är om ett enda tillhandahållande, vilken skattesats detta omfattas av.
Handlingarna i typfall 3 utgörs av häftade bygghandlingar (vita i storlek A4) samt ritningar (efterbehandlade i form av vikning, i format A3).
För att besvara frågan ska det i enlighet med EU-domstolens praxis göras en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar transaktionen i fråga. En sådan omständighet av betydelse är prissättningen. Separat fakturering och prissättning kan, men måste inte, tala för att det rör sig om fristående transaktioner (se bl.a. målen BGZ Leasing p. 44 och däri gjorda hänvisningar, mål nr C-18/12 Mesto Zamberk, EU:C:2013:95 p. 32, Deutsche Bank samt mål nr C-117/11 Purple Parking, EU:C:2012:29 p. 34).
(...)[E]rsättningen bestäms utifrån en prislista (...), men (...) avvikelser kan förekomma (...). Bolaget har också i allmänna ordalag uppgett att en fast gemensam ersättning kan komma att utgå vid gemensamma leveranser, men att ett pris per kopia (...) förekomm[er]. Det framgår emellertid inte hur prissättningen eller faktureringen i det enskilda fallet går till. Till exempel framgår inte om det utgår ett gemensamt pris på hela det omfrågade tillhandahållandet eller om styckepris tillämpas för handlingarna i typfall 3. Med hänsyn till dessa oklarheter saknas enligt Skatterättsnämndens mening förutsättningar för att göra en samlad bedömning av de omständigheter som kännetecknar den omfrågade transaktionen.
Då ansökan inte kan anses ge underlag för att besvara fråga 3 ska den avvisas.
Fråga 4
Frågan är om produkterna omfattas av den reducerade skattesatsen för kartor i 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML. Om en vara har samma form och utseende som en karta och enligt allmänt språkbruk kan betecknas som en sådan, ska den enligt Skatterättsnämndens mening behandlas som en karta vid bedömningen av tillämplig skattesats.
De omfrågade produkterna visar, skalenligt och starkt förminskat, vissa geografiska områden, inklusive befintlig bebyggelse. Enligt Skatterättsnämnden har samtliga typfall såväl form och utseende som kartor, och torde även betecknas så i allmänt språkbruk. Därutöver finns vissa inslag av planerade, ännu ej genomförda byggnationer. Dessa inslag medför emellertid inte, enligt Skatterättsnämndens mening, att trycksakerna förlorar sin karaktär av kartor. Redan på denna grund omfattas de omfrågade trycksakerna av den reducerade skattesatsen för kartor.
I avgörandet har deltagit AA, ordf. (skiljaktig), BB, CC (skiljaktig), DD (skiljaktig), EE, FF och GG.
Ärendet har föredragits av HH (avvikande mening).
I den slutliga handläggningen har även II (avvikande mening) deltagit.
Skiljaktig mening
AA, CC och DD är, med instämmande av HH och II, delvis skiljaktiga vad gäller fråga 2 och anför följande.
Vi är ense med majoriteten i fråga om det besked som lämnas i fråga 1, 3, 4 och i fråga om fråga 2 beträffande Handlingsförteckningen, Brandskyddsbeskrivningen och PM (...). När det gäller frågan om Ritningsförteckningen i fråga 2 – som består av ett enstaka pappersark – anser vi att mångfaldigandet av detta ark, oavsett innehåll, inte kan omfattas av den reducerade skattesatsen av följande skäl.
Även om det förefaller att vara en tillfällighet att den ifrågavarande texten ryms på ett blad, måste enligt vår mening 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML tolkas i ljuset av den uppräkning som görs i artikel 98.2 jämförd med punkt 6 i bilaga III i mervärdesskattedirektivet. I likhet med Högsta förvaltningsdomstolens bedömning i HFD 2013 ref. 65 begränsas därför utrymmet för tillämpning av en reducerad skattesats till tillhandahållanden av böcker på alla typer av fysiska bärare, inbegripet broschyrer, foldrar och liknande trycksaker samt kartor och hydrografiska och liknande förteckningar. Kopiering av enstaka blad, som saknar samband med någon av de uppräknade kategorierna, faller emellertid enligt vår mening utanför den möjlighet för vilken medlemsstaterna kan tillämpa en reducerad mervärdesskattesats. Syftet med tillåtligheten av en reducerad skattesats måste enligt vår mening vara att – oavsett innehåll – främja tillgängligheten av läsbart material och inte mångfaldigandet av enskilda ark.
Vi anser därför att förhandsbeskedet avseende fråga 2 borde ha fått följande utformning.
Det med frågan avsedda tillhandahållandet av en bygghandling i form av ett enstaka pappersark (Ritningsförteckningen) omfattas av en skattesats om 25 procent, medan tillhandahållandet av övriga med frågan avsedda bygghandlingar, i form av ihophäftade pappersark, omfattas av en skattesats om 6 procent.