Kammarrätten i Stockholm har nyligen i en dom från den 30 oktober 2007 behandlat frågan om vissa inkomster intjänade vid arbete utomlands kan undantas från beskattning i Sverige enligt den så kallade ettårsregeln. Det specifika fallet gällde om ettårsregeln kan tillämpas på den del av en inkomst som inte beskattats i arbetslandet pga. vistelsedagar utanför arbetslandet samt ifall de omfattande vistelsedagarna kan anses som kortare avbrott i utlandsvistelsen.
Som huvudregel gäller att personer som är obegränsat skattskyldiga i Sverige ska betala svensk skatt för alla sina inkomster oavsett var de är intjänade. Vid arbete utomlands kan dock tjänsteinkomsten undantas från beskattning i Sverige enligt sexmånadersregeln eller ettårsregeln.
Sexmånadersregeln föreskriver att om man vistas minst sex månader utomlands och tjänsteinkomsten beskattas i arbetslandet, ska inkomsten undantas från beskattning i Sverige. Ettårsregeln innebär att även om tjänsteinkomsten inte beskattats i arbetslandet, kan inkomsten undantas från beskattning i Sverige om vistelsen under anställningen varat i minst ett år i samma land och skattefriheten i arbetslandet beror på lag, praxis eller annat avtal än skatteavtal.
En förutsättning för att kunna tillämpa sexmånadersregeln eller ettårsregeln är att det inte förekommit annat än kortare avbrott i vistelsen utomlands, och att vistelse i Sverige för sådana ändamål inte överstiger sex dagar i genomsnitt per månad eller 72 dagar per anställningsår.
Regeringsrätten har i RÅ (Regeringsrättens årsbok) 2004 ref. 126 fastslagit att sexmånadersregeln och ettårsregeln går att kombinera på en och samma inkomst. I målet i Regeringsrätten medgavs skattebefrielse enligt ettårsregeln för inkomster som inte förts in i Irland och därmed inte beskattats där. I det aktuella målet i Kammarrätten gällde det Hongkongs särskilda regler för tjänsteinkomst – arbetsdagar utanför Hongkong undantogs från beskattning i Hongkong.
Frågan som uppkom i målet i Kammarrätten var om ettårsregeln kunde tillämpas på den del av inkomsten som inte beskattats i Hongkong. Mannen yrkade i sin deklaration att tjänsteinkomsten för arbetet i Hongkong skulle helt undantas från beskattning i Sverige. Skatteverket godtog att den del av inkomsten som hade beskattats i Hongkong kunde undantas från beskattning i Sverige enligt sexmånadersregeln. Däremot godtog Skatteverket inte att den del som undantagits från beskattning i Hongkong kunde undantas från beskattning i Sverige enligt ettårsregeln. Som skäl för att ettårsregeln inte var tillämplig på denna del anförde Skatteverket i överklagandet till Kammarrätten att det förekommit avbrott i utlandsvistelsen enligt nuvarande 3 kap. 10 § inkomstskattelagen. Under perioden 1 januari till den 23 juli 1999 när mannen var obegränsat skattskyldig i Sverige hade han totalt vistats 74 av 145 arbetsdagar utanför Hongkong, varav 26 i Sverige.
I propositionen till bestämmelserna i kommunalskattelagen (prop. 1984/85:175) beskrivs kortfattat reglerna om kortare avbrott och att vistelsen utanför arbetslandet inte kan vara alltför omfattande om ettårsregeln ska kunna tilllämpas. I propositionen nämns att ”med kortare uppehåll avses normal semester och också tjänsteresor som inte är alltför omfattande i antal eller längd”.
Kammarrätten skriver i sina domskäl att reglerna om antalet vistelsedagar i Sverige, dvs. maximalt sex dagar i genomsnitt per månad, bör kunna tjäna som viss vägledning avseende kortare avbrott i tredje land.
Kammarätten finner att mannens vistelse i tredje land inte kan anses som kortare avbrott och att vistelsen i ett och samma land därmed anses bruten. Förutsättningarna för skattebefrielse enligt ettårsregeln var således inte uppfyllda.
Frågan är hur många dagar en person kan vistas i tredje land utan att vistelsen i arbetslandet anses som bruten. I målet hade personen vistats 74 dagar utanför arbetslandet varav 48 i tredje land. Om principen om sex dagar i genomsnitt per månad ska gälla som vägledning, borde vistelsen utanför Hongkong i tredje land ansetts som kortare avbrott om den uppgått till högst 36 dagar.
Personer med exempelvis regionansvar i Asien, där tjänsten medför resor till andra länder i området, riskerar att bli beskattade i Sverige för tjänsteinkomster som inte beskattas i arbetslandet på grund av dess nationella lagstiftning. Det gäller således att hålla koll på antalet dagar utanför arbetslandet om man vill kombinera sexmånadersregeln med ettårsregeln.
Avslutningsvis kan nämnas att Skatteverkets yrkande, i den överklagande domen, begränsades till beskattning för den del av tjänsteinkomsten som var skattebefriad i Hongkong. Konsekvensen av att ett otillåtet avbrott ansågs ha förelegat är att varken sexmånaders- eller ettårsregeln kan tillämpas och således att all inkomst beskattas i Sverige
Andreas Bråthe är skattejurist hos Deloitte. Han är medlem i FAR SRS skattesektion. Medlemmar i skattesektionen skriver under denna vinjett i varje nummer av Balans.