RR:s dom den 27 september 1999, mål nr 1385-1998. Idrottsförenings skattskyldighet för inkomst för musikkonsert. Överklagat förhandsbesked av den skattskyldige. Inkomsttaxering 1998-2000. SRN:s förhandsbesked har refererats i protokoll 4/98.
Område: Regeringsrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
Efter överklagande ändrade RR SRN:s förhandsbesked i vad det överklagats och förklarade att föreningens ifrågavarande anordnande av rockkonsert skall anses som en verksamhet som av hävd utnyttjas för att finansiera ideellt arbete.
RR angav följande skäl för avgörandet;
Enligt 7 § 5 mom. SIL är ideella föreningar, som uppfyller vissa angivna villkor, frikallade från skattskyldighet för bl.a. sådan inkomst som hänför sig till särskild förvärvsverksamhet avseende rörelse och som till huvudsaklig del härrör från verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete. Till sistnämnda slag av verksamhet räknas enligt momentets tredje stycke anordnande av bingo och andra lotterier, fester, basarer, försäljnings- och insamlingskampanjer samt sådan biografrörelse som bedrivs av nykterhetsförening eller förening med huvudsakligt ändamål att tillhandahålla allmänna samlingslokaler. Detsamma gäller verksamhet som består i att en förening upplåter reklamutrymme på klubbdräkter eller i föreningens samlingslokaler e.d.
Den i bestämmelsen gjorda uppräkningen är inte avsedd att vara uttömmande. Som ytterligare exempel på finansieringskälla av traditionellt slag nämns i förarbetena danstillställningar och loppmarknader (prop. 1976/77:135 s. 85) samt den tivoliverksamhet som bedrevs av Barnens Dags Förening i Stockholm (SkU 1976/77:45 s. 30).
Av föreliggande upplysningar i målet framgår bl.a. följande;
Föreningen, som har ideell inriktning på idrottslig ungdomsverksamhet, skall i samarbete med ett kommersiellt musikbolag anordna en högst en gång årligen återkommande rockmusikkonsert med den fördelning av arrangörsuppgifterna som anges i avtal mellan parterna. Föreningens medverkan skall bestå i att avtala om hyra av konsertplats, ordna med inhägnader och avgränsningar, tillhandahålla sanitära arrangemang, ordna utskänkningstillstånd och hyra vakter m.m. Föreningen skall vidare sköta marknadsföringen och den lokala biljettförsäljningen. Föreningens åtgärder kommer i allt väsentligt att ske genom omfattande frivilliga insatser av föreningens ledare och föräldrar till föreningens ungdomar. Föreningen skall för sin medverkan erhålla viss procentuell andel av biljettintäkterna från arrangemanget. Den vinst som på så sätt beräknas uppkomma för föreningen blir föreningens största inkomstkälla och kommer i sin helhet att användas för att främja idrottsverksamheten. Bolagets medverkan skall bestå främst i att förmedla artister till konserten och att delta med egen personal för handhavande av ljus- och ljudanläggning, scenuppbyggnad och dekor m.m. Bolaget erhåller sin procentuella andel av biljettintäkterna.
Vad sålunda och i övrigt upplysts ger vid handen att idrottsföreningens direkta och betydande åtgärder för konsertarrangemangets tillkomst och genomförande väsentligen sker på grundval av ideella insatser och att föreningens del av den ekonomiska vinsten på arrangemanget går till föreningens idrottsliga ungdomsverksamhet. Med hänsyn härtill kan det förhållandet att föreningen samverkar till arrangemanget med ett kommersiellt bolag inte anses utgöra hinder mot skattebefrielse för föreningens inkomster av detta.
Det låter sig visserligen säga att musikkonserter inte räknas upp i lagtexten eller förarbetena som exempel på verksamhet som kan hänföras till de traditionella finansieringskällorna för ideellt arbete. Emellertid är uppräkningen, som nämnts förut, inte uttömmande. Det kan inte heller antas ha varit avsett att tillämpningen skulle låsas fast vid specifika förhållanden som var rådande vid lagstiftningens tillkomst på 1970-talet. Enligt RR:s bedömning får anordnande av en årlig konsert med musik av etablerat slag – hit hör sedan länge rockmusik – anses vara en aktivitet som inte i något för aktuell frågeställning avgörande hänseende skiljer sig från sådan festverksamhet m.m. som nämns i 7 § 5 mom. tredje stycket SIL eller förarbetena till lagstiftningen.
På grund av det anförda finner RR att föreningens ifrågavarande arrangörsverksamhet skall hänföras till sådan verksamhet avseende rörelse som av hävd utnyttjas för att finansiera ideellt arbete. I nu förevarande hänseende uppfylls således förutsättningen för att föreningen skall vara frikallad från skattskyldighet för inkomster från anordnande av det aktuella slaget av konsert.
KR:s i Sundsvall dom den 14 april 1999, mål nr 3805–3806-1995. Övertagande av skuld vid fusion med dotterbolag m.m. Inkomsttaxering 1991
Område: Kammarrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
Ett aktiebolag, X AB, har genom fusion som avses i 14 kap. 8 § aktiebolagslagen under 1990 uppgått i sitt moderaktiebolag, MB. Vid tidpunkten för fusionen saknades tillgångar i X AB, medan skulderna uppgick till ungefär 7,8 Mkr och i sin helhet utgjorde skulder till MB. Dessutom fanns kvarstående ej utnyttjade förlustavdrag om ca 8,5 Mkr. Skulderna härrörde från 1986 då MB förvärvade en fordran som ett tidigare dotterbolag till MB hade på X AB. Ifrågavarande fordran förvärvades för 5 000 kr av konkursförvaltaren och var nedskriven till 0 kr. MB har tidigare erhållit betalning från X AB med ca 6,6 Mkr vilket upptagits som skattepliktig inkomst. DB:s kvarstående skuld till MB uppgick härefter till ca 7,8 Mkr.
SKM avvek från MB:s deklaration genom att höja redovisad inkomst av rörelse med ca 7,8 Mkr avseende inkomst i samband med fusionen med DB. MB överklagade SKM:s beslut.
LR undanröjde SKM:s beslut med motivering att ”I 2 § 4 mom. lagen om statlig inkomstskatt ges bestämmelser i fråga om bl.a. fusioner enligt 14 kap 8 § aktiebolagslagen. Därvid anges hur det övertagande företaget skall redovisa fordringar. För skulder i rörelse saknas motsvarande direkta bestämmelser. Huvudsyftet med bestämmelserna om inkomstbeskattningen i § 4 mom lagen om statlig inkomstskatt är dock att undanröja hinder för fusion. Grundtanken är därvid att moderbolaget efter fusionen i beskattningshänseende skall behandlas på samma sätt som om moder- och dotterföretag redan före fusionen varit samma skattesubjekt. Med hänsyn härtill och då lagligt stöd saknas för annan behandling i beskattningshänseende, saknas anledning att frångå bolagets deklaration.”
SKM överklagade till KR som angav att ”Vad som förekommit i kammarrätten inte föranleder inte annan bedömning än den länsrätten gjort” och fastställde LR:s dom i den överklagade delen. KR:s dom har överklagats av RSV.
KR:s i Göteborg dom den 25 augusti 1999, mål nr 459-1997. Skattefri ackordsvinst? Inkomsttaxering 1993.
Område: Kammarrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
Ett AB hade erhållit ett lån från ett finansbolag (Förvaltnings AB Gamlestaden) för inköp av andel i ett kommanditbolag som ägde fastigheter. Andelen i kommanditbolaget utgjorde inte omsättningstillgång hos AB:et.
Finansbolaget skrev ned lånet med visst belopp.
Fråga uppkom om den extraordinära intäkt som AB:et härmed erhöll var en skattefri ackordsvinst eller om den var skattepliktig.
KR fann att intäkten var skattepliktig och lämnade följande motivering.
”Gamlestaden och bolaget har träffat en uppgörelse innebärande att bolagets skuld till Gamlestaden skrivits ned med 6,5 miljoner kr. En ekonomisk uppgörelse mellan en gäldenär och hans borgenär betecknas som ackord (underhandsackord) under förutsättning att gäldenären vid tidpunkten för uppgörelsen var på obestånd. Enligt fast praxis (se bl.a. RÅ 1929 Fi 396 och 1963 ref. 48) utgör vinst genom ackord inte skattepliktig inkomst för gäldenären.
Frågan i målet är således i första hand huruvida bolaget vid uppgörelsetillfället var på obestånd.
Vad som avses med begreppet obestånd regleras bl.a. i konkurslagen (1987:672). Enligt 1 kap. 2 § andra stycket denna lag avses med obestånd (insolvens) att gäldenären inte kan rätteligen betala sina skulder och att denna oförmåga inte är endast tillfällig.
För att avgöra om betalningsoförmågan är endast tillfällig får en bedömning göras av gäldenärens hela ekonomiska situation. Denna bedömning får karaktären av en mer eller mindre långsiktig prognos där en helhetsbedömning av gäldenärens ekonomiska situation skall företas. Därvid skall beaktas bl.a. gäldenärens egen förvärvsförmåga, hans möjligheter att erhålla en ny kredit eller att få betalningsuppskov, den allmänna konjunkturtendensen i hans bransch och hans möjligheter tt realisera annan egendom. Obestånd föreligger inte så länge gäldenären bedöms komma att i normal ordning reglera skulder som förfaller till betalning. Det saknar därvid i princip betydelse på vilket sätt gäldenären framskaffar medel till sådan betalning (jfr NJA 1994 s. 336).
Vad särskilt gäller obeståndsbegreppet enligt konkurslagen framhålls i förarbetena till denna lag (prop. 1975:6 s. 72) att lagberedningen inte har funnit lämpligt att ange någon bestämd tid som förutsättning för att betalningsoförmågan skall anses endast tillfällig. Saken bör enligt beredningen bedömas efter de föreliggande omständigheterna i det särskilda fallet. Med hänsyn till borgenärernas intressen bör emellertid någon längre tids betalningsoförmåga inte godtas. Ett fall då betalningsoförmågan kan anses tillfällig föreligger enligt beredningen när gäldenärens tillgångar i och för sig räcker till betalning av skulden men det tar en viss tid att realisera vad som behövs. Det bör ankomma på gäldenären att framlägga skäl som gör att hans betalningsoförmåga kan anses endast tillfällig.
Bolagets uppgörelse med Gamlestaden om nedskrivning av lånet till 10 miljoner kr träffades den 30 december 1992. För att det nedskrivna beloppet skall anses utgöra en ackordsvinst och därmed för bolaget vara en skattefri inkomst skall bolaget visa eller i vart fall göra sannolikt att bolaget vid detta tillfälle var på obestånd. Att företrädare för Gamlestaden kan ha uppfattat situationen så att bolaget, från det att uppsägning skedde till det att uppgörelsen träffades var insolvent är således inte tillräckligt för att kunna konstatera att en obeståndssituation förelegat. Bedömningen skall, som framgår av det ovanstående, göras utifrån vad som kommit fram om bolagets hela ekonomiska situation.
Inledningsvis kan konstateras att, såvitt framkommit, bolaget upptog lånet hos Gamlestaden för att finansiera inköp av andelar i fastigheter. Det har upplysts att svårigheter förelåg vid den aktuella tidpunkten med att realisera dessa andelar. Emellertid saknas närmare utredning om vad en realisation skulle ha kunnat inbringa.
Bolagets rörelseresultat före bokslutsdispositioner rensat från koncernbidrag och andelar i kommanditbolagen har enligt utredningen i målet under de tre räkenskapsåren från den 1 juli 1989 fram till och med den 31 december 1992 visat överskott för vart och ett av åren. Annat har inte kommit fram än att bolaget under denna tid reglerade de skulder som förföll till betalning. Det är mot denna bakgrund anmärkningsvärt att, om en obeståndssituation förelegat, detta inte har kommit till uttryck i årsredovisningen eller revisionsberättelsen eller på annat sätt.
För att bolaget skulle kunna betala den nedskrivna skulden om 10 miljoner kr var det nödvändigt att delägarna i bolaget sköt till denna summa. I vad mån återstående belopp av den ursprungliga låneskulden, efter avdrag för vad en realisation av fastighetsandelarna inbringat, hade kunnat lånas upp på kreditmarknaden är oklart. Utredningen visar inte att möjlighet härtill saknats. Inte heller är det klarlagt att bolaget, för att kunna reglera skulden, inte på annat sätt kunnat framskaffa medel, exempelvis genom försäljning av annan egendom.
En gäldenär som ingår en ackordsöverenskommelse kan inte vinna skattefrihet för den uppkomna inkomsten om inte de objektiva förutsättningarna föreligger vad gäller hans ekonomiska förhållanden. Det måste kunna fastställas att den aktuella överenskommelsen är ett verkligt ackord som har tillkommit på grund av gäldenärens insolvens och inte av andra skäl.
Från bolagets sida har gjorts gällande att orsaken till att fordringen skrevs ned var inte oroligheterna på finansmarknaden utan anledningen var bolagets obeståndssituation. Bolaget har utförligt argumenterat i denna fråga och har för att styrka sitt påstående åberopat vittnesförhör med en handläggare i Gamlestaden samt dess styrelseordförande under denna tid. Från skattemyndighetens sida har hävdats att det inte var bolagets ekonomiska situation som initierade uppgörelsen utan i stället den finanskris Gamlestaden hamnat i. Det som har kommit fram i målet i denna del talar enligt kammarrättens mening för att avvecklingen av Gamlestaden påverkat uppgörelsens slutliga utformning. I vart fall kan detta inte uteslutas. Det kan således inte klart fastställas att överenskommelsen mellan Gamlestaden och bolaget tillkommit enbart på grund av bolagets ekonomiska situation.
Sammantaget finner kammarrätten, i likhet med länsrätten, att bolaget inte förmått visa eller göra sannolikt att det vid tiden för uppgörelsen förelåg en obeståndssituation. Den genom nedskrivningen av skulden uppkomna vinsten är därför inte skattefri”.
KR:s i Göteborg dom den 16 juni 1999, mål nr 8001-1996. Uttrycket ”under i huvudsak gemensam ledning”. Inkomsttaxering 1994
Område: Kammarrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
LR, vars bedömning KR delade, uttalade följande.
”Av 2 § 4 mom. nionde stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt framgår att någon avdragsgill realisationsförlust inte skall uppkomma när en juridisk person icke yrkesmässigt överlåter egendom eller rättighet som avses i 25-31 §§ samma lag (anläggningstillgångar) till annan juridisk person och företagen är moderföretag och dotterföretag eller står under i huvudsak gemensam ledning.
I lagrådets yttrande över prop. 1986/87:42 återfinns ett belysande uttalande om begreppet intressegemenskap. Lagrådet anförde följande (se s. 162). ”Uttrycket ”under i huvudsak gemensam ledning” är hämtat från kommunalskattelagen, där det förekommer i 57 § 2 mom. och i punkt 2 sjunde och elfte styckena av anvisningarna till 41 §. Det skulle kunna ifrågasättas om det är lämpligt att i en annan skatteförfattning använda samma uttryck men med en mer preciserad innebörd. Osäkerhet om uttryckets innebörd i kommunalskattelagen skulle då kunna uppkomma. Emellertid torde nämnda paragrafer i kommunalskattelagen inte tillämpas så att uteslutande ägarförhållandena skall vara avgörande vid bedömningen om två eller flera företag står under i huvudsak gemensam ledning. Det avgörande torde vara det faktiska inflytandet (jfr RÅ 1983 Aa 225)”.
L AB har den 15 april 1993 sålt sina aktier i Å till O AB varvid en realisationsförlust om 770 059 kr har uppstått. I målet är fråga om företagen L AB och O AB vid tidpunkten för avyttringen har stått under i huvudsak gemensam ledning. Av ovannämnda förarbetsuttalanden framgår att det avgörande för bedömningen av om två företag står under i huvudsak gemensam ledning eller inte är vem som har det faktiska inflytandet i företaget, inte ägarförhållandena. I förevarande fall kan konstateras vid tidpunkten för avyttringen av de aktuella aktierna ägde OE 100 procent av aktierna i L AB och 50 procent av aktierna i O AB. Resterande 50 procent av aktierna i O AB ägdes av PE. Vidare var OE ensam styrelseledamot i L AB. I O AB var OE styrelseledamot och PE suppleant. Av 8 kap. aktiebolagslagen framgår att aktiebolag skall ha en styrelse samt att styrelsen svarar för bolagets organisation och förvaltningen av bolagets angelägenheter. En ledamot inom styrelsen skall vara styrelseordförande och denne har utslagsrösen vid lika röstetal. Eftersom OE var styrelseledamot och PE var suppleant i O AB vid tidpunkten för aktieöverlåtelsen får OE anses ha varit styrelsens ordförande. Enligt LR:s mening har han därför haft det faktiska inflytandet över såväl detta bolag som L AB. Med hänsyn härtill kan L AB inte medges avdrag för den realisationsförlust som uppstått när bolaget sålde sina aktier i Å till O AB.
KR:s i Stockholm dom 1999-08-31, mål nr 8509-1998. Överlåtelse av advokatverksamhet – undantaget i 3 kap 25 § ML tillämplig eller ej.
Område: Kammarrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
Omständigheterna var följande
Inför en omorganisation beslutades att två anställda advokater och en partner skulle inträda i rätten till advokatbyråns firma, fortsätta verksamheten i befintliga lokaler samt överta ansvaret för samtliga pågående uppdrag. Företagets goodwill och inventarier värderades till en miljon kronor, varav huvuddelen, 89 %, utgjorde goodwill, dvs rätten att använda advokatbyråns inarbetade firma och den därmed förknippade relationen till en större kundkrets. Inarbetade arvoden i pågående uppdrag reglerades för sig och omfattades inte av den ifrågavarande köpeskillingen. Advokatfirman ansåg att överlåtelsen omfattades av 8 § punkt 18 gamla lagen (1968:430) om mervärdesskatt (GML), enligt vilken undantag från momsplikt gäller för överlåtelse av verksamheten eller delar därav när förvärvaren är skattskyldig, förutsatt att verksamheten övergår oförändrad till den nye ägaren.
SKM var av den uppfattningen att undantagsregeln 8 § punkt 18 GML inte var tillämplig och angav bl.a följande; ”Överlåtelsen har inte skett till en och samma köpare. I stället har överlåtelsen skett till tre köpare och verksamheten har således inte övergått oförändrad till en ny ägare. I lagtexten anges även att undantaget från momsplikt kan omfatta det förhållande när del av verksamhet överlåts. Med del av verksamhet avses sådant förhållande att exempelvis en affärskedja överlåts på så sätt att butiker överlåts separat. Skattemyndigheten anser inte att sådant förhållande föreligger när en uppdelning efter klientstock säljs till flera advokater.”
Advokatfirman genmälde att advokatverksamheten inte hade förändrades genom överlåtelsen. Efter det att de två anställda inträtt som delägare i bolaget fortsatte verksamheten i samma lokal med samma adress, telefonnummer och inventarier som tidigare. Vidare ansåg Advokatfirman att det var av utan betydelse om verksamheten överlåtits till en eller två förvärvare.
SKM ändrade inte sitt beslut och hävdade bl.a att undantaget inte kan anses omfatta överlåtelse av enstaka delar i verksamheten eller vissa inventarier utan ska kunna särskiljas såsom självständig del av verksamheten. Verksamheten har delats upp och har därför inte övergått till en och samma köpare utan till flera. Verksamheten har därför inte övergått oförändrad till en ny ägare.
SKM:s beslut överklagades till LR i Stockholms län. LR meddelade i dom 1998-09-23 (mål nr 4266-96) bl.a följande:
”Enbart det förhållande att verksamheten har övertagits av flera förvärvare kan inte anses utesluta en tillämpning av undantagsbestämmelse i fråga om, som i förevarande fall, samtliga förvärvare är skattskyldiga. Vid en samlad bedömning finner länsrätten omständigheterna i målet vara sådana att skattefrihet enligt 8 § 18 lagen om mervärdesskatt ska medges.”
SKM överklagade domen till KR i Stockholm och vidhöll att utformningen av regeln i 8 § 18 GML inte ger utrymme för annan tolkning än att det är fråga om en förvärvare. Av KR dom framgår att SKM till stöd för sin talan anförde följande:
”Om förutsättningar för undantaget i 8 § 18) lagen (1968:430) om mervärdesskatt (ML) skall anses vara uppfyllda vid överlåtelse av inventarier i samband med hel verksamhet måste det vara fråga om överlåtelse av inventarier och verksamhet till en förvärvare. Utformningen av regeln i 8 § 18) ML ger inte utrymme för annan tolkning än att det är fråga om en förvärvare. Därutöver skall bedömning av om samtliga förutsättningar föreligger för undantagsregeln, inklusive om förvärvaren är skattskyldig, kunna göras utan att flera från varandra fristående förvärvare måste bedömas. Det framgår av förarbetena, prop. 1989/90:111 s. 117, att undantagsbestämmelsens tillämpning förutsätter att tillgångar överlåts till den som övertar verksamheten och är begränsad till de fall där övertagaren är skattskyldig. I propositionen uttalar departementschefen bland annat att ”Skattefriheten förutsätter att tillgångarna överlåts till den som övertar verksamheten som sådan” (skattemyndighetens understrykning). I det här fallet är det fråga om tre förvärvare. Det innebär att undantaget inte kan vara tillämpligt på överlåtelse av verksamhet när överlåtelsen sker till fler än en förvärvare.”
KR, som delade LR:s bedömning, avslog överklagandet och fastställde LR dom.
KR:s i Jönköping dom den 20 september 1999, mål nr 1908-1998. Avdrag för underskott i nystartad verksamhet har medgetts beträffande en näringsfastighet trots att den förvärvats mer än fem år tidigare. Inkomsttaxeringen 1995.
Område: Kammarrätten
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
A förvärvade en fastighet genom köpekontrakt den 22 december 1989 med tillträde den 30 december 1989, men A flyttade in först i januari 1990.
LR medgav avdrag för underskott i nystartad verksamhet vid 1995 års taxering trots att mer än fem år förflutit från förvärvet av fastigheten. SKM överklagade.
KR beslutade följande;
Den fråga som uppkommer i målet är om A vid tillämpningen av nämnda bestämmelse skall anses ha bedrivit näringsverksamhet under år 1989 genom att ha förvärvat en jordbruksfastighet med tillträde den 30 december samma år. Av betydelse för bedömningen av vad som skall anses utgöra startår är enligt KR:s mening att syftet med kvittningen är att underlätta nyföretagande och att kvittningsmöjligheten skall fungera som en starthjälp. Mot denna bakgrund bör inte endast förvärvet av äganderätten till en näringsfastighet vara avgörande för om den skattskyldige skall anses ha startat en näringsverksamhet. Avgörande måste i stället i första hand vara om något arbete faktiskt har påbörjats. Det har i målet inte framkommit några omständigheter som visar att A utfört något arbete hänförligt till jordbruksverksamheten (numera näringsverksamhet) under 1989. Såsom LR funnit föreligger därför rätt till avdrag. SKM:s överklagande skall således avslås.
Kommentar:
Målet kommer att överklagas till RR.
Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet kan medges enligt 46 § 1 mom. KL för det beskattningsår då den skattskyldige började bedriva förvärvskällan (startåret) och för vart och ett av de fyra närmast följande beskattningsåren.
Lagtextens ordalydelse tyder på att det är den tidpunkt då en förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet påbörjas som är utgångspunkt för tidräkningen.
Av 21 § KL framgår att till näringsverksamhet räknas innehav av näringsfastighet. Att A bedrivit näringsverksamhet i kommunalskattelagens mening under 1989 är således klart och hon har också lämnat en blankett J1 som bilaga till sin deklaration. (För näringsfastigheter gäller således inte den praxis som tillämpas på rörelser, att de normalt ska ha lämnat intäkter innan de kan anses påbörjade.)
Redan på denna grund bör avdragsperioden således förläggas till tid från och med det år då förvärvskällan påbörjas.
Denna tolkning är dessutom, enligt RSV:s mening, i bäst överensstämmelse med syftena bakom lagstiftningen.
Av förarbetena, prop. 1993/94:50 s. 250 f., framgår nämligen att syftet med bestämmelsen var att ge en starthjälp för verksamheter som kan tänkas utvecklas till livskraftiga företag men inte att utgöra ett generellt alternativ till huvudregeln om kvittning framåt i verksamheten.
Vid nyetablering av näringsverksamhet genom förvärv av fastighet, utgör den allt annat överskuggande kostnaden normalt av initialkostnaden i form av köpeskillingen för själva fastigheten. Senare förvärv av inventarier o.d. kan i och för sig vara beaktansvärda, men understiger normalt väsentligt köpeskillingen för fastigheten.
I och med förvärvet av fastigheten uppkommer således en stor likviditetspåfrestning för företagaren. Då äganderätten till fastigheten normalt förvärvas vid köpekontraktets undertecknande föreligger också exempelvis rätt till avdrag för värdeminskning på fastighetens byggnader fram till årets slut. Det får därför anses vara i överensstämmelse med syftet med bestämmelserna att medge avdrag för dessa kostnader redan första året.
En annan tolkning leder till att kvittning kan ske först andra året. Detta skjuter upp skattelättnaden på ett sätt som utgör en extra påfrestning på företagarens likviditet och som därför är oförenlig med syftet med lagstiftningen.
En invändning kan vara att avdrag inte medges för passiv näringsverksamhet och att avdrag därför i praktiken inte alltid kommer ifråga för första året. En köpare som har för avsikt att vara aktiv i fortsättningen bör emellertid normalt ha varit sysselsatt med planering av inköp av inventarier, ombyggnationer m.m. samt med planering av verksamheten i sig i form av kostnadskalkyler o.d. varför verksamheten för andra än s.k. trottoarbönder normalt bör ha varit aktiv redan första året.
Att det i det enskilda fallet kan uppkomma negativa effekter p.g.a. att verksamheten påbörjats under senare delen av året och att det första årets underskott därför inte blivit så stort ligger i sakens natur när man, som lagstiftaren gjort, valt att knyta avdragstiden till beskattningsår.
SRN:s förhandsbesked den 27 september 1999. Underprisöverlåtelse, diskrimineringsregler och dubbelbeskattningsavtal. De nya bestämmelserna i 3 § 1 h mom. första och tredje styckena SIL om beskattning av fysisk person vid överlåtelse av aktier har inte ansetts strida mot diskrimineringsreglerna i Romfördraget och dubbelbeskattningsavtalet med Belgien. Inkomsttaxering 2000-2002
Område: Förhandsbesked
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
Ett bolag (Bolaget) ägs till lika delar av sökandena (två fysiska personer) tillsammans med ett maltesiskt företag. Sökandena planerar att överlåta sina aktier i bolaget till ett nybildat svenskt aktiebolag som kommer att ägas av ett belgiskt företag ägt på samma sätt som Bolaget. Aktierna skall överlåtas mot ersättning motsvarande omkostnadsbeloppet vilket understiger aktiernas marknadsvärden. Sökandena frågar om överlåtelserna kommer att beskattas utifrån åsatt pris.
FRÅGA
Kommer en överlåtelse av aktierna i Bolaget att beskattas med utgångspunkt i överlåtelsepriset, dvs. det belopp som utgör aktiernas skattemässiga anskaffningsvärde?
SVAR
Sökandenas ifrågavarande överlåtelser av aktierna i Bolaget skall behandlas som om överlåtelserna skett mot ersättningar motsvarande marknadsvärdena.
MOTIVERING
Bestämmelserna om överlåtelser till underpris i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, är ändrade (3 § 1 h mom. första stycket och tredje stycket andra meningen). De nya bestämmelserna trädde i kraft den 15 juli 1999 och tillämpas på överlåtelser efter den 19 mars 1999 (SFS 1999:643). De i ansökningen planerade överlåtelserna prövas därför med tillämpning av de nya bestämmelserna.
Interna svenska regler;
De nya bestämmelserna i SIL omfattar till skillnad mot tidigare även överlåtelser av aktier till svenska aktiebolag i vilka överlåtaren indirekt äger andel via utländsk juridisk person (3 § 1 h mom. tredje stycket andra meningen). Vid en prövning mot de interna reglerna i SIL skall alltså de aktuella överlåtelserna behandlas som om de skett till marknadsvärden.
Dubbelbeskattningsavtalet med Belgien (1991:606);
Avtalets bestämmelser om förbud mot diskriminering finns i artikel 24. Bestämmelsrna gäller i fråga om företag i en avtalsslutande stat som ägs av personer i den andra avtalsslutande staten och omfattar således inte beskattningen av ägarnas andelar i företaget. Dubbelbeskattningsavtalets bestämmelser om diskriminering är således inte tillämpliga här.
Fördraget om Europeiska unionen med ändringar genom Amsterdamfördraget den 2 oktober 1997: Allmänt gäller inom EG-rätten att ett land har rätt att införa bestämmelser om särbehandling så länge det är fråga om att upprätthålla skattesystemets inre sammanhang och skydda den egna skattebasen. Ett behov av att skydda den egna skattebasen aktualiseras när skattekrediter inte återförs till beskattning i den egna staten vid en upplösning av krediten (se Roger Persson SN 1995 s. 6). Förevarande bestämmelser förhindrar att en uppskjuten reavinstbeskattning i praktiken blir definitiv. Den särbehandling som uppkommer genom de aktuella bestämmelserna kan därför inte anses stå i strid med EG-rätten.
I artikel 43 (f.d. artikel 52) behandlas den grundläggande rätten att etablera verksamhet i annan medlemsstat på samma villkor som gäller för etableringslandets medborgare. I förevarande fall är det enbart fråga om att Bolagets ägare övergår från att äga Bolaget direkt till att äga Bolaget indirekt. Det är därför enligt nämndens mening inte här fråga om en sådan form av etablering som avses i föredraget.
I artikel 56 (f.d. artikel 73b) behandlas rätten till kapitalets fria rörlighet. Skattebestämmelser som behandlar utländskt kapital annorlunda genom att begränsa möjligheten till aktieförvärv med uppskjuten beskattning kan utgöra ett hinder för investerare i en stat att investera i en annan. Enligt artikel 58 1 a (f.d. 73d 1 a) skall dock bestämmelserna i artikel 56 inte påverka medlemsstaternas rätt att tillämpa sådana bestämmelser i sin skattelagstiftning som skiljer mellan skattebetalare som har investerat sitt kapital på olika ort. De åtgärder och förevaranden som avses får inte enligt punkten 3 i artikeln utgöra ett medel för godtycklig diskriminering eller förtäckt begränsning av den fria rörligheten för kapital och betalningar enligt artikel 56.
Det i artikel 58 1 a angivna undantaget torde bl.a. ha sin grund i det förhållandet att en majoritet av medlemsstaterna har bestämmelser i sina skattelagstiftningar som medför att utdelning från bolag i den egna staten beskattas lindrigare än utdelning från bolag i andra stater. Medan utdelning från den egna staten enligt bestämmelserna ifråga medför rätt för den skattskyldige att från den egna skatten avräkna den på utdelningen belöpande bolagsskatten föreligger inte annat än i undantagsfall, som ett resultat av ömsesidiga åtaganden i bilaterala dubbelbeskattningsavtal, någon sådan rätt när fråga är om utdelning som erhållits från utlandet. Detta leder ofta till att utdelning från utlandet blir föremål för dubbelbeskattning medan utdelning från den egna staten enkelbeskattas. Även i förevarande fall är det fråga om skattebestämmelser som syftar till att investeringar som görs med skattelättnader också beskattas i samma stat. SRN finner med hänsyn härtill att det i artikel 58 1 a angivna undantaget är tillämpligt i förevarande fall.
Mot bakgrund av ovanstående finner nämnden att varken dubbelbeskattningsavtalet eller EG-rätten ger stöd för att de interna svenska bestämmelserna på grund av diskriminering inte skall tillämpas på ifrågavarande överlåtelser.
SRN:s förhandsbesked den 1 september 1999. Fråga om hur beskattning ska ske när delägarna vid en intern aktieöverlåtelse får olika köpeskilling per aktie. Inkomsttaxering 1999-2002
Område: Förhandsbesked
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
A, som är en fysisk person, är delägare i AB X som är moderbolag i ett stort konsultföretag. Delägarna är antingen anställda i moderbolaget eller i något av dess dotterbolag. Verksamheten är organiserad med ett moderbolag och ett antal dotterbolag. I moderbolaget bedrivs viss koncerngemensam verksamhet med några stycken anställda. Den egentliga verksamheten bedrivs i dotterbolag som är organiserade efter ett visst system. Man planerar nu att anpassa organisationen mot ett ”One Form-koncept”, vilket innebär att all verksamheten kommer att bedrivas i ett bolag.
I samband med en övergång till nämnda organisationsform planeras en intern aktieöverlåtelse innebärande att samtliga nuvarande delägare överlåter sina aktier till ett nytt ägarbolag, som blir moderbolag till driftbolaget. Det nya ägarbolaget kommer att ägas av samtliga delägare, och det kommer inte att bedriva någon verksamhet utom att förvalta aktier i driftbolaget. Skälen till den interna aktieöverlåtelsen anges vara bl.a. att underlätta pågående utträden och inträden som delägare, att alla delägare ska ha samma anskaffningsvärde för aktierna i det nya moderbolag samt att nollställa respektive delägares andel i innestående vinstmedel samt att reducera det framtida pris nytillträdande delägare måste erlägga för en aktiepost.
Om den interna aktieöverlåtelsen sker kommer respektive delägare att erhålla olika köpeskillingar för sina aktier beroende på t.ex. olika andel i ackumulerade vinstmedel och anskaffningsvärden i bolaget.
Alla delägare i AB X har en lika stor aktiepost och enligt partneravtal representerar varje post en röst vid bolagsstämman.
A frågade: Kommer den vid den interna aktieöverlåtelsen fastställda köpeskillingen att ligga till grund för reavinstbeskattning på sätt gäller för aktier i bolaget? Skatterättsnämnden äger förutsätta att köpeskillingen för A:s aktiepost väsentligen kommer att överstiga den genomsnittliga köpeskillingen av det nya ägarbolagets sammanlagda köpeskilling till delägarna för deras respektive aktieposter.
SRN beslutade följande;
”FÖRHANDSBESKED
Med de i motiveringen angivna förutsättningarna skall vid beräkning av realisationsvinst den i ifrågavarande avtal angivna köpeskillingen tas upp som intäkt på sätt gäller för avyttring av aktier i bolaget.
MOTIVERING
Om någon tvingande bestämmelse i aktiebolagslagen (1975:1385) ej överträds står det delägarna fritt att på sätt de finner lämpligt sinsemellan fördela ett aktiebolags resultat eller, såsom i förevarande fall, i förväg träffa avtal härom. Av de förutsättningar som gäller för förhandsbeskedet följer att köpeskillingen vid den ifrågavarande avyttringen av aktier dikteras av de förväntningar om resultatfördelning som följer av avtalet. Anledning saknas därför att vid taxeringen frångå en köpeskilling som bestämts enligt de i ansökningen angivna grunderna, oavsett om den anges i separata avtal mellan delägarna och köparen eller specificeras i ett gemensamt avtal. Nämnden förutsätter därvid att köpeskillingen ej överstiger ett på dessa förväntningar grundat marknadsvärde på aktierna och att bestämmelserna i 3 § 1 h mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt ej är tillämpliga”.
Kommentar
RSV har överklagat förhandsbeskedet. Överklagandet har emellertid av förbiseende inte lämnats över till SRN inom föreskriven tid, varför det avvisats.
SRN:s förhandsbesked den 22 september 1999. Fråga om status som investmentföretag enligt 2 § 10 mom. SIL. Inkomsttaxering 1999 – 2002.
Område: Förhandsbesked
Ärende behandlat vid Riksskatteverkets rättsfallsseminarium den 28 september 1999.
Ett företag X AB (X) ansökte om förhandsbesked huruvida X var ett investmentföretag enligt 2 § 10 mom. SIL och i så fall vid vilken tidpunkt X övergick till att behandlas som ett investmentföretag.
SRN lämnade följande förhandsbesked.
X skall beskattas som ett investmentföretag enligt 2 § 10 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, från och med ingången av 1999.
SRN lämnade följande motivering.
Utformningen av de särskilda skattereglerna för investmentföretag talar för att ett företag, som – genom att ändra sin verksamhetsinriktning och/eller genomgå en ägarspridning – går över till att bli ett investmentföretag, skall behandlas som ett investmentföretag från och med ingången av ett beskattningsår. För att ett företag skall beskattas som ett investmentföretag enligt 2 § 10 mom. SIL krävs vidare att det är klart dokumenterat att förutsättningarna för detta är uppfyllda, jfr RÅ 1991 ref. 88. Någon gång under andra halvåret 1998 får X:s värdepappersinnehav anses ha blivit så välfördelat som anges i 2 § 10 mom. tredje stycket SIL. Ett stort antal fysiska personer äger sedan juni 1998 aktier i bolaget. Med hänsyn till det anförda och under förutsättning att bolaget även i fortsättningen uppfyller kraven för att vara ett investmentföretag finner nämnden att X skall beskattas som ett sådant företag från och med ingången av 1999, dvs. från och med inkomsttaxeringen 2000.