I de rättsfall som återges här har av sekretess- och integritetsskäl alla egennamn anonymiserats. Detta gäller även i de fall i övrigt direkta citat ur domar och beslut återges.
RR:s dom den 4 februari 2005, mål nr 6889-01 Förbjudet lån
Regeringsrätten
Inkomstskatt – Näring och skattetillägg
Fordran på bolagets ägare, som uppkom i samband med att denne köpte en fastighet för privat boende från bolaget, bedömdes utgöra ett förbjudet lån. Synnerliga skäl mot beskattning ansågs inte föreligga. Även fråga om skattetillägg.
Inkomsttaxering 1994
NN, som var ensam ägare av AB X, köpte i augusti 1993 en fastighet från AB X, vilket medförde att AB X fick en fordran på NN. Vid årsskiftet 1993/94 kvarstod denna fordran. I den särskilda bilagan för delägare m.fl. i fåmansföretag redovisade NN för taxering 1994, under särskilda upplysningar och yrkanden, att han hade förvärvat en fastighet från AB X och att AB X hade en fordran om 90 000 kr.
Enligt SKM bedömning stred ifrågavarande fordran mot låneförbudet (12 kap. 7 § ABL). SKM beslutade därför att beskatta NN för förbjudet lån. Skattetillägg påfördes.
NN överklagade SKM:s beslut till LR, som avslog överklagandet. NN överklagade LR:s dom till KR, som avslog överklagandet. NN överklagade KR:s dom till RR som, med delvis bifall till NN:s överklagande, beslutade att undanröja påfört skattetillägg. RR anförde följande.
”Regeringsrätten gör följande bedömning.
NN var ensam ägare av AB X. AB X överlät med tillträde den 30 augusti 1993 fastigheten F till NN. Köpeskillingen uppgick till 805 000 kr. Genom försäljningen erhöll bolaget en fordran på NN. Vid bokslutstillfället den 31 december 1993 fördes med anledning härav 90 000 kr om från avräkningskontot till kontot för övriga kortfristiga fordringar. Avräkningskontot visade då att bolaget hade en skuld till NN med 4 373 kr. Bolaget hade vid bokslutstillfället bokfört en fordran på NN som efter avdrag för bolagets skuld uppgick till 85 626 kr. Enligt NN var avsikten vid köpet att en del av marken skulle avstyckas och säljas tillbaka till bolaget när fastighetsreglering skett. Den 20 juli 1994 såldes också en del av marken tillbaka till bolaget.
Vid 1994 års taxering bifogade NN bl.a. den särskilda bilagan för delägare m.fl. i fåmansföretag (blankett K10) till självdeklarationen. Han besvarade den i bilagan förtryckta frågan om han hade lån i företaget eller företaget tillhörig pensionsstiftelse genom att kryssa i rutan betecknad med ”Nej”. I samma bilaga angav han att han förvärvat fastigheten F från företaget. Under rubriken ”Särskilda upplysningar och yrkanden” angav NN bl.a. att viss del av fastigheten sålts till bolaget efter avstyckning, att avstyckningen var klar i juni 1994 och att bolaget hade ”en fordran avseende försäljning avstyckning av tomtmark F på 90 000 kr”.
NN har i målet gjort gällande att det förhållandet att en del av marken skulle säljas tillbaka till bolaget och att fordran uppkom som ett led i en pågående fastighetsaffär innebar att fråga inte är om ett förbjudet lån.
Det är ostridigt att den fordran som bolaget hade mot NN är att anse som ett lån från bolaget till honom. I målet är upplyst att NN:s köp av fastigheten inneburit att han förvärvat en bostad som han därefter använt som privatbostad. Med hänsyn härtill kan Regeringsrätten inte finna annat än att fråga är om ett förbjudet lån. Lånebeloppet skall således tas upp till beskattning hos NN såvida inte det finns synnerliga skäl mot detta.
I uttrycket synnerliga skäl ligger att undantag endast kan göras i extraordinära fall. Det bör närmast vara fråga om sådana fall där en beskattning av lånebeloppet mot bakgrund av omständigheterna framstår som oskälig eller rent av stötande. En enstaka omständighet, som talar till den skattskyldiges förmån, kan i allmänhet inte vara tillräcklig, utan alla omständigheter i fallet, dvs. situationen i stort, får läggas till grund för bedömningen om synnerliga skäl föreligger. Omständigheter av särskild betydelse kan vara förhållandena vid lånets tillkomst, lånets samband med bolagets verksamhet och dess syfte över huvud taget, bolagets säkerhet för fordran, låntagarens förmåga att återbetala lånet, lånetidens längd samt risken för undandragande av skatt. Den omständigheten att återbetalning av lånet skett kan det också vara skäl att beakta, även om denna omständighet inte längre är av sådan avgörande betydelse som enligt den tidigare utformningen av låneförbudsbestämmelsen. Att ett lån återbetalats under låneåret bör enligt Regeringsrättens mening också kunna vara en sådan omständighet som föranleder att beskattning undanlåts. Detta innebär emellertid inte att det är uteslutet med beskattning även om återbetalning görs samma år som lånet tas upp eller att beskattning alltid skall ske om lånet återbetalas efter detta års utgång (se RÅ 2004 ref. 116).
NN:s lån i AB X har tagits i samband med att han förvärvat en bostad som han använt för eget boende. Några sådana omständigheter som skulle kunna föranleda att synnerliga skäl mot beskattning ändock kan anses föreligga har enligt Regeringsrättens mening inte framkommit.
I bilaga till självdeklarationen har NN angivit att han inte hade något lån i AB X. Han har dock i samma bilaga också angivit att han hade förvärvat fastigheten från företaget och att detta hade en fordran på 90 000 kr.
Enligt Regeringsrättens mening är NN:s uppgifter om att han hade förvärvat en fastighet av företaget och att detta hade en fordran sådana att det framstår som närmast uteslutet att uppgiften att han inte hade något lån i företaget skulle kunna godtas utan utredning. Vidare har NN efter förfrågan upplyst skattemyndigheten om det rätta förhållandet. Med hänsyn härtill kan förutsättningar för påförande av skattetillägg inte anses föreligga. (Jfr RÅ 2002 not. 117.)”
– – –
Kommentar:
Enligt 12 kap. 7 § första stycket aktiebolagslagen (1975:1385), ABL, får aktiebolag inte lämna penninglån till bl.a. den som äger aktier i bolaget. Den skattemässiga behandlingen av förbjudna lån regleras, såvitt gäller ovan refererade ärende, i punkt 15 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370), och innebär att lånebeloppet ska beskattas hos låntagaren som inkomst av tjänst, såvida inte synnerliga skäl föreligger mot detta. Motsvarande bestämmelser finns numera i 11 kap. 45 § inkomstskattelagen (1999:1229).
Beträffande skattetillägg regleras numera i de nya bestämmelserna i 5 kap. 1 § andra stycket taxeringslagen (SFS 2003:211), att en uppgift inte ska anses vara oriktig om uppgiften är så orimlig att den uppenbart inte kan läggas till grund för beslut. Detta är en kodifiering av en sedan länge gällande praxis, nämligen att den skattskyldiges uppgifter kan vara sådana att en utredningsskyldighet uppkommer för Skatteverket, vilket innebär att det inte förekommer någon oriktig uppgift utan ett oriktigt yrkande (jfr RÅ 2004 not. 98 och RÅ 2002 ref. 20 och avseende äldre praxis bl.a. RÅ 1987 ref. 171).
KR:s i Stockholm dom den 21 februari 2005, mål nr 8250-02. Bostadsrätt – värdeminskningsavdrag på ombyggnadskostnader.
Kammarrätten
Inkomstskatt – Näring
Bostadsrättsinnehavare har ansetts ha rätt till värdeminskningsavdrag på ombyggnadskostnader enligt bestämmelserna om nyttjanderättshavares förbättringar.
Inkomsttaxering 2000.
Ett aktiebolag äger en andel i en bostadsrättsförening och disponerar härigenom lokaler i vilka bolaget bedriver sin verksamhet. I samband med förvärvet av bostadsrätten bekostade bolaget ombyggnadskostnader i syfte att anpassa lokalerna till bolagets verksamhet. Att investeringen tillföll fastighetsägaren (bostadsrättsföreningen) är inte tvistigt i målet. Bolaget yrkade värdeminskningsavdrag på ombyggnadskostnaderna med stöd av bestämmelserna i 23 § anvisningspunkt 15 kommunalskattelagen (KL) rörande nyttjanderättshavares förbättringskostnader.
Skatteverket medgav inte avdraget med motiveringen att värdeminskningsavdrag inte kan erhållas för anskaffning av bostadsrätt att reglerna i 23 § anvp. 15 KL inte omfattar bostadsrätt utan bara nyttjanderättsavtal rörande annans fastighet för viss tid att kostnaderna utgör sådana förbättringskostnader för vilka avdragsrätt enligt 26 § SIL inträder först det år bostadsrätten överlåts.
Bolaget har med hänvisning till 1 kap. 3-4 §§ bostadsrättslagen (1991:614) anfört att fråga är om nyttjanderättsupplåtelse och att KL inte utesluter någon form av nyttjanderätt från reglernas tillämpning.
Länsrätten ansåg att Skatteverkets uppfattning varken vinner stöd av lagtextens ordalydelse, uttalanden i förarbeten eller praxis. Länsrätten konstaterade vidare att det finns särskilda regler i 26 § SIL om avdrag för förbättringskostnader på bostadsrätt vid överlåtelse. Av dessa regler följer dock inte – enligt länsrätten – att andra regler i KL eller SIL inte ska tillämpas under innehavstiden. När det gäller fastigheter får avdrag för värdeminskning ske, trots att de realisationsvinstbeskattas vid en avyttring. Länsrätten medgav därför det yrkade avdraget.
I Skatteverkets överklagande till kammarrätten anförde verket bl.a. att det för byggnader inte görs någon skillnad mellan anskaffningskostnad och ombyggnadskostnader. Värdeminskningsavdrag erhålls på båda dessa kostnader. Med länsrättens synsätt skulle en omotiverad skillnad uppkomma beträffande bostadsrätt i så måtto att värdeminskningsavdrag avseende kostnad för anskaffning av bostadsrätt inte är avdragsgilla medan sådant avdrag kan erhållas för ombyggnadskostnader. Skatteverket anförde vidare att när det gäller försäljning av fastighet har lagstiftaren uttryckligen reglerat hur tidigare medgivna värdeminskningsavdrag på byggnad ska beaktas i samband med avyttring av fastigheten. Vid avyttring av bostadsrätt har lagstiftaren inte föreskrivit dylika regler avseende medgivna värdeminskningsavdrag utan enbart beträffande tidigare utgifter för reparation och underhåll. Skatteverkets slutsats är därför, i avsaknad av en klar skatteregel om återföring eller kostnadsreduktion, att lagstiftaren inte kan ha åsyftat någon löpande avdragsrätt för värdeminskningsavdrag för ombyggnadskostnader på bostadsrätt.
Kammarrätten avslår överklagandet med följande domsmotivering:
”Kammarrätten delar Skatteverkets uppfattning att någon löpande avdragsrätt avseende ombyggnadskostnader på bostadsrätt, i form av värdeminskningsavdrag, troligen inte åsyftats av lagstiftaren. Kammarrätten finner emellertid liksom länsrätten att det, med hänsyn till lagtextens entydiga ordalydelse, saknas hinder mot att medge bolaget ifrågavarande värdeminskningsavdrag. Överklagandet ska därför avslås.”
Kommentar:
De i målet aktuella reglerna om nyttjanderättshavares avdragsrätt för förbättringsutgifter återfinns numera i 19 kap. 26-28 §§ inkomstskattelagen. Observera att dessa regler endast är tillämpliga i de fall fastighetsägaren omedelbart blir ägare till den egendom som tillförs fastigheten.
Skatteverket överklagar inte domen.
KR:s i Sundsvall dom den 2 februari 2005, mål nr 2046-03. Organisationsutgifter
Kammarrätten
Inkomstskatt – Näring
Avdragsrätt för konsultkostnader vid nyemission har inte ansetts vara beroende av hur beloppet redovisats i räkenskaperna.
Inkomsttaxering 2001
I 2 § 16 mom. 2 st. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt angavs att ”Ett bolag medges avdrag för kostnader för förändring av aktiekapitalet och för förvaltning av bolagets kapital.” Motsvarande bestämmelse finns numera i 16 kap. 8 § IL, där dock uttrycket ”skall dras av” används.
AB X hade år 2000 haft utgifter för konsultkostnader med 725 890 kr i samband med en nyemission. Fråga var om en riktad nyemission för förvärv av aktierna i ett annat företag. AB X aktiverade kostnaden i räkenskaperna på tillgångskontot ”Aktier i dotterbolag”. Avdrag för kostnaden yrkades samtidigt i deklarationen som en skattemässig justering. Skattemyndigheten medgav inte avdrag med motiveringen att kostnaden inte belastat resultatet i bolagets bokföring.
Bolaget överklagade till länsrätten och åberopade RÅ 1999 ref. 3. I rättsfallet, som avsåg ett överklagat förhandsbesked, medgavs avdrag för emissionskostnader även i det fall bolaget valde att bokföra kostnaden direkt mot eget kapital. Skatterättsnämnden (SRN) motiverade sitt beslut med att det av 2 § 16 mom. andra stycket SIL inte framgår att avdragsrätten skulle vara beroende av hur beloppet redovisas i räkenskaperna. Regeringsrätten instämde i SRN:s bedömning.
Länsrätten och kammarrätten ansåg omständigheterna vara likartade i AB X:s fall och medgav avdrag.
Kommentar:
Domen överklagas inte av Skatteverket.
KR:s i Stockholm dom den 16 februari 2005, mål nr 1397-02 Beskattning av bidrag
Kammarrätten
Inkomstskatt – Näring
Bidrag från kommunen till ett av kommunen ägt bolag för att täcka underskott i bolagets verksamhet avseende bad-, rehabiliterings- och konferensanläggning ansågs utgöra skattepliktig intäkt hos bolaget
Inkomsttaxering 1998
AB X, som ägs till femtio procent av kommunen, erhöll bidrag från kommunen för att täcka underskott i verksamheten. AB X äger och driver en bad-, rehabiliterings- och konferensanläggning. AB X betraktade bidraget från kommunen som ett ovillkorligt aktieägartillskott.
Enligt SKM:s bedömning utgjorde ifrågavarande bidrag en skattepliktig intäkt. SKM beslutade därför att beskatta AB X för erhållet bidrag som skattepliktig inkomst av näringsverksamhet.
AB X överklagade SKM:s beslut till LR, som avslog överklagandet. AB X överklagade LR:s dom till KR, som avslog överklagandet. KR anförde följande.
”DOMSKÄL
Aktieägartillskott eller förlusttäckningsbidrag
Huvudfrågan i målet är om det bidrag som kommunen lämnat till bolaget om 1 419 343 kr är ett skattefritt aktieägartillskott eller ett skattepliktigt bidrag. Kammarrätten gör härvid följande bedömning.
Bolaget ägs till hälften av NN kommun och till hälften av X AB och X-koncernens personalstiftelse. Bolaget äger och driver en bad-, rehabiliterings- och konferensanläggning. Kommunen är inte skyldig att bedriva verksamheten. Verksamheten bedrivs med vinstsyfte.
I avtalet mellan parterna har kommunen åtagit sig att genom driftsbidrag täcka eventuella underskott. Bolaget har kunnat räkna med att kommunen täcker underskotten i verksamheten. Kommunen har alltsedan bolagets bildande år 1991 tillskjutit medel för täckande av underskott med betydande belopp. Kommunen har accepterat att bolagets verksamhet inte har burit sig själv. Det har således inte varit fråga om en åtgärd för att undvika likvidation eller öka soliditeten enbart på grund av att kommunen varit aktieägare. Bidragen har dessutom i tidigare deklarationer tagits upp – och därmed betraktats av bolaget – som en skattepliktig intäkt. Dessa omständigheter gör sammantaget att kommunens bidrag till bolaget måste betraktas som ett bidrag till driften i form av förlusttäckningsbidrag. Bidraget utgör skattepliktig intäkt (jfr RÅ 2001 ref. 28).”
– – –
Kommentar:
I dom samma dag avgjorde KR motsvarande fråga avseende bolagets taxeringar 1999 och 2000 (mål nr 1398-1399-02).
KR hänvisade i ovan refererad dom till RÅ 2001 ref. 28 I och II. I dessa två avgörande prövade RR frågan om bidrag från en kommun till av kommunen ägt bolag för att täcka förluster i bolagets verksamhet avseende kollektivtrafik (I) respektive idrotts- och badverksamhet (II) utgjorde skattepliktiga intäkter hos bolagen.
RR fann i båda målen att det aktuella bidraget inte var att betrakta som näringsbidrag. Som skäl uttalade RR att för att det ska vara fråga om ett näringsbidrag när kommunen ger ett bidrag till eget bolag krävs att det betalas ut av annan anledning än att kommunen äger bolaget och har ansvaret för dess verksamhet. Eftersom bidraget hade betalats ut enbart av den anledningen att bolaget bedrev en verksamhet som kommunen ansvarade för, kunde bidraget inte anses vara ett näringsbidrag. RR konstaterade vidare att det inte var fråga om ett aktieägartillskott, eftersom bidraget inte gavs av den anledningen att kommunen var bolagets ägare. Enligt RR:s bedömning ansågs bidraget utgöra en skattepliktig intäkt i bolagets verksamhet (s.k. driftbidrag) oavsett vad bidraget använts till.
SRN:s förhandsbesked den 9 mars 2005 Reklamskatt
Skatterättsnämndens förhandsbesked
Punktskatt
Skatteplikt enligt reklamskattelagen föreligger inte för plaketter försedda med företags namn som återges inne i en förskolebyggnad.
”FÖRHANDSBESKED
Skatteplikt enligt lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam, RSL, föreligger inte för de med ansökan avsedda plaketterna försedda med företags namn.
MOTIVERING
Med reklam avses enligt 1 § andra stycket 2. RSL, meddelande som har till syfte att åstadkomma eller främja avsättning i kommersiell verksamhet av vara, fastighet, nyttighet, rättighet eller tjänst. Skatteplikt föreligger med vissa här inte aktuella undantag enligt 5 § 1. RSL för reklam som återges i s.k. ljustidning, i eller i anslutning till trafikmedel, butikslokal, sportanläggning, teater eller liknande lokal, på fastighet eller allmän plats eller på annat motsvarande sätt.
Nämnden gör följande bedömning.
Förekomsten av en plakett – i storleken 16x150 mm – på en tavla inne i förskolebyggnaden med namnet på ett bidragsgivande företag kan inte anses vara ett sådant återgivande av reklam som avses i 5 § 1. RSL. Inte heller på annan grund föreligger skatteplikt enligt RSL.”
Kommentar:
Skatteverket har överklagat förhandsbeskedet.
Meddelat prövningstillstånd
Saken:
Fråga om skattemyndighet skulle ha prövat en ny ansökan av den skattskyldige om utfärdande av F-skattesedel när en tidigare ansökan avslagits i beslut som prövats av förvaltningsdomstol.
RR målnr 6739-02, KRNG 5226-2002
Klagande:
Den skattskyldige
Lagrum:
4 kap. 7 och 11 §§ samt 21 kap. 3 § skattebetalningslagen (1997.483)